Не так давно налоговая служба выпустила обзор своих внутренних писем, посвященных разъяснениям по НДС и акцизам. Несмотря на то что эта подборка не имеет юридической силы, бухгалтерам будет интересно с ней познакомиться. Ведь для инспекторов, порой, ведомственные циркуляры авторитетнее закона.
В обзоре, приложенном к письму ФНС России от 17 мая 2005 г. ≤ ММ-6-03/404, рассматривается более 20 вопросов. Некоторые из них носят довольно специфический характер, поэтому эксперты журнала "Практическая бухгалтерия" остановились только на тех проблемах, с которыми может столкнуться большинство бухгалтеров. Разумеется, ни одно из разъяснений не является "истиной в последней инстанции", но каждый бухгалтер должен понимать, что отстаивать свои возражения ему придется в арбитраже.
НДС и банковские услуги
По закону банковские операции освобождены от налогообложения (подп. 3 п. 3 ст. 149 НК). Однако на практике помимо расчетно-кассовых банки могут оказывать предприятиям и дополнительные услуги. Если за них взимаются деньги, возникают вопросы: должен ли банк предъявлять клиенту НДС? и вправе ли клиент принимать уплаченный налог к вычету?
Отвечая на эти вопросы, ФНС исходит из перечня банковских операций, приведенных в Налоговом кодексе. В этом перечне нет таких услуг, как:
- оформление чековых книжек и карточек с образцами подписей и оттиском печати;
- оформление (по просьбе клиента) платежных поручений и требований;
- доставка клиенту банковских выписок и другой документации;
- выполнение функций агента валютного контроля;
- проверка банковской гарантии, не авизованной банком клиента, авизование изменений условий гарантии, прием, проверка и отсылка документов и предгарантийных писем.
Соответственно все перечисленные услуги, по мнению налоговой службы, облагаются НДС. Исключение составляет лишь оформление чековых книжек. Налоговики считают, что такая операция - неотъемлемый элемент расчетно-кассового обслуживания, и взимать за нее лишние 18 процентов не нужно. Что же касается расчетов, связанных с предоставлением банковской гарантии, то от налога освобождается лишь сумма вознаграждения, уплаченная клиентом. Плата за "сопутствующие" услуги, если их стоимость не учтена в составе вознаграждения, должна включать в себя НДС.
Арендуем госсобственность: кто платит налог
Объекты государственной или муниципальной собственности (обычно здания или помещения) сдаются в аренду двумя способами. Арендодателем является либо орган государственной власти (местного самоуправления), либо балансодержатель, которому имущество передано в хозяйственное ведение или оперативное управление. Разновидностью первого варианта являются трехсторонние договоры, где в качестве арендодателя одновременно выступают и государственная структура (например территориальное управление Росимущества), и балансодержатель (как правило унитарное предприятие).
От того, как оформлен договор, напрямую зависит, кто должен платить НДС со стоимости арендных услуг. Арендаторы признаются налоговыми агентами лишь в том случае, если за арендодателя договор подписан представителем Росимущества или местной администрации. В такой ситуации установленная плата за аренду должна включать в себя НДС и, рассчитываясь с арендодателем, арендатор обязан отдельной платежкой перечислять в бюджет соответствующую сумму налога (п. 3 ст. 161 НК). При этом НДС исчисляется по расчетной ставке, а счет-фактуру арендатор составляет самостоятельно.
Если же договор заключен от имени балансодержателя, то платить НДС должен именно он. В этом случае расчеты за аренду государственной или муниципальной недвижимости ничем не отличаются от расчетов за аренду частной собственности. То есть арендодатель выставляет счет-фактуру с выделенной суммой налога и самостоятельно переводит эту сумму в бюджет. А арендатор полностью оплачивает счет-фактуру и принимает предъявленный НДС к вычету.
Как быть, если балансодержатель применяет "упрощенку"? Не платить налог. Причина та же. Обязанности налогового агента возникают у арендатора лишь в том случае, если он заключает договор непосредственно с органом государственной власти или местного самоуправления. Если договор заключен, например, с МУПом, который не является плательщиком НДС, налоговым агентом арендатор не признается. Следовательно, с таких сделок государство вообще не получит никакого НДС - ни от арендатора, ни от арендодателя.
Будьте внимательны. Если арендодатель-"упрощенец" все же выставит счет-фактуру на аренду госимущества и выделит в нем сумму НДС, то он подведет сразу обе стороны договора. Себя - потому что будет вынужден перечислить эту сумму в бюджет, а арендатора - потому что он не сможет принять НДС к возмещению. В своем обзоре налоговая служба подсказала инспекторам и формальный повод для лишения арендатора права на вычет: нарушение арендодателем порядка, установленного подпунктом 2 пункта 5 статьи 169 Налогового кодекса. И хотя в этом подпункте говорится лишь о том, что в счете-фактуре должны быть указаны наименования, адреса и ИНН поставщика и покупателя, пренебрегать этим предостережением не стоит. Счет-фактуру "упрощенца" налоговый инспектор признает незаконным, и свое право на вычет вам придется отстаивать в арбитраже. Впрочем, первые решения, принятые судьями по этому поводу, - в пользу налогоплательщиков.
Электронная счет-фактура: не стоит рисковать
В эпоху информационных технологий электронные документы все активнее вытесняют из оборота свои бумажные аналоги. Так происходит во всех развитых странах, однако в России этот процесс только-только начинается. Несмотря на то что закон "Об электронной цифровой подписи" действует уже четвертый год, налоговая служба запрещает принимать к вычету НДС, который уплачен по счетам-фактурам, выставленным в электронном виде. Авторы письма считают, что упомянутый закон распространяется лишь на гражданско-правовые отношения и не охватывает те отрасли права, которые регулируются Налоговым кодексом. Одновременно они ссылаются на то, что статья 169 Налогового кодекса не дает налогоплательщикам права использовать электронные счета-фактуры при расчетах по НДС. Пока в электронном виде можно составлять лишь налоговые декларации (п. 2 ст. 80 НК). И хотя изначально в основу налогового законодательства закладывался принцип "разрешено все, что не запрещено", рисковать не стоит. Арбитражных решений, которые оценивали бы правомерность использования электронных счетов-фактур, пока нет, а закон "Об электронном документе" до сих пор не принят. Поэтому если кто-то из ваших "продвинутых" партнеров оформляет счета-фактуры в виде файлов и заверяет их электронными подписями, требуйте от них бумажные дубликаты, подписанные вручную. Факсимильные подписи налоговый инспектор сочтет недействительными.
