Нередко для успешного развития фирмы ей требуется разработка и внедрение новых технологий. Однако до сих пор вкладывать в это средства было не выгодно из-за специфики учета расходов на НИОКР. Со вступлением в силу 1 января 2006 г. Закона ≤ 58-ФЗ ситуация изменится.
НИОКР . научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические разработки. Фирмы могут выполнять их самостоятельно или заказывать в специализированных компаниях (ст. 770 ГК).
Об особенностях отражения таких разработок в бухгалтерском и налоговом учете рассказала ведущий консультант отдела налогообложения и налоговых споров ЗАО "АКГ РБС" Юлия Мельникова.
Так, закончив разработки, фирма может оформить права на результаты НИОКР при помощи патента или свидетельства. В этом случае они будут являться нематериальными активами. В бухгалтерском учете их стоимость списывают по правилам ПБУ 14/2000, а в налоговом . согласно требованиям пункта 5 статьи 262 Налогового кодекса.
Однако фирма может и не регистрировать права на результаты НИОКР. Например, если промышленный образец не отвечает необходимым условиям для получения патента или у компании нет такой цели. Тогда в бухгалтерском учете используют ПБУ 17/02, а в налоговом . нормы пункта 2 статьи 262 Налогового кодекса.
Списывать будем быстрее
В бухгалтерском учете расходы на научные исследования, конструкторские и технологические работы собирают на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет "Выполнение НИОКР" (п. 5 ПБУ 17/02). Затем все расходы списывают на счет 04 "Нематериальные активы" (приказ Минфина от 7 мая 2003 г. ≤ 38н).
Расходы на НИОКР, не оформленные патентом, специалисты Минфина рекомендуют учитывать на этом же счете, открыв к нему субсчет "Расходы по НИОКР, не оформленные патентом".
Срок списания таких расходов в бухгалтерском учете фирма определяет сама, но он не может превышать пять лет (п. 11 ПБУ 17/02). Начинать списывать "незапатентованные" расходы на НИОКР можно со следующего месяца после того, как фирма начала применять результаты работ (п. 10 ПБУ 17/02).
В налоговом учете начало списания "незапатентованных" расходов определяют по-другому. Здесь внимание обращают не на начало применения, а на завершение самих исследований (п. 2 ст. 262 НК). Учесть в расходах затраты на НИОКР можно с первого числа месяца, следующего за тем, в котором они завершены.
Обратите внимание: сейчас затраты на исследования включают в состав расходов в течение трех лет (п. 2 ст. 262 НК). С нового года сроки списания "незапатентованных" расходов изменятся. Законодатели сократили их до двух лет (п. 15 ст. 1 Закона от 6 июня 2005 г. ≤ 58-ФЗ).
И еще один вопрос, который надо решить, списывая расходы: какой использовать метод? В бухгалтерском учете их два: линейный и пропорциональный объему продукции (п. 11 ПБУ 17/02). В налоговом . пропорционального способа нет.
Для того чтобы в 2006 году не возникало разницы между бухгалтерским и налоговым учетом, фирме можно поступить так:
а) в бухгалтерском учете применять линейный способ списания расходов;
б) установить двухгодичный срок списания расходов на НИОКР в бухгалтерском учете;
в) применять фактически результаты НИОКР в производстве в том же месяце, в котором эти работы завершились.
Пример 1
Производственное объединение ЗАО "Технология" выполняло научные исследования с ноября 2005 года по январь 2006 года. Фирма разработала новый прибор для упаковки готовой продукции. На исследования истратили 144 000 рублей.
В январе 2006 года научный совет объединения дал положительное заключение по результатам этого исследования. Патент решили не оформлять. Прибор начали использовать в производстве в том же месяце. По мнению совета, с помощью нового прибора упаковывать продукцию будут в течение двух лет.
В учетной политике организации прописано, что расходы на НИОКР списываются линейным способом.
В бухгалтерском учете ЗАО "Технология" в январе 2006 года необходимо сделать запись:
Дебет 04 "Нематериальные активы" субсчет "Расходы по НИОКР, не оформленные патентом" Кредит 08 "Вложения во внеоборотные активы" субсчет "Выполнение НИОКР"
. 144 000 рублей . учтены расходы на научные исследования.
