По материалам книги-справочника "Годовой отчет бюджетных и автономных учреждений" (http://go.garant.ru/go_au/)
Одна из проблем, которая встает перед бухгалтером, когда учреждение приобретает транспортное средство, состоит в том, как правильно учесть поступившие вместе с автомобилем шины. Ведь если речь идет о штатной комплектации автомобиля, то цена шин учитывается при формировании его первоначальной стоимости. Автомобиль в данном случае является основным средством, принимаемым к учету как один инвентарный объект со всеми устройствами и приспособлениями, каждое из которых выполняет свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно. Выделить цену шин из стоимости автомобиля и учитывать их как отдельный инвентарный объект нельзя. Машину без колес невозможно эксплуатировать. Следовательно, в результате такого разделения основным средством она являться не будет.
Другое дело, если шины приобретаются отдельно - для замены изношенных, поврежденных или для сезонной замены. В данном случае следует говорить о запасных частях к автомобилю. В подтверждение данного вывода пункт 118 Инструкция предусматривает открытие к счету 0 105 00 000 "Материальные запасы" аналитических счетов 0 105 26 000 "Прочие материальные запасы - особо ценное движимое имущество учреждения" и 0 105 36 000 "Прочие материальные запасы - иное движимое имущество учреждения", где в том числе учитываются наличие и движение запасных частей, предназначенных для ремонта и замены частей в транспортных средствах.
Мнение специалиста
Условия отнесения поступающих в учреждение объектов к основным средствам (материальным запасам) определяются п. п. 38, 39, 41, 99 "Инструкции по применению единого плана счетов бухгалтерского учета...", утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 ≤ 157н. При этом основные критерии отнесения нефинансового актива к основным средствам - срок его полезного использования и выполнение определенных самостоятельных функций. Очевидно, что шины не могут рассматриваться в качестве объектов, выполняющих определенные самостоятельные функции. Соответственно, данные нефинансовые активы должны быть учтены в составе материальных запасов.
В то же время на статью 340 "Увеличение стоимости материальных запасов" КОСГУ относятся расходы по оплате договоров на приобретение (изготовление) объектов, относящихся к материальным запасам. К таким расходам, в том числе, относятся расходы на приобретение (изготовление) запасных и (или) составных частей для машин, оборудования. Таким образом, расходы на приобретение дополнительного комплекта шин на новый автомобиль следует относить на статью 340 "Увеличение стоимости материальных запасов" КОСГУ.
В. Афанасьев, эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
А. Суховерхова, рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Большинство вопросов возникает в связи с операцией по замене шин, приобретенных отдельно от автомобиля для сезонной замены. Нужно отметить, что есть как минимум два варианта учета подобной хозяйственной операции:
- стоимость новых шин списывается на "затратные" счета в момент их установки на автомобиль. Для обеспечения контроля за их использованием стоимость этих ценностей может быть отражена увеличением забалансового счета 09 "Запасные части к транспортным средствам, выданным в замен изношенных";
- стоимость шин списывается на "затратные" счета после их полного физического износа или повреждения, которое влечет невозможность дальнейшей эксплуатации. До этого момента они учитываются в составе нефинансовых активов учреждения.
Учреждение может выбирать наиболее приемлемый для себя, утвердив его в качестве элемента бухгалтерской учетной политики. Согласно общим правилам бухгалтерского учета материалов по мере их отпуска они списываются со счетов учета нефинансовых активов и зачисляются на соответствующие счета учета затрат учреждения. Поэтому стоимость шин и расходы на их замену могут списываться единовременно в момент их первой установки на автомобиль.
Возможно, что неизношенные шины вернутся обратно на склад. Тогда их вновь приходуют на счет 0 105 00 000 "Материальные запасы" по соответствующим аналитическим счетам в корреспонденции со счетом 0 401 10 180 "Прочие доходы". При этом стоимость шин отражают по цене их возможного использования, то есть исходя из их фактической стоимости и суммы износа.
Пример
За счет субсидии на выполнение госзадания учреждение в зимнем сезоне приобрело для автомобиля Volkswagen комплект зимней резины стоимостью 25 000 руб. (в том числе НДС - 3814 руб.). Автомобиль используется управленческим персоналом в основной деятельности учреждения, не облагаемой НДС. В связи со сменой сезона в этом же месяце шины установили на автомобиль. Для данного автомобиля зимние шины зарубежного производства с типоразмером 18/165 R14 списываются после пробега 55 000 км. После окончания зимнего сезона комплект зимней резины с пробегом 28 000 км сменили на летнюю. Для упрощения примера забалансовый учет денежных средств учреждения не приводится
Операции по приобретению и замены шин отражены в учете учреждения записями:
Дебет 4 105 36 340 Кредит 4 302 34 730 . 25 000 руб. - учтены затраты на приобретение комплекта зимних покрышек и кредиторская задолженность перед поставщиком (с учетом "входного" НДС);
Дебет 4 302 34 830 Кредит 4 201 11 610 . 25 000 руб. - перечислены денежные средства с лицевого счета в казначействе поставщику покрышек;
Дебет 4 109 80 272 Кредит 4 105 36 440 . 25 000 руб. - списана стоимость покрышек, переданных в эксплуатацию.
Дебет 09 . 25 000 руб. - стоимость зимних шин отражена за балансом увеличением счета 09.
Из соотношения фактического и нормативного пробега рассчитаем сумму износа зимних шин. Она составит:
28 000 км : 55 000 км ? 25 000 руб. = 12 727 руб.
Таким образом, цена возможного использования шин составит:
25 000 . 12 727 = 12 273 руб.
Оприходование возвращенных шин отражают записью:
Дебет 4 105 36 340 Кредит 4 401 10 180 . 12 273 руб. - отражен возврат зимних шин на склад учреждения (с учетом износа);
Кредит 09 . 25 000 руб. - списана стоимость зимних шин с забалансового учета уменьшением счета 09.
Рассмотрим второй вариант учета. Учреждение отражает шины, купленные и установленные на автомобиль, на разных аналитических счетах счета 0 105 00 000 "Материальные запасы". Например 0 105 36 340 "Автомобильные шины в запасе" и 0 105 36 340 "Автомобильные шины в эксплуатации". Приобретенный комплект резины учитывается по аналитическому счету 0 105 36 340 "Автомобильные шины в запасе". Затем при установке на автомобиль он списывается на аналитический счет 0 105 36 340 "Автомобильные шины в эксплуатации". Стоимость шин полностью списывают только после того, как они полностью выработают норму пробега и придут в негодность.
