Если организация не согласна с претензиями, которые предъявляют к ней ревизоры в ходе проведения контрольных мероприятий, она может изъявить свое видение ситуации письменно, подав возражения на акт налоговой проверки. Конечно, полностью избежать ответственности данный документ не поможет. Но вероятность того, что часть "обвинений" будет снята еще до вынесения окончательного решения ИФНС, довольно высока.
По окончании проведения контрольных мероприятий инспекторы составляют акт налоговой проверки, где указываются все факты нарушения законодательства, которые выявили налоговики. Неудивительно, что с подобным документом в первую очередь должен ознакомиться "обвиняемый" налогоплательщик. Согласно пункту 5 статьи 100 Налогового кодекса, акт налоговой проверки должен быть вручен подвергшемуся проверке лицу или его представителю не позже чем через пять дней с момента составления документа. В свою очередь оформляется акт по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев с даты составления справки о проведенных мероприятиях, а при "камералке" - в течение 10 дней с момента ее окончания (п. 1 ст. 100 НК РФ).
Вместе с тем законодательство дает право налогоплательщикам, которые оказались не согласны с обвинениями в целом или по отдельным пунктам, возразить инспекторам. На данное мероприятие отводится 15 дней со дня получения акта налоговой проверки (п. 6 ст. 100 НК РФ). Если инспекторы не выждут указанный срок, их нетерпеливость можно будет расценить как нарушение существенных условий процедуры проверки. И даже если принятое по итогам проверки решение налоговиков было верным, налогоплательщику не составит труда добиться его отмены в зале суда (постановления ФАС Московского округа от 23 января 2009 г. N КА-А40/12029-08 и от 23 января 2009 г. N КА-А41/12979-08). Причем досрочно принятыми считаются даже те решения, которые были вынесены в последний, 15-й день с момента вручения акта проверки налогоплательщику (письмо Минфина России от 15 июля 2010 г. N 03-02-07/1-331).
Минфин утверждает. Несмотря на отсутствие в Налоговом кодексе норм, которые бы устанавливали специальный срок для подготовки возражений и их рассмотрения по результатам допмероприятий налогового контроля, налоговики все равно должны дать возможность проверяемым ознакомиться с результатами проведенных мероприятий (письмо Минфина России от 18 февраля 2011 г. N 03-02-07/1-58).
Отдельно стоит сказать о дополнительных мероприятиях контроля. Поскольку по окончании таковых акт налоговой проверки не составляют, то, получается, и возражения относительно итогов такой процедуры представить нельзя. Методы борьбы за права налогоплательщиков, как ни удивительно, нашли чиновники Минфина России. В письме от 18 февраля 2011 г. N 03-02-07/1-58 финансисты указали: несмотря на отсутствие в Налоговом кодексе норм, которые бы устанавливали специальный срок для подготовки возражений и их рассмотрения по результатам допмероприятий налогового контроля, налоговики все равно должны дать возможность проверяемым ознакомиться с результатами проведенных мероприятий. Налоговым органом, заключило Министерство финансов, должно быть обеспечено до вынесения соответствующего решения ознакомление лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, со всеми материалами дела, включая дополнительные. Кстати, если инспекторы и вовсе не представили возможность ознакомиться с результатами проведенных контрольных допмероприятий, подобный поступок можно считать основанием для отмены вынесенного ИФНС решения.
Отметим, что речь идет именно о праве налогоплательщика, никто не вменяет ему в обязанность подавать возражение, даже если он не согласен с выводами инспекторов. В конечном счете в арсенале проверяемых есть еще несколько способов противостоять ИФНС, в том числе решая спорные вопросы в судебных инстанциях уже после того, как контролеры выдвинут требования о доплате налогов, пеней, штрафов. В частности, в постановлении от 22 декабря 2008 г. по делу N А64-1496/08-22 арбитры ФАС Центрального округа указали, что неиспользование налогоплательщиком своего права на представление в инспекцию возражений по акту проверки не лишает его права обратиться в суд за защитой своих законных прав и интересов и не свидетельствует о его согласии с начислениями по акту.
Однако зачем доводить дело до подобного состояния, если частично обвинения могут быть сняты еще до применения санкций?
Оговаривая правомерность представления возражений по акту проверки, законодательство не устанавливает шаблона, которым мог бы воспользоваться налогоплательщик, кроме упоминаний о том, что такая бумага должна иметь письменную форму. Поэтому, во-первых, не совсем ясно, что же конкретно указывать в возражениях. А во-вторых, как все это оформлять.
Значит, придется реализовать свой творческий потенциал. Между тем есть ряд негласных правил, которых лучше все-таки придерживаться.
Минфин утверждает. Письма Минфина не являются нормативно-правовыми актами, а значит, выполнение указанных в них выводов не является обязательным, что прекрасно понимают и ведомственные чиновники (письмо Минфина России от 24 февраля 2010 г. N 03-04-05/10-67).
Содержательная часть
Частично подсказка о том, что именно следует указывать в возражениях, приводится в уже упомянутом пункте 6 статьи 100 Налогового кодекса, дающем право проверяемым лицам выражать в письменном виде свои претензии по акту. В данном положении упоминается о несогласии с "фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих". Именно на эти два момента и следует обратить внимание. Иными словами, оспаривать стоит только факты и выводы.
