Издательство ╚Бухгалтерский учет╩

Специальных правил по заполнению организациями счетов-фактур в связи с осуществлением отгрузки товаров (работ, услуг) их обособленными подразделениями не содержат ни Налоговый кодекс РФ, ни Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость (далее - Постановление N 914). Таким образом, для организаций, имеющих в своей структуре обособленные подразделения и осуществляющих отгрузку товаров через эти подразделения, действует общий порядок по формированию счетов-фактур, установленный вышеуказанными нормативными документами. В частности, предусмотрено, что при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав организация, являющаяся налогоплательщиком или налоговым агентом, обязана составить счет-фактуру в соответствии с порядком, установленным п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ, и в 5 дневный срок со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) или со дня передачи имущественных прав выставить составленный счет-фактуру с выделенной суммой НДС покупателю.
Изложенный порядок предусматривает обязательное указание в счете-фактуре таких показателей, как наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя, а также наименование и адрес грузоотправителя.
В свою очередь Постановлением N 914 предусмотрен следующий порядок построчного указания в счете-фактуре рассматриваемых показателей: - полное или сокращенное наименование продавца в соответствии с учредительными документами (стр. 2); - место нахождения продавца в соответствии с учредительными документами (стр. 2а); - идентификационный номер и код причины постановки на учет налогоплательщика продавца (стр. 2б), т. е. согласно Правилам ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость необходимо указывать в счете-фактуре не только ИНН, но и КПП покупателя и продавца;
- полное или сокращенное наименование грузоотправителя в соответствии с учредительными документами (стр. 3). При этом, если продавец и грузоотправитель одно и то же лицо, то в этой строке указывается "он же"; если они не являются одним и тем же лицом . почтовый адрес грузоотправителя.
Таким образом, при реализации товаров (оказании услуг) счет-фактуру составляет непосредственно организация продавец, являющаяся плательщиком НДС. Обособленное подразделение в силу п. 1 ст. 55 ГК РФ не является юридическим лицом. Кроме того, в соответствии с требованиями п. 1 ст. 143 НК РФ обособленное подразделение не признается плательщиком НДС. Следовательно, в случаях самостоятельной реализации товаров (оказания услуг) обособленное подразделение не может быть признано стороной в правоотношениях по договору купли-продажи, а может Счет-фактура должен быть составлен от имени организации (юридического лица), а не обособленного подразделения, даже если товар отгружен (оказаны услуги) обособленным подразделением выступать в указанных правоотношениях с покупателем только по доверенности от имени самой организации. Таким образом, счет-фактура должен быть составлен от имени организации (юридического лица), а не обособленного подразделения, даже если товар отгружен (оказаны услуги) обособленным подразделением. В этом случае в стр. 2 счета-фактуры должно быть указано полное или сокращенное наименование организации в соответствии с учредительными документами, а в стр. 2а - место нахождения организации в соответствии с учредительными документами.
Такая позиция подтверждается письмами Минфина России от 20.04.07 N 03 07 11/114, 04.05.06 N 03 04 09/08, УФНС РФ по г. Москве от 23.01.08 N 19 11/005123. В отношении заполнения стр. 2б, помимо требования на указание в счете-фактуре идентификационного номера и кода причины постановки на учет налогоплательщика продавца, Постановление N 914 не содержит каких либо разъяснений. Вместе с тем в стр. 2б счета-фактуры должны указываться ИНН организации и КПП соответствующего обособленного подразделения организации (письма Минфина России от 20.04.07 N 03 07 11/114, УФНС РФ по г. Москве от 23.01.08 N 19 11/005123). Аналогично при приобретении организацией товаров (работ, услуг) через структурное подразделение в стр. 6б "ИНН/КПП покупателя" счета-фактуры, по мнению контролирующих органов, должен указываться КПП соответствующего структурного подразделения.
Следует обратить внимание также на то, что требование об указании КПП в счете-фактуре является обязательным (письмо Минфина России от 05.04.04 N 04 03 11/54), поскольку КПП был введен в дополнение к ИНН налогоплательщика. В частности, п. 2 ст. 84 НК РФ определено, что налоговый орган обязан поставить организацию на учет по месту нахождения обособленного подразделения по основаниям, не предусмотренным п. 3 ст. 83 НК РФ. В то же время согласно абз. 2 п. 1 ст. 84 НК РФ постановка на учет организаций по основаниям, не предусмотренным п. 3 ст. 83 НК РФ, осуществляется в порядке, установленном Минфином России. В этой связи в письмах Минфина России от 07.03.08 N 03 02 07/1 90 и 05.04.04 N 04 03 11/54 дано разъяснение, что до установления вышеуказанного порядка действует Порядок и условия присвоения, применения, а также изменения идентификационного номера налогоплательщика при постановке на учет, снятии с учета юридических и физических лиц в части, не противоречащей Налоговому кодексу РФ. Согласно указанному Порядку в связи с постановкой на учет налогоплательщика в разных налоговых органах по основаниям, предусмотренным налоговым законодательством, в дополнение к ИНН налогоплательщика вводится код причины постановки на учет (КПП). В то же время отсутствие в стр. 2б счета-фактуры КПП организации продавца или КПП обособленного подразделения не может являться основанием для отказа принять к вычету суммы предъявленного продавцом налога. Сложившаяся в настоящее время арбитражная практика подтверждает данную позицию (постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 04.04.07 N А19 18342/06 43 Ф02 1808/07, ФАС Северо-Западного округа от 06.03.07 N А5643839/2005, ФАС Уральского округа от 05.03.07 N Ф09 1280/07 С2 и др.).
