Кассация отменяет каждое седьмое рассматриваемое дело. Поэтому когда суды первой или апелляционной инстанций принимают решение в пользу налогового органа, у организаций есть шанс отстоять свою правоту в третьей инстанции.
В статье практикующие юристы предлагают налогоплательщикам рекомендации о том, как эти шансы увеличить.
Согласно статистическим данным, за первую половину прошлого года суды кассационной инстанции отменили или изменили около 14% судебных актов по делам, поступившим к ним на рассмотрение. Отметим, что в этом году тенденция примерно та же. Так, на момент подготовки статьи ФАС Московского округа изменил или отменил примерно 15,6% от общего количества актов, которые обжаловались в кассационную инстанцию.
Как видим, если суды нижестоящих инстанций принимают решение в пользу инспекции, у налогоплательщиков есть возможность изменить ход дела в кассации. Приведем рекомендации в отношении того, как подготовиться к кассационному обжалованию и спланировать выступление в суде.
Этап 1. Подготовка кассационной жалобы
Жалоба должна быть составлена таким образом, чтобы на ее основании председательствующий судья мог точно определить, в чем ошиблись его коллеги из нижестоящих инстанций.
Важно выстроить четкую, понятную и простую структуру жалобы, а ее объем не должен превышать 1/3 процессуальных документов, подаваемых в суды первой и апелляционной инстанций.
Пример 1
"Общество полагает, что решение арбитражного суда г. N от 20.03.2013 по делу N А-12/36847/7 подлежит отмене на основании п. 1 ст. 288 АПК РФ в связи с тем, что:
- выводы суда не соответствуют фактическим обстоятельствам дела (отсутствуют доказательства направления налогоплательщику требования об уплате налогов в установленный законом срок) . см. подробнее п. 1 настоящей жалобы;
- суд неправильно применил положения абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ (суды не учли, что указанная норма распространяется на торговые организации) . см. подробнее п. 2 кассационной жалобы".
Описательная часть должна содержать:
- сведения об обстоятельствах спора. В этом же разделе можно тезисно сформулировать выводы нижестоящих инстанций, которые стали основанием для отмены судебного акта в кассационном порядке;
- указание на основания для отмены судебных актов.
Напомним, что согласно п. 1 ст. 288 АПК РФ судебные акты отменяются на основании:
- несоответствия выводов суда фактическим обстоятельствам дела или доказательствам;
- нарушения или неправильного применения норм материального или процессуального права.
Чтобы привлечь внимание судьи кассационной инстанции к наиболее значимым пунктам жалобы, выстраивайте понятную структуру, расставляйте акценты с помощью курсива и полужирного шрифта, располагайте текст на странице удобным для восприятия образом.
При наличии несоответствий нужно пояснить, почему выводы суда не могут быть основаны на имеющихся доказательствах или противоречат установленным обстоятельствам. Также следует указать, какие именно нормы права нарушены и в чем это выразилось.
Желательно воспользоваться приемом повтора. Можно указать основания для изменения или отмены судебных актов нижестоящих инстанций в тексте жалобы дважды: в начале описательной части и в конце, непосредственно перед просительной частью.
Эту структуру следует соблюдать и при обжаловании судебных актов по многоэпизодным делам, связанным с оспариванием результатов выездных проверок. Тогда можно использовать следующий порядок.
Пример 2
Эпизод 1
1.1. Основания для отмены судебных актов нижестоящих судов.
1.2. Фактические обстоятельства (суть спора).
1.3. Содержание каждого из оснований для отмены судебных актов нижестоящих судов.
Эпизод 2 и т. д.
Структура и оформление
У судей ввиду загруженности может быть совсем немного времени для изучения жалобы. Чтобы правильно расставить акценты и обратить внимание арбитров на ключевые моменты, лучше использовать различные приемы оформления.
Во-первых, применяйте заголовки нескольких уровней, нумеруйте их, чтобы упростить ссылки на нужные пункты внутри текста. Рекомендуем выделять заголовками первого уровня основания для отмены судебного акта, а содержательную часть излагать на более низких ступенях рубрикации.
Приведем пример.
Пример 3
1. Нарушение судом 2 инстанции норм материального права.
