Не редки случаи, когда покупатель включает в договор на поставку продукции условие, согласно которому поставщик обязуется выкупить непроданную продукцию с истекшим сроком хранения. При этом право собственности на продукцию, согласно договору, переходит к покупателю в момент ее передачи. Рассмотрим порядок учета и налоговые риски, вытекающие из операции по возврату продукции с истекшим сроком хранения.
Выручка от продажи продукции на дату ее реализации покупателю признается в бухгалтерском учете в качестве дохода от обычных видов деятельности и отражается по кредиту счета 90 "Продажи", в корреспонденции с дебетом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" в размере договорной стоимости продукции (пункты 5, 6.1, 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N32н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N94н). Одновременно будет списана фактическая себестоимость реализованной продукции (товара) и начислен НДС, причитающийся к уплате в бюджет. Данные операции будут отражены следующими проводками (учет у продавца).
Д 62 - К 90 118 рублей - отражена выручка от продажи продукции.
Д 90 - К 43 90 рублей - списана себестоимость реализованной продукции.
Д 90 - К 68 18 рублей - начислен НДС, причитающийся к уплате в бюджет в связи с реализацией.
При приобретении продукции покупателем в учете будут сделаны следующие проводки:
Д 41 - К 60 100 рублей - приобретенные товары оприходованы на склад.
Д 19 - К 60 18 рублей - учтен "входной" НДС по приобретенным товарам.
Д 68 - К 19 18 рублей - "входной" НДС принят к вычету.
Так как право собственности на продукции перешло к покупателю в момент ее передачи, то последующий возврат продукции с истекшим сроком хранения в целях налогообложения необходимо рассматривать как обратную реализацию (пункт 1 статьи 39 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее - Кодекса)), где покупатель становится продавцом товара. Соответственно, у продавца (бывшего покупателя) на момент возврата возникает обязанность исчислить НДС и выставить счет-фактуру согласно пункту 3 статьи 168 Кодекса. Аналогичную позицию занимает и Минфин России в Письмах от 03.04.2007 N03-07-09/3, от 07.03.2007 N03-07-15/29.
Порядок учета возврат продукции на счетах бухгалтерского учете будет аналогичным рассмотренному выше, только теперь бывший продавец становится покупателем.
Остановимся более подробно на налоговых рисках, связанных с возвратом продукции с истекшим сроком хранения.
В договоре купли - продажи может быть прописано два варианта возврата подобной продукции: либо по первоначальной цене, либо по сниженной цене.
Предположим, что договором предусмотрен возврат продукции по первоначальной цене реализации.
В данном случае имеет место существенный налоговый риск, что налоговые инспекторы не учитывая взаимосвязь двух сделок (первоначальная поставка и обратный выкуп), рассмотрят такую ситуацию как две самостоятельные операции, и решат, что при обратном выкупе продукция приобретается по цене выше рыночной, и в итоге не признают расходы в целях налогообложения прибыли. Так, например, в своем Письме от 26 июня 2007 г. N20-12/060196 УФНС России по г. Москве утверждает, что если организация по договоренности с покупателем принимает товар с истекшим (либо истекающим) сроком годности обратно, то такую операцию следует рассматривать как реализацию товара. То есть организация (первоначальный продавец) становится покупателем, а первоначальный покупатель - продавцом. В связи с этим приобретается испорченный товар по завышенным ценам, поскольку его стоимость превышает цену такого же товара, но пригодного для дальнейшей реализации и приобретаемого у других поставщиков. Таким образом, расходы на выкуп товара у первоначального покупателя в таком случае не соответствуют критериям экономической обоснованности, указанным в статье 252 Кодекса, и не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.
Аналогичного мнения придерживается и Минфин России в своем Письме от 24 мая 2006 г. N03-03-04/1/475.
Однако с подобной позицией Минфина России и налоговых органов можно поспорить и попытаться отстоять свою позицию в суде, ведь обязанность по выкупу продукции с истекшим сроком хранения напрямую следует из условий договора. Отказ от исполнения своих обязательств чреват для организации не только штрафными санкциями (размер которых может быть сопоставим с понесенными затратами), но и утратой привлекательности для покупателей и дальнейшим лишением места на рынке сбыта. Следовательно, отказавшись от таких расходов, организация вообще может прекратить свою предпринимательскую деятельность, ведь на поставки продукции на иных условиях не соглашаются деловые партнеры. Значит, рассматриваемые затраты являются необходимым условием деятельности организации. И именно в этом проявляется их экономическая обоснованность для налогоплательщика. В частности, в Постановлении от 06.12.2005 NА55-2176/05-10 ФАС Поволжского округа подчеркивал, что расходы можно признать экономически оправданными, даже если сами по себе они не приносят конкретной отдачи, но в целом необходимы для обеспечения деятельности, направленной на получение доходов. Кроме того, предлагаемый подход согласуется с позицией Конституционного Суда РФ, согласно которой обоснованность расходов, признаваемых в целях налогообложения, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата (см. Определения от 04.06.2007 N320-О-П и N366-О-П).
Если же выкуп продукции с истекшим сроком хранения будет производиться по сниженным ценам, то, на мой взгляд, налоговые риски в данной ситуации значительно снижаются, но полностью их исключить нельзя и в подобных условиях. |
|