В отношении заполнения стр. 3 "Грузоотправитель и его адрес" счета-фактуры Постановлением N 914 предусмотрено указание полного или сокращенного наименования грузоотправителя в соответствии с учредительными документами. При этом, если продавец и грузоотправитель одно и то же лицо, то в этойстро ке пишется "он же".
В том случае, когда продавец и грузоотправитель не являются одним и тем же лицом, то указывается почтовый адрес грузоотправителя. Аналогичные требования предусмотрены и в отношении стр. 4 "Грузополучатель и его адрес" счетафактуры, где указывается полное или сокращенное наименование грузополучателя в соответствии с учредительными документами и его почтовый адрес. Вместе с тем Постановление N 914 не определяет понятие "грузополучатель", включая его статус как налогоплательщика, а также не конкретизирует, что именно данная норма предусматривает под понятием "лицо" (субъектный состав лиц, гражданская правоспособность). Указанное положение Постановления N 914 трактуется налоговыми органами как требование на указание в стр. 3 счета-фактуры наименования реального грузоотправителя, с учетом особенностей заключения договоров поставки (письма МНС РФ от 26.08.04 N 03 1 08/1880/18@, 16.09.04 N 24 14/60104, 02.09.04 N 24 11/57126).
Кроме того, в письмах УФНС РФ по г. Москве от 23.01.08 N 19 11/005123, 20.03.08 N 19 11/026593 указывается также на то, что наименование грузоотправителя (грузополучателя), указанного в счетах-фактурах, должно соответствовать условиям договора поставки товара. При этом изложенный порядок не вызывает каких либо сомнений, когда отправка реализуемых товаров осуществляется грузоотправителем . сторонней организацией , т. е. иным по отношению к организации продавцу правоспособным лицом (письмо Минфина России от 14.12.07 N 03 01 15/16 453). Однако в рассматриваемом случае, когда реализация (отгрузка) товара производится обособленным подразделением организации, указанное подразделение не может рассматриваться в качестве самостоятельного лица с точки зрения наличия гражданской правоспособности, а также статуса налогоплательщика. Следовательно, если у организации отсутствуют заключенные договоры со сторонними лицами, то грузоотправителем признается сама организация. В этом случае исходя из формальных требований Постановления N 914 в стр. 3 счета-фактуры "Грузоотправитель и его адрес" может быть указано "он же" (постановление ФАС Поволжского округа от 14.12.06 N А12 9504/06 С36). Вместе с тем Минфин России в письме от 14.12.07 N 03 01 15/16 453 разъяснил, что при заполнении счетов-фактур по товарам, реализованным этими подразделениями, в стр. 2 "Продавец" и 2а "Адрес" указываются полное или сокращенное наименование организации**продавца и ее место нахождения в соответствии с учредительными документами, а в стр. 3 "Грузоотправитель и его адрес" - наименование и почтовый адрес структурного подразделения. Для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей применяется товарная накладная унифицированной ф. N ТОРГ 12. Указанная форма предусматривает такие обязательные к заполнению реквизиты, как "Организация грузоотправитель", "Поставщик".
При этом каких либо разъяснений относительно заполнения указанных реквизитов, в том числе при реализации (отгрузке) товаров через обособленные подразделения организации, в Указаниях по применению и заполнению форм первичной учетной документации по учету торговых операций(общие) не содержится. Вместе с тем в отношении реквизитов "Организация грузоотправитель" и "Поставщик" непосредственно в самой ф. N ТОРГ 12 предусмотрена необходимость указания организаций(юридических лиц), которые являются участниками хозяйственной операции по продаже (отпуску) товарно-материальных ценностей, а также адреса, телефона, факса, банковских реквизитов и структурного подразделения организации. Таким образом, при отгрузке товара через обособленное подразделение, когда организацией продавцом и организацией грузоотправителем является непосредственно сама организация, товарную накладную оформляет головная организация, указывая свое наименование в строке "Организация грузоотправитель", в которой(в качестве последнего показателя) следует указать структурное подразделение организации, а также наименование головной организации в строке "Поставщик"
Отсутствие в стр. 2б счета-фактуры КПП организации-продавца или КПП обособленного подразделения не может являться основанием для отказа принять к вычету суммы предъявленного продавцом налога