Saldo.ru

Публикации

18 октября 2018, Четверг
Мастер-СальдоSaldo.ru: Бухгалтерский сервер Вход для своих
Стань своим на Saldo.ru
Забыли пароль?

Вы здесь: Saldo.ru / Бухгалтерские новости / Публикации

Публикации

Просим вас ставить ваши оценки опубликованным материалам


Версия для печати 
Шрифт:
Л. Е. Тимофеева
Материал предоставлен журналом "Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения"

Приобретение имущества, бывшего в употреблении

Нередко организации по тем или иным причинам вынуждены приобретать имущество, бывшее в употреблении у предыдущего собственника. Несколько норм гл. 25 НК РФ посвящены тому, в состав какой амортизационной группы включить основное средство, имеющее статус "б/у", как определить норму амортизации по нему. Однако, как показывает практика, применение этих норм вызывает немало вопросов. С некоторыми из них мы вас ознакомим.

Срок полезного использования для имущества, бывшего в употреблении

Варианты определения СПИ

По общему правилу в силу п. 1 ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования.
Сроком полезного использования (СПИ) признается период, в течение которого объект основных средств служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. СПИ определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями ст. 258 НК РФ и с учетом Классификации ОС.
Приведем положения гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ, посвященные приобретению основных средств, бывших в употреблении.
Так, согласно п. 12 ст. 258 НК РФ приобретенные налогоплательщиком объекты амортизируемого имущества, бывшие в употреблении, включаются в состав той амортизационной группы (подгруппы), в которую они были включены у предыдущего собственника.
В пункте 7 этой же статьи говорится следующее. Налогоплательщик, приобретающий объекты основных средств, бывшие в употреблении, в целях применения линейного метода начисления амортизации по этим объектам вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом СПИ, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками. При этом СПИ этих основных средств может быть определен как СПИ, установленный их предыдущим собственником, уменьшенный на количество лет (месяцев) эксплуатации им данного имущества (абз. 1 п. 7 ст. 258 НК РФ).
Из анализа этих норм можно сделать вывод, что правило, прописанное в п. 12 ст. 258 НК РФ, носит обязательный характер, а вот нормы п. 7 данной статьи предполагают предоставление налогоплательщику определенного выбора (на это указывают слова "вправе", "может быть").
Подтверждением этого вывода может служить и Письмо от 23.09.2009 N 03 03 06/1/608, где финансисты высказали аналогичное мнение: Налоговый кодекс предоставляет налогоплательщику право самостоятельно решать, какой порядок определения СПИ имущества, бывшего в употреблении, ему применять.
Со ссылкой на это письмо судьи Девятого арбитражного апелляционного суда в Постановлении от 17.01.2013 N 09АП-38524/2012 отметили: за основу налогоплательщик может взять как СПИ, определенный им на основании Классификации ОС, так и СПИ, изначально установленный в соответствии с данным документом бывшим владельцем актива.
Если налогоплательщик решает реализовать свое право на уменьшение СПИ такого имущества на количество лет (месяцев) эксплуатации предыдущим собственником, ему необходимо получить у предыдущего собственника данные о применявшихся в его налоговом учете СПИ и сроке фактической эксплуатации этого объекта основных средств.
На основании изложенного рассмотрим варианты, которые могут возникнуть при приобретении основного средства, бывшего в эксплуатации у предыдущего собственника.

Пример
ООО "Самоцветы" в апреле 2013 г. приобрело у ООО "Зарница" отопительный котел (код ОКОФ 14 2897030), бывший в употреблении. Стоимость оборудования - 247 800 руб. (в том числе НДС - 37 800 руб.). В этом же месяце объект был введен в эксплуатацию. Первоначальная стоимость составила 210 000 руб. (247 800 - 37 800).
Предыдущий собственник предоставил следующие данные об объекте: оборудование было включено в 5-ю амортизационную группу (имущество со сроком полезного использования свыше семи до десяти лет включительно, или 85 - 120 месяцев). СПИ, им установленный, - 115 месяцев. Фактически оборудование эксплуатировалось 15 месяцев.
Рассчитаем СПИ и норму амортизации данного основного средства у нового собственника - ООО "Самоцветы".

Вариант 1. Обязательное правило - та же амортизационная группа (п. 12 ст. 258 НК РФ), поэтому в рассматриваемом примере это пятая группа.
Организация решила воспользоваться своим правом на определение СПИ с учетом того срока, который установил предыдущий собственник, и срока фактической эксплуатации.
СПИ определен равным 100 месяцам (115 - 15).
Месячная норма амортизации составляет 1% (1 / 100 мес. х 100%).
Сумма амортизации в месяц равна 2 100 руб. (210 000 руб. х 1%).