1.1. Суд апелляционной инстанции незаконно оценил целесообразность расходов, понесенных налогоплательщиком (нарушение ст. 252 НК РФ и позиции КС РФ).
1.2. Суд апелляционной инстанции не исследовал вопрос об использовании полученной технической информации в предпринимательской деятельности ООО "Альфа" (нарушение ст. 252 НК РФ, позиции КС РФ и ВАС РФ).
1.2.1. Суд апелляционной инстанции не исследовал вопрос об использовании налогоплательщиком полученной информации в предпринимательской деятельности.
1.2.2. Суд апелляционной инстанции не исследовал вопрос об экономической ценности полученной информации.
Если жалоба получается объемной, лучше составить оглавление.
Во-вторых, расставляйте акценты с использованием курсива, подчеркивания и полужирного шрифта. Это позволит обратить внимание судьи на ключевые части жалобы. Но не переусердствуйте: когда на странице много выделенного текста, взгляд ни на чем не задерживается.
Ссылки на судебную практику выделяйте курсивом, при этом по возможности пользуйтесь практикой того округа, в котором будет рассматриваться ваше дело.
В-третьих, чтобы сделать документ удобным для восприятия, устанавливайте средний размер шрифта (12.14 кегль) с междустрочным интервалом 1,3.1,5.
Ничего лишнего
При подготовке жалобы постарайтесь исключить все ненужные, второстепенные доводы, которые не помогают достигнуть главной цели . отмены судебных актов по основаниям, изложенным в ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса РФ. По опыту можно сказать, что более 70% всего объема информации, которая излагалась в судах первой и апелляционной инстанций, при рассмотрении спора в кассации не нужна.
Суд кассационной инстанции не устанавливает фактические обстоятельства дела и не оценивает доказательства с учетом требований ст. 69 АПК РФ. Поэтому в споре, который касается в первую очередь вопроса установления факта (например, необоснованной налоговой выгоды), не нужно заявлять о неверной оценке доказательств нижестоящими судами: это не будет иметь правового значения.
В кассационной жалобе нужны только те доводы, которые доказывают наличие оснований для отмены решения нижестоящего суда, перечисленных в п. 1 ст. 288 АПК РФ.
Новое решение или новое рассмотрение?
Заранее продумайте, какое требование будет заявлено в просительной части жалобы. Напомним, что по итогам ее рассмотрения согласно ст. 287 АПК РФ кассационная инстанция может:
- оставить судебные акты без изменения;
- отменить судебные акты и принять новое решение (возможно, оставляя в силе решение суда первой инстанции);
- направить дело на новое рассмотрение.
С точки зрения подателя жалобы, наиболее выигрышным является второй из перечисленных вариантов . принятие нового решения в его пользу. Однако это возможно только при условии, что нижестоящие суды неправильно применили нормы материального права.
Психологически очень сложно убедить суд, что четверо квалифицированных судей первой инстанции и апелляции ошиблись в применении этих норм.
Если нижестоящие инстанции вынесли решение в пользу инспекции, при подаче жалобы в кассацию в просительной части лучше требовать направить дело на новое рассмотрение.
Поэтому в большинстве случаев предпочтительным является направление дела на новое рассмотрение: кассация не формирует правовую позицию, а указывает, что именно не учел суд нижестоящей инстанции.
Конечно, часто встречается "комбинированный" подход, когда неправильное применение нормы права приводит к оценке доказательств, не имеющих отношения к делу, либо к их игнорированию. Поскольку третья инстанция не может оценивать имеющиеся в деле доказательства, суд направляет дело на новое рассмотрение.
Таким образом, в ситуации, когда оба акта нижестоящих инстанций вынесены в пользу инспекции, рекомендуем в просительной части жалобы указывать требование о направлении дела на новое рассмотрение.
Этап 2. Досудебная подготовка
Жалоба поступила в суд, дело назначено к рассмотрению.
На этапе подготовки к судебному заседанию важно выполнить следующие действия.
Шаг 1. Прежде всего ознакомьтесь с материалами дела и убедитесь, что у вас есть подробная их опись, позволяющая установить, где именно находится тот или иной документ.
Этот этап имеет ключевое значение, поскольку иногда налогоплательщики проигрывают в суде кассационной инстанции, т. к. не могут указать в материалах дела конкретные доказательства.