В качестве доводов необходимо будет приводить прежде всего нормы налогового законодательства, четко и ясно указывая, по каким основаниям налогоплательщик не согласен с "замечаниями" ревизоров.
Помимо положений Налогового кодекса в арсенале налогоплательщика есть разъяснения ведомственных чиновников и примеры арбитражной практики.
Разумеется, письма Минфина не являются нормативно-правовыми актами. Практически в каждом из разъяснений финансисты напоминают, что они привели лишь одну из возможных трактовок законодательства, которая не является истиной в последней инстанции.
Но не скромничает ли Минфин?
При анализе пункта 8 статьи 75 и подпункта 3 пункта 1 статьи 111 Налогового кодекса можно заключить, что налогоплательщикам не грозит начисление пеней на сумму недоимки, если таковая возникла вследствие применения в работе позиции ведомственных чиновников. Вторят им и служители Фемиды (например, постановление ФАС Северо-Западного округа от 18 сентября 2009 г. по делу N А42-1455/2009). Вина в совершении налогового правонарушения в таком случае исключается.
Как упоминают сами финансисты в письме Минфина России от 16 ноября 2006 г. N 03-02-07/1-325, подобные положения касаются только тех лиц, которые направляли в Минфин запрос и получали на него ответ. Поэтому особенно рассчитывать на освобождение от ответственности, сославшись на письма, опубликованные, например, в справочно-правовой системе, может оказаться затруднительным. Но возможным.
Надежду на подобное разрешение ситуации дает постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 19 сентября 2006 г. N 13322/04, где указывается, что факт направления письма конкретному лицу по его обращению не исключает более широкого действия данных финансистами разъяснений, если в них содержатся обязательные правила поведения, адресованные неопределенному кругу лиц и рассчитанные на многократное применение. Поскольку Минфин чуть ли не каждое письмо заканчивает напоминанием, что здесь трактуются нормы законодательства, а не разъясняются конкретные хозяйственные ситуации, выходит, что пользоваться ими может кто угодно.
Есть в данном случае еще один нюанс. Если налогоплательщикам Минфин не указ, то для инспекторов мнение вышестоящего ведомства имеет иное значение. Они обязаны применять его на практике.
Надо отметить, что и этот момент не единожды освещался чиновниками, в том числе ФНС России. Налоговое ведомство отмечало, что инспекторы на местах обязаны использовать в работе только те из писем, которые были адресованы им непосредственно Федеральной налоговой службой (письмо ФНС России от 14 сентября 2007 г. N ШС-6-18/716@). В целом подобная точка зрения не чужда и Минфину России (письмо от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138). Однако сомнения рассеиваются, стоит лишь вспомнить положения подпункта 5 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса, в котором прямо говорится о том, что инспекторы обязаны руководствоваться письменными разъяснениями Министерства финансов по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.
Помимо разъяснений вышестоящих инстанций довольно убедительными для ревизоров могут оказаться и примеры из арбитражной практики. Мало того, финансовое ведомство само не раз указывало на необходимость обращать внимание на сложившуюся арбитражную практику. Среди прочего об этом говорится в письме ФНС России от 11 мая 2007 г. N ШС-6-14/389@. Так, налоговики указали: если налоговый орган полагает, что обстоятельства дела сходны с теми, при которых его действия признаны незаконными, и у ИФНС отсутствуют основания полагать, что рассмотрение дела в суде закончится в ее пользу, в целях избежания потерь бюджета, связанных с уплатой налоговыми органами процентов за излишнее взыскание налогов и санкций, а также расходов по оплате государственной пошлины за арбитражное разбирательство, инспекторам следует учитывать сложившуюся в регионе судебно-арбитражную практику. Примечательно, что аналогичное мнение высказывается не впервые (письмо ФНС России от 30 мая 2006 г. N ШС-6-14/550@). А в последний раз необходимость работать с оглядкой на позицию служителей Фемиды и вовсе установлена налоговиками в приказном порядке (п. 1 приказа ФНС России от 9 февраля 2011 г. N ММВ-7-7/147@).
Получается, что в возражениях не только можно, но и нужно ссылаться на арбитражную практику. Главное в этом случае - соблюдать региональный аспект.
Это важно. Налоговики на местах, с подачи вышестоящих ведомств, должны ориентироваться на то, как трактуются нормы арбитрами того или иного субъекта. Вот и получается, что право становится прецедентным, а судебная власть приобретает признаки законодательной.
Помимо ссылок на законодательные нормы, позицию ведомственных чиновников и примеры арбитражной практики возражение можно сопроводить дополнительной документацией. Это могут быть как распечатки разъяснений, на которые проверяемый сослался в возражениях, так и документация, способная изменить "отношение" к налогоплательщику инспекторов.
В случае представления дополнительных бумаг, которые могут прояснить ситуацию, инспекторы просто обязаны будут исследовать их (письмо Минфина России от 14 сентября 2009 г. N 03-02-07/1-425). Вполне вероятно, что часть претензий будет "снята" уже на этом этапе.
