ПИСЬМО МИНИСТЕРСТВА ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
от 02.06.05 ≤ 03-03-01-04/1/306
Вопрос: ООО арендует в г. Хабаровск квартиру у физического лица. Данная квартира используется для проживания работников ООО в период их служебной командировки.
Если бы командируемые работники проживали в гостиницах г. Хабаровска, а не в арендуемой квартире, расходы ООО на оплату услуг гостиниц составили бы в несколько раз больше, чем арендная плата за соответствующий период. Таким образом, расходы ООО на арендную плату по указанной квартире, экономически оправданы, обоснованы и документально подтверждены (все необходимые документы оформляются в соответствии с действующим законодательством РФ).
Вправе ли ООО отнести к расходам, не учитываемым в целях налогообложения (п. 1 ст. 252 и ст. 270 НК РФ), расходы в виде сумм арендной платы, уплачиваемой Арендодателю по указанному выше договору аренды квартиры?
Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваше письмо от 13.12.2004 по вопросу отнесения к расходам в целях налогообложения прибыли организаций расходов, связанных с арендой квартиры, которая используется работниками в период их служебных командировок, и сообщает следующее.
Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее . Кодекс) в целях главы 25 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
При этом подпункт 12 пункта 1 статьи 264 Кодекса предусматривает в составе расходов на командировки такой вид расходов как наем жилого помещения.
В случае, когда организация регулярно направляет своих работников в командировки в один и тот же населенный пункт и для этих целей арендует жилое помещение, в котором проживают командированные работники, документально подтвердить факт проживания работников именно в этом жилом помещении не представляется возможным. Поэтому в рассматриваемой ситуации расходы по аренде квартиры не являются документально подтвержденными и, значит, не могут относиться к расходам на командировки и уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль организаций.
Копия настоящего ответа направлена в Управление налогообложения прибыли (дохода) ФНС России.
Заместитель директора департамента налоговой и таможенно-тарифной политики А. И. Иванеев
Комментарий к Письму Министерства финансов Российской Федерации
от 02.06.05 ≤ 03-03-01-04/1/306
В данном письме финансовым ведомством рассмотрен вопрос о возможности учета для целей налогообложения платы организации за аренду жилого помещения у физического лица. Помещение находится в другом городе и предназначено для проживания сотрудников, направляемых в этот город в служебную командировку. Документы оформляются в соответствии с законодательством.
Автор письма считает, что данные расходы нельзя учесть для целей налогообложения. Обосновывает он свою точку зрения тем, что если их и можно было бы учесть, то только на основании пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ как затраты на наем жилья в составе расходов на командировки. Документально подтвердить факт проживания сотрудников в арендуемом помещении невозможно. На основании этого делается вывод об отсутствии документального подтверждения самих расходов. Вследствие этого их отнести к расходам на командировки нельзя. Поэтому они не уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.
Рассмотрим, действительно ли все так плохо, если попытаться учесть расходы на основании пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ. Мы согласны с тем, что факт проживания сотрудников в арендуемом помещении документально подтвердить невозможно. Но из этого не следует, что нельзя документально подтвердить расходы на наем помещения. Ведь есть договор, акты оказанных услуг.
Экономическим обоснованием и документальным подтверждением использования именно арендуемого помещения для служебных командировок может служить следующее:
. как следует из письма, эти расходы значительно ниже тех, которые были бы понесены организацией при найме жилья в гостинице;
. в договоре аренды помещения можно указать ее целевое назначение: проживание работников арендатора, приезжающих в данный населенный пункт в рамках служебной командировки;
. в командировочных удостоверениях сотрудников стоят отметки о пребывании в пункте назначения;
. сотрудники не представляют документы о проживании в ином помещении (например, в гостинице).
На основании этого можно с уверенностью сказать, что расходы на аренду помещения удовлетворяют требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ о документальном подтверждении и экономическом обосновании. Перечень расходов, не учитываемых для целей налогообложения, приведен в ст. 270 НК РФ, и в нем отсутствуют рассматриваемые расходы. Поэтому напрашивается вывод о том, что их можно учитывать по налогу на прибыль в качестве расходов на командировки.
Подобного подхода придерживается и судебная практика. Так, например, ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 04.04.05 ≤ А29-1590/2004а поддержал выводы, сделанные судом первой и апелляционной инстанций, которые, по мнению кассационной инстанции, сделали правильные выводы на основании полного и всестороннего исследования представленных в дело доказательств. об обоснованности и документальном подтверждении спорных сумм расходов, в том числе произведенных в счет арендной платы в связи с проживанием работников Общества в арендованных квартирах.
Эта точка зрения поддерживалась и некоторыми налоговыми органами. В качестве примера приведем позицию УМНС по г. Москве, изложенную в письме от 06.11.02 ≤ 26-12/53607. В нем говорится о том, что расходы на аренду жилого помещения, предназначенного для проживания командированных сотрудников, учитываются по налогу на прибыль. При этом оговорено, что в соответствии с п. 11 Инструкции Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 07.04.88 ≤ 62 ²О служебных командировках в пределах СССР⌡ расходы по найму жилого помещения в месте командировки возмещаются командированному работнику со дня его прибытия и по день выезда. А в соответствии с п. 6 Инструкции фактическое время пребывания в месте командировки определяется по отметкам в командировочном удостоверении о дне прибытия в место командировки и дне выбытия из места командировки. Поэтому месячную плату за аренду можно учитывать в расходах пропорционально количеству дней использования арендуемого помещения сотрудниками, что определяется на основании отметок в командировочных удостоверениях.
Необходимо отметить, что ст. 264 НК РФ позволяет учесть рассматриваемые расходы не только в качестве командировочных, но и как арендные платежи за арендуемое имущество на основании пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ. Об экономическом характере и документальном подтверждении говорилось выше.
В результате вышесказанного можно сделать вывод, что плату за аренду жилого помещения, используемого для проживания командированных сотрудников, можно учесть в соответствии с п. 1 ст. 264 НК РФ как на основании пп. 10 (арендные платежи за арендуемое имущество), так и на основании пп. 12 (расходы на командировку). Согласно п. 4 ст. 252 НК РФ, если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты. Поэтому организация вправе сама решить, в качестве каких расходов ей выгоднее учесть плату за аренду.
При этом обращаем внимание, что, если ее отнести к расходам на командировки, вероятность споров с налоговиками в свете комментируемого письма будет значительно выше.