Шаг 2. Изучите еще раз судебную практику по спорному вопросу, особенно за последние 2.3 месяца. Распечатайте несколько наиболее показательных и релевантных случаев из практики данного федерального арбитражного суда,
выделите маркером наиболее полезные для дела абзацы. По возможности старайтесь выбирать положительную практику с участием судьи, который будет рассматривать ваше дело.
Если налоговый орган ссылается на арбитражную практику, подтверждающую его точку зрения, необходимо выявить максимальные отличия в правовых позициях между судебными актами и вашим делом и разъяснить их суду.
Должно быть понятно, что по другим делам суды принимали решения в пользу инспекции только благодаря иным обстоятельствам.
Перед рассмотрением дела в кассационной инстанции лучше составить документ, в котором будут прописаны все ваши аргументы. Это позволит при необходимости быстро сориентироваться в ходе заседания.
Шаг 3. Подготовьте для себя краткий текст выступления (тезисы).
Постарайтесь построить его так, чтобы можно было "повести суд за собой", последовательно ссылаясь на необходимые материалы дела, имеющие для подтверждения ваших доводов ключевое значение.
Если дело сложное, многоэпизодное, подготовьте "карту памяти", содержащую все доводы, имеющие значение для рассмотрения дела, а также установите связи между ними. Ее можно оформить, например, в виде презентации или в любой другой удобной форме. Главное . получить наглядное представление всей совокупности ваших аргументов и взаимосвязей между ними.
Шаг 4. Если в ходе судебного заседания понадобится представить на обозрение суда какие-либо материалы или дополнительные документы, заранее подготовьте их, выделите важные абзацы. Однако следует иметь в виду, что это не отменяет шаг 1 . ознакомление с документами, находящимися в материалах дела. Если у вас есть копии тех же документов, которые в них содержатся, это облегчит процесс анализа, но не заменит исследование всех материалов дела.
Часто судьи хотят лично убедиться, что в материалы дела представлен именно тот документ, на который ссылается сторона. При условии, что сведения не предоставлялись ранее, но имеют значение для разрешения спора, приготовьтесь объяснить суду, с чем это связано.
Шаг 5. Подготовьте для суда таблицу, в которой будут проанализированы доводы заявителя и судов. Помните, что в кассационную жалобу по определению включаются только те доводы, которые важны для рассмотрения дела в кассации.
Поэтому напротив каждой группы доводов следует также указать, что именно не приняли во внимание суды нижестоящих инстанций . с учетом пределов рассмотрения дела в кассации и ее полномочий.
Этап 3. Судебное заседание
Можно написать хорошую, качественную жалобу, но при этом проиграть судебное заседание. Чтобы увеличить шансы на победу в суде кассационной инстанции, мы рекомендуем придерживаться следующих правил.
1. Приходите в суд подготовленным. Это основное и универсальное правило, особенно по тем процессам, где необходимо отменить судебные акты нижестоящих инстанций.
2. Сохраняйте спокойствие. Говорите достаточно громко, но не повышая голоса, следите за интонацией. Речь должна быть подготовленной и не долгой, если обстоятельства позволяют это. В любом случае она не должна быть
формальной: используйте доходчивые обороты и фразы, избегайте канцеляризмов, излагайте суть проблемы простыми словами.
3. Ваша задача . заинтересовать суд. Не секрет, что иногда у судей изначально складывается предубеждение в отношении конкретного дела или доводов жалобы (например, в силу того, что подобные дела они уже рассматривали). Обращайте внимание на главные моменты дела. Укажите на все нарушения, которые привели вас в кассацию.
4. Просите арбитров обратиться к материалам дела, отмечайте неточности в судебных актах нижестоящих судов, касающиеся толкования обстоятельств дела.
5. Приводите примеры, ассоциации из смежных и понятных судьям областей. Рассказывайте истории, которые наглядно отражают содержание спора, проводите аналогии. Это нужно, потому что суть дела может быть сложной
для понимания. Особенно если речь идет о специфических областях (налогообложение предприятий связи, хеджирование рисков роста ставки Libor и т. д.). Такие дела чаще всего проигрывают потому, что представитель налогоплательщика не смог растолковать суду, в чем заключается проблема.
