Отсутствие четких, ясных, понятных формулировок в налоговом и бухгалтерском законодательстве позволяет финансовому ведомству по-своему трактовать нормы законов, исходя исключительно из фискальных интересов.
Ярким примером может служить Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 05.04.05 ≤ 03-03-01-04/1/158.
Налогоплательщик спрашивал, может ли он в налоговом учете отразить расходы на приобретение земельного участка (используемого для извлечения дохода) единовременно в качестве материальных расходов, и получил отрицательный ответ. По мнению Минфина, их вообще нельзя принять на расходы по налогу на прибыль.
Напомним, что согласно пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ "в качестве материальных расходов можно учесть затраты на приобретение инструментов. и другого имущества, не являющихся амортизируемым имуществом. Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию". Неамортизируемым имуществом земельный участок можно признать на основании ст. 256 НК РФ. В ней указывается, что земля не подлежит амортизации. Соответственно, понятию "амортизируемое имущество", данному в п. 1 этой статьи, она не удовлетворяет, так как не соблюдается такое условие, как "стоимость погашается путем начисления амортизации".
Казалось бы, аргументы лица, задавшего вопрос, оспорить нельзя. Но ничего нет невозможного для Минфина РФ, когда он задастся целью защиты фискальных интересов. Несмотря на замысловатую аргументацию, все сводится к одной маленькой недостающей детали. Но обо всем по порядку.
В целом из письма следует, что:
- земельный участок является объектом основных средств;
- для принятия его к бухгалтерскому учету необходимо составлять акт о приемке-передаче объекта основных средств;
- земельный участок не амортизируется для целей исчисления налога на прибыль.
В чем же причина отказа признания в налоговом учете данных расходов? Отказ обоснован тем, что согласно пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ такое неамортизируемое имущество необходимо ввести в эксплуатацию для списания его стоимости. А для земельных участков ни в НК РФ, ни в бухгалтерском учете не предусмотрено понятие "введение земельных участков в эксплуатацию".
На наш взгляд, аргументацию Минфина нельзя признать логичной и последовательной, что доказывает ее слабость. Цитируем утверждение Минфина РФ, изложенное в данном письме: "Принятие земельных участков к бухгалтерскому учету в состав объектов основных средств осуществляется на основании утвержденного в установленном порядке акта о приемке-передаче объекта основных средств".
Согласно Постановлению Госкомстата РФ от 21.01.03 ≤ 7 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств" акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (форма ≤ ОС-1) применяется для оформления операций по приему объектов основных средств в организации и учета их ввода в эксплуатацию. То есть акт приема-передачи и отражает ввод в эксплуатацию объекта основных средств в бухгалтерском учете. О каком же отсутствии возможности ввода земельного участка в эксплуатацию говорят налоговики, что им еще нужно? Пойдем дальше.
Полный отрицания ответ налоговиков:
"Принятие к вычету из налоговой базы стоимости приобретенных земельных участков Кодексом не предусмотрено" - тоже можно опровергнуть. Для этого нужно обратиться к ст. 252 НК РФ, которая позволяет уменьшить доходы налогоплательщика на сумму произведенных расходов при условии их экономической обоснованности и документального подтверждения. Документальным подтверждением служит акт приема-передачи. Если земля используется для целей извлечения прибыли, то и по экономической обоснованности затрат на ее приобретение вопросов нет.
Может быть, ст. 270 НК РФ не позволяет учесть данные расходы? В ней имеется лишь одно ограничение, отраженное в п. 5, а именно: не учитываются расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества. Но земля не является амортизируемым имуществом. Следовательно, с точки зрения НК РФ нет никаких препятствий для отражения расходов на приобретение земельного участка. Их вполне обоснованно можно списать единовременно как материальные расходы.
Обращаем внимание наших читателей на то, что отраженное выше мнение фискалов было опровергнуто Решением Арбитражного суда Белгородской области от 26.05.04 ≤ 08-2355/04-21-16, которое в кассационном порядке поддержал ФАС Центрального округа в постановлении от 17.08.04 ≤ А08-2355/04-21-16.
Суд постановил, что расходы на приобретение земельного участка можно учесть по налогу на прибыль в качестве материальных расходов (пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ). Им было доказано, что затраты общества произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, поэтому являются экономически оправданными . они соответствуют критериям п.1 ст. 252 НК РФ. Было указано, что ввиду отсутствия ограничений по использованию акта ОС-1 "Акт приема-передачи основных средств" его подписание соответствует понятию "ввод основных средств в эксплуатацию".
Против последнего аргумента налоговиков . земельный участок невозможно ввести в эксплуатацию . суд противопоставил утверждение, что данная формулировка в отношении такого неамортизируемого имущества, как спецодежда, будет тоже выглядеть некорректной.