Единственное, на что стоит обратить внимание проверяемым, - наличие риска "нарваться" на дополнительные мероприятия контроля. Тут актуален вопрос, насколько фирма или предприниматель готовы к продолжению проверки бизнеса. Подробнее о вопросах проведения дополнительных мероприятий контроля можно прочитать в бераторе "К вам пришла проверка".
Вместе с тем о ряде фактов налогоплательщику лучше все-таки умолчать. Речь идет о ситуациях, когда инспекторами была так или иначе нарушена процедура проведения контрольных мероприятий, совершены ошибки при оформлении акта и т.д. Ведь в этом случае в запасе у проверяемого будет шанс опротестовать решение налогового органа на том основании, что контрольные мероприятия прошли с нарушениями.
Оформления возражений
Поскольку шаблон возражений не утвержден, налогоплательщику придется разрабатывать его самостоятельно.
Полагаем, что некоторые рекомендации в данном случае лишними не будут.
Как и в прочих документах, при оформлении возражений необходимо будет указать, кому именно они предназначены и от кого. Напомнить лишний раз свои реквизиты, включая ИНН, КПП и адрес нахождения, будет нелишним.
Во избежание недоразумений нужно сразу же прописать, на какой именно акт налоговой проверки составляется возражение, указав дату и номер этого документа. Формулировка при этом может быть следующей:
"В период с ______________ по ________________ налоговой инспекцией была проведена выездная налоговая проверка, по результатам которой составлен акт N ____________ от _______________".
Далее имеет смысл указать, против чего именно возражает налогоплательщик, ведь это может оказаться не вывод налоговиков в целом, а лишь часть из претензий налогового органа. Для более ясного понимания, с чем именно не согласен проверяемый, можно даже привести формулировки из акта налоговой проверки. Написать при этом можно следующую фразу:
"При ознакомлении с актом проверки налогоплательщиком был установлен ряд выводов, не соответствующих фактам хозяйственной деятельности за проверяемый период. В частности:..."
И только после этого можно приступать к перечислению норм и изложению позиции относительно верной трактовки происходящего.
ИФНС России
N 24 по г. Москве,
Каширское шоссе, д. 44, к.4
От ООО "Плуто"
ИНН 7724012437
КПП 772401001
г. Москва, ул. Савьялова, д. 55, офис 14
Возражения
по акту выездной налоговой проверки от 22 апреля 2011 г. N 22-011
г. Москва 27 апреля 2011 г.
В период с 4 по 19 апреля 2011 г. инспекторами ИФНС России N 24 по г. Москве была проведена выездная налоговая проверка ООО "Плуто" по вопросам соблюдения налогового законодательства по всем налогам за проверяемый период 1 января 2009 г. - 31 декабря 2010 г. По результатам проверки был составлен акт N 22-011. После ознакомления с указанным документом организация считает, что ряд выводов, сделанных проверяющими в п.п. 1.2.3, 2.3.4, 4.5.6, не соответствует фактам, имевшим место в деятельности организации за проверяемый период, и нормам действующего законодательства РФ. В связи с этим, руководствуясь ст. 100 Налогового кодекса, излагаем свою позицию по отдельным положениям акта проверки.
1.Мы не согласны с выводами, которые изложены в п. 1.2.3 о том, что затраты организации на участие в тендерных торгах, которые были проиграны, не являются экономически обоснованными, а значит, не могут уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль (ст. 252 НК РФ).
Мы считаем, что ст. 252 Налогового кодекса не ставит экономическую обоснованность произведенных затрат в зависимость от положительного результата тендера, так как, участвуя в тендере, заранее узнать невозможно, выиграешь или проиграешь. Эти расходы понесены в связи с выполнением требований, которые предъявляют организаторы тендера участникам, и не возвращаются при проигрыше.
Данные затраты были направлены на дальнейшее получение дохода, а значит, их можно считать экономически обоснованными. Такого же мнения придерживается Минфин России в письме от 16 января 2008 г. N 03-03-06/1/7. Все необходимые документы, которые подтверждают расходы на участие в тендере, к проверке были представлены.
В связи с вышеизложенным считаем, что ООО "Плуто" имеет полное право уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль на сумму расходов, которые связаны с участием в тендере.
2.Считаем неправомерным начисление пеней в п. 2.3.4 по нарушениям, описанным в п. 1.2.3 акта.
3.Привлечение ООО "Плуто" к ответственности (п.4.5.6 акта) за неуплату оспариваемых сумм налога (п.1 ст.122 НК РФ) в связи с отсутствием налогового правонарушения (п. 1 ст. 109 НК РФ) незаконно.
По другим пунктам акта замечаний нет.
В связи с изложенным, руководствуясь ст. 101 Налогового кодекса, просим вас учесть настоящие возражения при вынесении решения по акту проверки.
Руководитель ООО "Плуто" П.Л.Рыжов Рыжов
---------------------------------------------- -----------
(должность, Ф.И.О.) (подпись)
"27" апреля 2011 г. Место для печати -----------------