По этой же причине избегайте цифр. Их сложно воспринимать на слух, поэтому либо готовьте таблицы и схемы (или ссылайтесь на уже готовые, которые содержатся в материалах дела). Также можно пояснять расчетную часть, сразу указывать на содержание и последствия ошибок, допущенных сотрудниками инспекции.
Пример 4
В рамках обжалования решения о привлечении к налоговой ответственности, вынесенного по результатам выездной проверки, компания, в частности, не согласилась с суммой начисленных пеней.
В суде кассационной инстанции фирма кратко описала суть ошибок инспекции. По ее мнению, проверяющие использовали неверные данные: ставку рефинансирования, сальдо по состоянию на дату начала расчета пеней. Кроме того, начислены пени по эпизодам, доначисление налога по которым было отменено после рассмотрения возражений налогоплательщика. Каждый довод подкреплен ссылкой на материалы дела.
Важно пояснять на примерах, что означает та или иная абстрактная величина, а также сравнивать цифры с относительными показателями для отрасли или с данными сопоставимых налогоплательщиков. Например, абстрактную для судьи цифру в 1 000 000 000 руб. представьте через среднюю для России заработную плату для 50 000 человек.
6. Внимательно следите за выступлением вашего оппонента. Запишите свои вопросы, отметьте неточности (неверное толкование обстоятельств дела), которые сразу можно опровергнуть ссылками на материалы дела. Примите к сведению слабые места выступления.
Не задавайте вопросы, если не уверены в ответе. Помните, что любой вопрос потенциально может предоставить представителю оппонента возможность повторить для суда наиболее сильные стороны его выступления.
Задавая вопросы, старайтесь, чтобы ваш оппонент дал вам именно тот ответ, который необходим, чтобы показать судьям ущербность его позиции. Используйте такие формулировки, как "правильно ли я понимаю, что.", "считаете ли Вы, что." и т. д. Просите инспекцию сослаться в материалах дела на тот или иной документ или процитировать текст судебного акта. Этот прием очень хорошо работает, особенно в тех случаях, когда необходимо показать, что представитель оппонента вольно трактует судебную практику и фактические обстоятельства спора.
В заключение порекомендуем налогоплательщикам трезво оценивать свои шансы на победу в кассации. Если у вас есть конкретные возражения и основания для отмены судебных актов нижестоящих инстанций, обязательно обращайтесь в кассацию, а при необходимости . в надзорную инстанцию. Помните, что судебные издержки в случае победы можно взыскать с проигравшей стороны.
Слово эксперту
Мария Волкова, юрист, руководитель корпоративной и налоговой практики адвокатского бюро "Леонтьев и партнеры"
Можно назвать три основных момента, значительно усложняющих процесс кассационного обжалования налогоплательщиком вступившего в силу судебного акта.
Во-первых, отсутствие возможности представить дополнительные доказательства. Решения судов могут быть основаны на доказательствах, представленных налоговым органом на последнем заседании (как первой, так и . при наличии оснований . апелляционной инстанций). При этом налогоплательщик не всегда может предсказать появление такого доказательства и заранее подготовить контраргументы.
Если в суде апелляционной инстанции предъявить новое доказательство сложно, но все-таки иногда получается, то в кассации это невозможно. Следует учесть, что к дополнительным доказательствам суды также относят любые уточнения к поданной жалобе, расчеты и пояснения на отзыв налогового органа.
Во-вторых, отсутствие возможности пересмотра установленных обстоятельств. Суд кассационной инстанции не дает другую оценку доказательствам, которые уже изучили суды первой и апелляционной инстанций.
Большая часть доводов жалоб отклоняется с мотивировкой "направлено на переоценку доказательств". Поэтому в основном проверке на соответствие фактическим обстоятельствам дела подвергаются только выводы, сделанные в судебных актах.
В-третьих, не стоит забывать о пределах рассмотрения кассационной жалобы. Кассация может проверить правильность применения норм материального и процессуального права судами первых инстанций только по доводам, изложенным в кассационной жалобе. Суд не станет рассматривать устные заявления об ошибках применения судами норм права, если налогоплательщик забыл отразить в тексте жалобы этот аргумент в качестве основания для отмены решения.