Исследования используют в производстве с января 2006 года. Начиная с февраля 2006 года ежемесячно, в течение 2 лет (24 мес.) ЗАО "Технология" будет списывать расходы на НИОКР в сумме 6 000 рублей (144 000 руб. / 24 мес.).
Дебет 20 Кредит 04 "Нематериальные активы" субсчет "Расходы по НИОКР, не оформленные патентом"
- 6 000 рублей . списана часть расходов на проведение исследований.
В налоговом учете
Включить в состав прочих расходов при расчете налога на прибыль фактические расходы на научные исследования можно за 2 года (24 мес.) . с 1 февраля 2006 по 31 января 2008 года.
Ежемесячная сумма . 6 000 рублей (144 000 руб. / 24 мес.).
Сумма расходов на научные исследования, которую можно включить в налоговые расходы:
в 2006 году . 66 000 рублей (144 000 руб. / 24 мес. х 11 мес.),
в 2007 году . 72 000 рублей (144 000 руб. / 24 мес. х 12 мес.),
в 2008 году . 6 000 рублей (144 000 руб. / 24 мес. х 1 мес.).
Прибылью жертвовать не придется
Иногда бывает, что исследования не приносят того результата, на который рассчитывает фирма. В этом случае научные разработки можно прекратить.
В бухгалтерском учете затраты на НИОКР, которые фирма сочла нецелесообразными, отражают как внереализационные расходы (п. 15 ПБУ 17/02) и списывают сразу.
На сегодняшний день в налоговом учете можно списать только 70 процентов тех вложений, которые не принесли плодов. Оставшиеся 30 процентов . за счет собственных средств (п. 2 ст. 262; п.36 ст.270 НК).
Теперь законодатели решили пойти навстречу исследователям. С нового года они разрешили уменьшить базу по налогу на прибыль на всю сумму расходов на неудачные разработки (п. 15 ст.1 Закона от 6 июня 2005 г. ≤ 58-ФЗ).
В отличие от бухгалтерского учета при расчете налога на прибыль расходы на прекращенные исследования и разработки учитывают не сразу. Такие затраты фирма включает в состав прочих расходов равномерно в течение трех лет (п. 2 ст. 262 НК). Это приводит к появлению вычитаемой временной разницы и, как следствие, отложенного налогового актива (п. 11 и п. 14 ПБУ 18/02).
Пример
Производственная компания ЗАО "Север" выпускает холодильные установки. Она договорилась со специализированной фирмой о разработке нового вида компрессоров.
В декабре 2005 года из-за того, что результат НИОКР оказался отрицательным, работы были окончены. По договору ЗАО "Север" перечислило за выполненные исследования 236 000 руб. (в т. ч. НДС . 36 000 руб.).
В бухгалтерском учете необходимо сделать следующие записи:
Дебет 08 "Вложения во внеоборотные активы" субсчет "Выполнение НИОКР" Кредит 60
. 200 000 руб. . учтены расходы на НИОКР, которые исполнитель выполнил по договору;
Дебет 19 Кредит 60
. 36 000 руб. . отражена сумма НДС по выполненным работам;
Дебет 60 Кредит 51
. 236 000 руб. . оплачены исполнителю выполненные работы в соответствии с договором;
Дебет 91 Кредит 08 "Вложения во внеоборотные активы" субсчет "Выполнение НИОКР"
. 200 000 руб. . списаны в состав внереализационных расходов затраты на НИОКР, которые не дали положительного результата;
Дебет 68 Кредит 19
. 36 000 руб. . предъявлена к вычету сумма НДС.
В налоговом учете:
Фактические расходы на научные исследования учитывают в составе прочих расходов для целей налогообложения в течение трех лет (36 месяцев) . с 1 января 2006 по 31 декабря 2008 года.
Ежемесячная сумма расходов, которую включают в прочие расходы равна: 5 555, 55 руб. (200 000 руб. / 36 мес.).
В бухгалтерском учете в декабре 2005 года возникает отложенный налоговый актив на сумму 48 000 руб. (200 000 руб. x 24%).
Дебет 09 Кредит 68
. 48 000 руб. . отражен отложенный налоговый актив.
Начиная с января 2005 года ежемесячно в течение трех лет отражают погашение отложенного налогового актива в сумме 1333,33 руб. (48 000 руб. / 36 мес.):
Дебет 68 Кредит 09
. 1333,33 руб. . погашен отложенный налоговый актив.