Вариант 2. В связи с тем, что абз. 1 п. 7 ст. 258 НК РФ предоставляет налогоплательщику право выбора, полагаем, что он может установить свой СПИ, руководствуясь Классификацией ОС, учитывая при этом срок фактической эксплуатации предыдущим собственником.
Например, можно установить минимальный срок, предусмотренный для 5-й амортизационной группы, - 85 месяцев и уменьшить его на 15 месяцев. Таким образом, СПИ для основного средства, бывшего в употреблении, будет равен 70 месяцам (85 - 15).
Месячная норма амортизации составляет 1,43% (1 / 70 мес. х 100%).
Сумма амортизации в месяц равна 3 003 руб. (210 000 руб. х 1,43%).

Если до конца СПИ меньше года

На практике нередки ситуации, когда налогоплательщик приобретает бывшее в употреблении основное средство и при расчете СПИ обнаруживает, что разница между СПИ приобретенного объекта основных средств, установленным предыдущим собственником, и сроком его фактической эксплуатации последним составляет менее 12 месяцев. Является ли в таком случае приобретенный объект амортизируемым имуществом или его стоимость на основании пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ можно единовременно списать в материальные расходы в момент ввода его в эксплуатацию?
Согласно Письму Минфина России от 16.07.2009 N 03 03 06/2/141 налогоплательщик, приобретая бывшее в употреблении амортизируемое имущество с остаточным СПИ меньше года, самостоятельно определяет для него СПИ с учетом требований техники безопасности и других факторов и продолжает его амортизировать до полного списания стоимости. Таким образом, приобретенный объект основных средств, бывший в употреблении, с остаточным СПИ менее 12 месяцев не перестает быть объектом амортизируемого имущества.
Этого подхода придерживаются и арбитры. Так, например, судьи ФАС УО (см. Постановление от 23.03.2012 N Ф09-1350/12) рассматривали спор между налоговой инспекцией и организацией по поводу единовременного отнесения на затраты расходов, связанных с приобретением объектов основных средств, бывших в употреблении. Суть спора заключалась в следующем.
По условиям договора купли-продажи от 26.10.2007 организация приобрела ряд объектов. При этом по справке продавца имущество относится к 5 - 7-й группам амортизации, сроки полезного использования заканчивались в октябре - ноябре 2008 года. Приказом установлен СПИ для указанных основных средств - 12 месяцев.
В декабре 2007 года основные средства были введены в эксплуатацию, их стоимость была включена в состав материальных расходов в полной сумме, то есть затраты списаны единовременно в том же месяце.
Судьи не поддержали налогоплательщика, указав на то, что стоимость приобретенных основных средств следовало относить на расходы, уменьшающие полученные доходы, равными долями в течение 12 месяцев начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором основные средства были введены в эксплуатацию, то есть с 2008 года и до полного списания его стоимости.

Если ОС полностью самортизировано предыдущим собственником

Может сложиться так, что срок фактического использования основного средства предыдущим собственником окажется равным СПИ, установленному в соответствии с Классификацией ОС, или превысит его. Это происходит в том случае, если на момент продажи основное средство полностью самортизировано предыдущим собственником. Тогда организация вправе самостоятельно установить СПИ с учетом требований техники безопасности и других факторов (абз. 2 п. 7 ст. 258 НК РФ).
Суды настаивают еще и на том, чтобы учитывать при определении СПИ срок возможного использования основного средства в деятельности организации в дальнейшем, его способность приносить доход и технические характеристики (см. Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 17.01.2013 N 09АП-38524/2012). Например, тот же суд в Постановлении от 17.01.2013 N 09АП-38529/2012, поддержав налогоплательщика в споре с налоговым органом по вопросу о правильности определения СПИ по основным средствам, бывшим в эксплуатации, отметил, что при определении СПИ учитывалась не только совокупность технических характеристик, указанных в технических паспортах объектов, но и иных факторов - специфики вида деятельности, требований пожарной безопасности, устойчивости конструктивных элементов в случае возникновения аварийной ситуации на объекте, требований по обеспечению нормальных условий труда и мер по технике безопасности, то есть условий, которые фактически существуют в месте эксплуатации основного средства.

Если предыдущий собственник - физическое лицо

Случается, что организация приобретает основные средства, бывшие в эксплуатации у физического лица, например у собственного учредителя. Налоговый кодекс при установлении порядка определения СПИ для объектов, бывших в употреблении, не ставит ограничений относительно статуса бывших собственников.
В то же время Минфин при ответе на вопрос, как рассчитать СПИ основных средств, приобретаемых у физических лиц, уточняет, что все зависит от того, является ли физическое лицо индивидуальным предпринимателем.
Если объекты, бывшие в употреблении, организация приобретает у предпринимателя, она вправе уменьшить СПИ на количество лет (месяцев) эксплуатации этого имущества предыдущим собственником при условии документального подтверждения эксплуатации данного оборудования.
По мнению Минфина, в случае приобретения объектов основных средств, бывших в употреблении у физического лица, не являющегося предпринимателем, организация не вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом требований п. 7 ст. 258 НК РФ, так как физическое лицо не устанавливает СПИ основного средства и не амортизирует его для целей налогообложения (письма от 15.03.2013 N 03 03 06/1/7939, 03 03 06/1/7937).

Документы, подтверждающие срок фактической эксплуатации объектов предыдущим собственником

На основании п. 1 ст. 252 НК РФ расходами для целей налогообложения прибыли признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных в ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Данное положение касается и подтверждения налогоплательщиком при приобретении амортизируемого имущества, бывшего в эксплуатации, срока эксплуатации этого имущества предыдущим собственником. Если у налогоплательщика отсутствуют указанные сведения, по приобретенному подержанному объекту он не может воспользоваться правом на уменьшение срока полезного использования на срок фактической эксплуатации этого объекта предыдущим собственником.
Итак, какими документами можно подтвердить срок фактического использования объектов, бывших в употреблении?
Это могут быть унифицированные формы первичной учетной документации по учету основных средств, например формы ОС-1 "Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений)", ОС-1а "Акт о приеме-передаче здания (сооружения)".
Указанные формы применяются для оформления и учета операций приема, приема-передачи объектов основных средств в организации или между организациями. При этом раздел 1 этих форм заполняется на основании данных передающей стороны (организации, передающей ОС), имеющих информационный характер для объектов основных средств, бывших в эксплуатации. В этом разделе имеется графа "Фактический срок эксплуатации (лет, месяцев)".
Полагаем, что не лишними будут копии инвентарной карточки учета объекта основных средств (ф. ОС-6) или инвентарной карточки группового учета объектов основных средств (ф. ОС-6а), составленных предыдущим собственником объекта. Как правило, в этих документах содержатся все сведения об объекте основных средств, заполненные передающей стороной. Имейте в виду, что данные копии должны быть заверены печатью организации, передающей основное средство, а также подписями главного бухгалтера и руководителя.
Отметим, что в связи с необязательностью применения унифицированных форм с этого года, а также в связи с тем, что НК РФ не содержит перечня конкретных документов для этого случая, фактический срок эксплуатации основного средства может быть подтвержден любыми первичными документами. О том, какие это документы, расскажем, пользуясь примерами из арбитражной практики.
Так, в деле, которое рассматривал Девятый арбитражный апелляционный суд (Постановление от 22.07.2009 N 09АП-12225/2009-АК), налогоплательщик для подтверждения срока эксплуатации предыдущим собственником - германской компанией использовал приложения к договору поставки оборудования, письма поставщиков данного оборудования, соответствующие грузовые таможенные декларации (ГТД). Кроме того, у ввезенного оборудования имелись металлические шильды (пластины с краткой информацией об изделии), являющиеся идентифицирующим знаком оборудования и свидетельствующие о дате его производства. И суд принял во внимание эти документы.
Другой пример - Постановление ФАС УО от 02.12.2009 N Ф09-8676/09-С2. Суд установил, что налогоплательщик приобрел несколько автобусов марки Hyundai по договорам поставки, заключенным с российским продавцом. Данные автобусы ранее эксплуатировались в Республике Корея. На каждое транспортное средство общество получило товарные накладные, счета-фактуры, паспорта транспортного средства (ПТС), заверенные копии ГТД. Как следует из Положения о ПТС, данный документ выдается собственникам организациями - изготовителями транспортного средства, таможенными органами или подразделениями Госавтоинспекции; при изменении собственников транспортного средства в ПТС делаются соответствующие записи. Таким образом, ПТС является документом, подтверждающим срок использования транспортного средства предыдущими собственниками для расчета нормы амортизации.
В деле, которое рассматривал ФАС СКО в Постановлении от 15.04.2010 N А32-774/2009-33/44, в качестве подтверждающих документов выступили письма продавцов оборудования, бывшего в эксплуатации. В частности, в письмах сообщалось, что износ указанных объектов на дату приобретения составляет 100%, они не имеют остаточной стоимости и амортизация на них не начисляется.
Подведем итог всего сказанного выдержкой из Постановления ФАС ПО от 24.02.2009 N А12-12162/2008: законодательство о налогах и сборах и законодательство о бухгалтерском учете не устанавливает конкретного первичного документа, необходимого для подтверждения срока эксплуатации оборудования предыдущим собственником. Следовательно, исходя из п. 1 ст. 252 НК РФ это обстоятельство может быть подтверждено налогоплательщиком любыми первичными документами, оформленными в соответствии с законодательством, из которых бы следовало подтверждение количества лет (месяцев) эксплуатации имущества у предыдущего собственника. Если срок фактического использования имущества у предыдущего собственника будет подтвержден таким документом, на основании этого налогоплательщик вправе уменьшить срок полезного использования данного оборудования.


Голосов: 94 Средний бал: 4.31
Оцените статью: