Настает октябрь - время формировать бухгалтерскую отчетность за 9 месяцев. Напомним, что все организации (исключая организации бюджетные и общественные), обязаны представлять бухгалтерскую отчетность в течение 30 дней по окончании квартала (п. 2 ст. 15 закона о бухучете).
30 октября в текущем году . выходной день, воскресенье. Поэтому срок подачи бухгалтерской отчетности переносится на следующий за ним первый рабочий день (п. 47 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организаций"; утв. приказом Минфина России от 06.07.99 ≤ 43н). Таким образом, последний день её представления - 31 октября 2005 года.
Отчетность за 9 месяцев . промежуточная (п. 3 ст. 14 закона о бухучете). Так как в третьем квартале Минфина России каких-либо дополнительных материалов по методологии бухгалтерского учета не выпускал, то требования к формированию промежуточной отчетности остаются прежними. В состав промежуточной отчетности входят бухгалтерский баланс (форма ≤ 1) и отчет о прибылях и убытках (форма ≤ 2) (п. 49 ПБУ 4/99).
Заметки к бухгалтерской отчетности
При составлении отчетности организации вправе воспользоваться рекомендуемыми Минфином России формами баланса и отчета о прибылях и убытках (приложение к приказу Минфина России от 22.07.03 ≤ 67н "О формах бухгалтерской отчетности"). Их применение должно давать достоверное и полное представление о финансовом положении, финансовых результатах деятельности, изменениях в финансовом положении.
Напомним, что достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету (п. 6 ПБУ 4/99).
Впрочем, большинству организаций все равно придется дорабатывать рекомендуемые формы или же использовать самостоятельно разработанные.
В формах бухгалтерской отчетности по показателям, которые обрабатываются в установленном порядке территориальными органами Росстата, следует использовать специальную кодировку. Такие показатели и соответствующие коды приведены в совместном приказе Госкомстата и Минфина России от 14.11.03 ≤ 475/102н "О кодах показателей годовой бухгалтерской отчетности организаций, данные по которым подлежат обработке в органах государственной статистики".
При составлении бухгалтерской отчетности отчетной датой признается последний календарный день отчетного периода (п. 12 ПБУ 4/99). Для промежуточной отчетности за 9 месяцев 2005 года таковым является 30 сентября текущего года.
Данные по соответствующим статьям (строкам) баланса и отчета о прибылях и убытках формируются исходя из остатков и оборотов по аналитическим счетам главной книги (другого аналогичного регистра бухгалтерского учета) на отчетную дату.
В отчете о прибылях и убытках все данные указываются нарастающим итогом с начала года по 30 сентября 2005 года включительно (более подробнее с правилами формирования промежуточной отчетности можно ознакомиться в "ПБУ" ≤ 7, 2005).
Налоговая отчетность
С середины мая по конец июля принято около полутора десятка законов, изменивших НК РФ. Практически все эти законы вступают в силу с 1 января 2006 года, но отдельные статьи этих законов вступают в силу по истечении одного месяца со дня их официального опубликования. Более того, нормы части из них распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2002, 2003 и 2005 годов. На этих нормах мы и остановимся.
Статья 2 Федерального закона от 30.06.05 ≤ 71-ФЗ "О внесении изменений в статью 217 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" обязывает налоговых агентов, осуществивших в текущем году выплаты:
- ветеранами Великой Отечественной войны;
- инвалидами Великой Отечественной войны;
- вдовами военнослужащих, погибших в период войны с Финляндией, Великой Отечественной войны, войны с Японией;
- вдовами умерших инвалидов Великой Отечественной войны;
- бывшими узниками нацистских концлагерей, тюрем и гетто;
- бывшими несовершеннолетними узниками концлагерей, гетто и других мест принудительного содержания, созданных фашистами и их союзниками в период Второй мировой войны,
в связи с 60-летием Победы в Великой Отечественной войне 1941 - 1945 годов и удержавших при этом налог на доходы физических лиц возвратить указанным лицам удержанную сумму. Причем предлагалось им это осуществить до 6 октября 2005 года, в течение двух месяцев со дня вступления в силу упомянутого закона (закон ≤ 71-ФЗ был опубликован в "Российской газете" 5 июля).
Пример 1
В связи в 60-летием Победы в мае 2005 года организация выплатила своему бывшему работнику - ветерану Великой Отечественной войны . материальную помощь в сумме 5374 руб.
При выплате материальной помощи организацией по заявлению ветерана ему был предоставлен стандартный налоговый вычет в сумме 500 руб. как участнику Великой Отечественной войны (подп. 2 п. 1 ст. 218 НК РФ). Часть выплаченной суммы - 2000 руб. - не подлежит налогообложению (п. 28 ст. 217 НК РФ). С учетом этого сумма удержанного налога составила 374 руб. (373,62 руб. ((5374 руб. . 500 руб. . 2000 руб.) х 13%)).
В бухгалтерском учёте при выплате материальной помощи были осуществлены следующие записи:
Дебет 91 Кредит 76
- 5374 руб. . начислена материальная помощь ветерану;
Дебет 76 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДФЛ"
- 374 руб. . удержан налог на доходы физических лиц;
Дебет 76 Кредит 50
- 5000 руб. . выплачена помощь;
Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДФЛ" Кредит 51
- 374 руб. . перечислена сумма НДФЛ в бюджет.
В бухгалтерии после вступления в силу закона ≤ 71-ФЗ составляется бухгалтерская справка о возврате ветерану удержанной суммы НДФЛ. Она является основанием для осуществления следующих записей:
Дебет 76 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДФЛ"
- 374 руб. . сторнирована ранее удержанная сумма налога;
Дебет 76 Кредит 50
- 374 руб. . удержанная сумма НДФЛ возвращена ветерану.
Многие налоговые агенты в связи с 60-летием Победы в Великой Отечественной войне 1941-1945 годов вручали упомянутым людям подарки. В этом случае они не могли удержать НДФЛ, и это обязывало их представить в налоговый орган справки о доходах физического лица (форма 2-НДФЛ). Напомним, что при невозможности удержания у налогоплательщика исчисленной суммы НДФЛ налоговый агент обязан в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика. Невозможностью удержать налог, в частности, признаются случаи, когда заведомо известно, что период, в течение которого может быть удержана сумма начисленного налога, превысит 12 месяцев (п. 5 ст. 226 НК РФ). А это и происходило в данном случае.
Те из налоговых агентов, которые не торопились с оформлением такой справки, поступили разумно - согласно упомянутому закону они не обязаны это делать. Те же, кто четко следовал налоговому законодательству и в течение месяца представил такую справку, оказались заложниками изменений. Скорее всего, им придется направлять уточнение, в котором будет отсутствовать суммы исчисленного и удерживаемого налога (подробнее о других изменениях, вносимых в статью 217 НК РФ в 2006 году законом ≤ 71- ФЗ, читайте в комментарии "Перечень не облагаемых НДФЛ доходов изменен" в "720 часов" ≤ 8, 2005).
Организации - плательщики НДС, осуществляющие реорганизацию (или осуществившие ее) в 2005 году, при исчислении налога должны придерживаться норм Федерального закона от 22.07.05 ≤ 118-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации". Причем если для налогоплательщиков, у которых налоговым периодом признается календарный месяц, этот момент наступает с начала сентября, то для всех остальных . с октября текущего года, так как закон ≤ 118-ФЗ был опубликован 30 июля. Действие же закона распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 года (ст. 2 закона ≤ 118-ФЗ).
Этим законом внесены дополнения в ряд статей главы 21 НК РФ и введена статья 162.1, которыми и определены особенности обложения НДС при реорганизации. Так, передача имущественных прав организаций её правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации не признается объектом обложения по НДС. Сумма налога, уплаченная поставщикам товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, приобретаемых для передачи правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации, не учитывается в их стоимости. Реорганизованная (реорганизуемая) организация освобождена от обязанности по восстановлению и уплате в бюджет суммы НДС, принятой ею ранее к вычету в части передаваемых правопреемнику (правопреемникам) товаров (работ, услуг, имущественных прав), в том числе основных средств и нематериальных активов.
При неподтверждении на момент завершения реорганизации реорганизуемой организацией права на применение налоговой ставки 0% по операциям реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, документы, подтверждающие обоснованность применения этой налоговой ставки, предусмотренные статьей 165 НК РФ, представляются в налоговый орган по месту налогового учета правопреемником (правопреемниками). Если же правопреемник не соберет полный пакет документов, предусмотренный упомянутой статьей на 181-й день считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта, и 181-й день совпадает с датой завершения реорганизации или наступает после нее, то момент определения налоговой базы определяется правопреемником как дата завершения реорганизации. Таковой признается дата государственной регистрации каждой вновь возникшей организации, в случае же реорганизации в форме присоединения - дата внесения в единый государственный реестр юридических лиц записи о прекращении деятельности каждой присоединяемой организации.
Пример 2
Реорганизуемая организация осуществляла поставку товаров на экспорт. Грузовая таможенная декларация на вывоз товаров в таможенном режиме экспорта была оформлена региональным таможенным органом 20 апреля 2005 года. Реализации данного товара на территории РФ облагается НДС по ставке 18%. Налоговым периодом по НДС у организации признается календарный месяц.
Учредители организации в июле приняли решение о реорганизации в виде выделения. При этом выделяемое подразделение становится правопреемником в части осуществленной экспортной операции. Зарегистрировано это подразделение как юридическое лицо в ЕГРЮЛ 10 августа 2005 года.
Вновь созданная организация не смогла собрать необходимый пакет документов для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% до 17 октября 2005 года включительно (180-й день с момента оформления таможенной декларации). Поэтому организация должна начислить НДС со стоимости реализации товаров на экспорт по ставке 18%. При этом моментом определения налоговой базы признается 10 августа 2005 года. С учетом этого налогоплательщик должен подать уточненную декларацию по НДС за август 2005 года.
Отметим, что большинство вводимых норм уточняют возможности принятия вычетов по налогу образовавшимися юридическими лицами (подробнее см. комментарий "НДС при реорганизации" "720 часов" ≤ 9, 2005).
Федеральным законом от 30.06.05 ≤ 74-ФЗ "О внесении изменений в статью 182 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" уточнено, что у налогоплательщиков, совершающих операции с нефтепродуктами, признаваемыми объектом обложения акцизами в соответствии с подпунктами 2, 3 и 4 пункта 1 указанной статьи, объект возникает при оприходовании, получении, передаче (соответственно) нефтепродуктов только на территории РФ. Первоначальная редакция обязывала налогоплательщиков, получивших свидетельства на операции с нефтепродуктами, у которых имелись обособленные подразделения вне территории РФ, начислять акцизы на приобретаемые такими подразделениями нефтепродукты, используемые для собственного потребления. Теперь же данное недоразумение разрешено.
Этот закон вступил в силу с 1 сентября 2005 года. Причем действие этих норм распространено на правоотношения, возникшие с 1 января 2003 года, когда операции с нефтепродуктами стали признаваться объектом обложения акцизами.
С 28 августа 2005 года Федеральным законом от 21.07.05 ≤ 106-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных положений законодательства Российской Федерации" изменен размер государственной пошлины по отдельным позициям за государственную регистрацию и совершение прочих юридических действий. Так за государственную регистрацию основного технологического оборудования для производства этилового спирта и (или) алкогольной продукции государственная пошлина снижена с 40 000 руб. до 5000 руб.
Законодатель выделил маломерные суда в отдельную категорию, введя для них свои размеры государственной пошлины:
- за государственную регистрацию изменений, вносимых в Государственный судовой реестр, судовую книгу или бербоут-чартерный реестр . 50 руб.;
- за выдачу свидетельства о праве собственности . 200 руб.;
- за выдачу судового билета - 50 руб.
При открытии филиалов банки теперь могут не платить государственную пошлину. Также она не платится детьми-сиротами и детьми, оставшимся без попечения родителей при приеме их в гражданство Российской Федерации и при получении паспорта гражданина РФ.
Среди плательщиков государственной пошлины оказались и федеральные органы государственной власти, органы государственной власти субъектов РФ, органы местного самоуправления. Для них установлены размеры пошлины:
- за государственную регистрацию прав, ограничений (обременений) прав на недвижимое имущество, договоров об отчуждении недвижимого имущества в размере 100 руб.;
- за внесение изменений в записи Единого государственного реестра прав на недвижимое имущество и сделок с ним в размере 50 руб.;
- за повторную выдачу правообладателям свидетельства о государственной регистрации права на недвижимое имущество (взамен утерянного, пришедшего в негодность, в связи с внесением в содержащуюся в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним запись о праве изменений, в том числе исправлением в данной записи технической ошибки, за исключением ошибок, допущенных по вине органа, осуществляющего государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним) в размере 50 руб.
Налог на прибыль
Федеральным законом от 06.06.05 ≤ 58-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" внесены изменения в главы 23 и 25 НК РФ. Если в части НДФЛ действия вносимых изменении распространяются на 2006 год, то часть норм, касающихся налога на прибыль, изменяет принципы исчисления налога в текущем году, а некоторые - затрагивают отношения, возникшие с момента введения этой главы. Причем таких "отыгрывающих" норм достаточно много.
Как известно, акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу (п. 1 ст. 5 НК РФ). И если строго придерживаться этой нормы, то плательщики налога на прибыль вначале должны дождаться 1 января 2006 года и только после этого имеют право воспользоваться нормами упомянутого закона, действия которых распространяются на 1 января 2005 года и более ранние даты. Однако Минфин России в письме от 06.07.05 ≤ 03-03-02/18 предлагает учитывать положения закона ≤ 58-ФЗ, распространяемые на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 года, при составлении деклараций по налогу на прибыль организаций за:
- семь месяцев 2005 года - налогоплательщиками, исчисляющими ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли;
- девять месяцев 2005 года - остальными налогоплательщиками.
Остановимся на наиболее важных из "отыгрывающих" изменений.
Возврат к началу года
Изменения и дополнения, внесённые законодателем в статьи 318, 319 и 320 НК РФ, позволяют налогоплательщикам сблизить бухгалтерский и налоговый учеты, так как жесткое правило деления расходов на прямые и косвенные в налоговом учете упразднено. Налогоплательщикам предоставлено право самостоятельно определять перечень прямых расходов. Составляя его, организации могут обратиться к рекомендуемому перечню, который приводится в пункте 1 статьи 318 НК РФ. Помимо ранее относимых к прямым расходам:
- материальных затрат (см. подп. 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ);
- амортизационных отчислении по основным средствам, используемым при производстве товаров, выполнении работ, оказании услуг;
- расходов на оплату труда персонала, участвующего в упомянутых процессах;
- сумм ЕСН
законодатель рекомендует включать в эту группу и расходы на обязательное пенсионное страхование. Данный перечень прямых расходов, связанных с производством товаров, выполнением работ, оказанием услуг приводится как элемент учетной политики для целей налогообложения.
Как элемент учетной политики необходимо указать и порядок распределения прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненными работами, оказанными услугами). Этот порядок налогоплательщики также определяют самостоятельно.
Если же налогоплательщик не в состоянии отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг), то ему необходимо самостоятельно определить порядок распределения указанных расходов, основанный на использовании экономически обоснованных показателей. Это закрепляется в учётной политике для целей налогообложения.
Утверждённый порядок распределения прямых расходов налогоплательщик обязан применять в течение не менее двух налоговых периодов.
Отметим, что налогоплательщики, оказывающие услуги, вправе относить прямые расходы, осуществленные в отчетном (налоговом) периоде в полном объеме на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода без распределения на остатки незавершенного производства.
Налогоплательщикам, осуществляющим оптовую, мелкооптовую и розничную торговлю, законодатель позволил формировать стоимость приобретения товаров с учетом расходов, связанных с их приобретением (подробнее см. статью "Расходы в торговле в свете изменений НК РФ" в ПБУ ≤ 10, 2005).
Налогоплательщики, имеющие обособленные подразделения, как известно, должны уплачивать авансовые платежи (налог) в бюджеты субъектов РФ Исходной величиной при исчислении налога является доля прибыли, приходящаяся на обособленное подразделение. Для её определения используются отношения - удельные веса:
- среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) этого обособленного подразделения к среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) по организации в целом;
- остаточной стоимости амортизируемого имущества этого обособленного подразделения, определяемого в соответствии с пунктом 1 статьи 257 НК РФ, к остаточной стоимости амортизируемого имущества налогоплательщика в целом.
Доля прибыли каждого обособленного подразделения определяется путем перемножения средней арифметической величины удельных весов на величину налогооблагаемой прибыли организации:
НБП = НБО x (УВСЧР + УВОСАИ) x 1/2, где
- НБП . налоговая база, приходящаяся на обособленное подразделение;
- НБО - налоговая база по организации в целом;
- УВСЧР - отношение среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) обособленного подразделения к среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) по организации в целом;
- УВОСАИ - отношение остаточной стоимости амортизируемого имущества обособленного подразделения к остаточной стоимости амортизируемого имущества по организации в целом.
При этом налогоплательщик имеет право самостоятельно выбирать показатель, который он будет использовать при распределении прибыли по обособленным подразделениям: среднесписочную численность работников или расходы на оплату труда.
Законодатель уточнил, что удельный вес среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества определяются "за отчётный (налоговый) период".
При расчете первого показателя приведенное уточнение позволяет обратиться к правилам, используемым при заполнении форм статистической отчетности, представляемых в территориальные органы Росстата. На текущий год такие правила установлены Порядком заполнения и представления унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения:
- ≤ П-1 "Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг";
- ≤ П-2 "Сведения об инвестициях";
- ≤ П-3 "Сведения о финансовом состоянии организации";
- ≤ П-4 "Сведения о численности, заработной плате и движении работников";
- ≤ П-5(М) "Основные сведения о деятельности организации" на 2005 год (утв. постановлением Росстата от 03.11.04 ≤ 50).
Среднесписочная численность работников за период с начала года по отчетный месяц включительно определяется как частное от деления совокупности среднесписочной численности работников за все месяцы этого периода на число месяцев (п. 85 - 87 Порядка, подробнее см. статью "Рассчитываем среднюю численность" "ПБУ" ≤ 3, 2005).
Второй же показатель - остаточную стоимость амортизированного имущества за отчетный (налоговый) период Минфин России интерпретировал как показатель средней (среднегодовой) остаточной стоимости основных средств, относящихся к амортизируемому имуществу. Поэтому для её определения предлагается обратиться к порядку, изложенному в пункте 4 статьи 376 НК РФ (письмо Минфина России от 06.07.05 ≤ 03-03-02/16). Напомним, что согласно этой норме средней (среднегодовой) остаточной стоимости основных средств определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости основных средств на 1-е число каждого месяца отчетного (налогового) периода и 1-е число следующего за отчетным (налоговым) периодом месяца, на количество месяцев в отчетном (налоговом) периоде, увеличенное на единицу. Только учитывать все же необходимо величины остаточной стоимости амортизируемого имущества на эти даты, так как помимо основных средств к этому имуществу относятся и нематериальные активы (п. 3 ст. 257 НК РФ).
Так, при составлении декларации за 9 месяцев средняя остаточная стоимость амортизируемого имущества определяется как частное от деления совокупности величин остаточной стоимости амортизируемого имущества по состоянию на 1 января, 1 февраля, ., 1 сентября и 1 октября на 10 (9 + 1).
Авторы письма также разъяснили порядок учета остаточной стоимости объектов основных средств, числящихся в составе амортизируемого имущества, по которым амортизация для целей налогообложения не начисляется. В этом случае остаточной признается их первоначальная (восстановительная) стоимость. Такое правило отличается от предлагаемого при исчислении налога на имущество организаций (письмо Минфина России от 18.04.05 ≤ 03-06-01-04/204). Но оно позволяет налогоплательщику непосредственно обратиться к данным остаточной стоимости амортизируемого имущества, отраженным в налоговых регистрах.
Средняя (среднегодовая) остаточная стоимость основных средств по обособленным подразделениям, созданным в течение налогового периода, определяется в таком же порядке.
Пример 3
В мае 2005 года организация создала обособленное подразделение. Данные по величинам остаточной стоимости амортизируемого имущества на 1-ое число месяцев 2005 года по головному и обособленному подразделениям и организации в целом приведены в таблице.
| Дата | 01.01.05 | 01.02.05 | 01.03.05 | 01.04.05 | 01.05.05 |
| Головное | 205 478 | 202 032 | 198 586 | 215 900 | 211 935 |
| Обособленное | 0 | 0 | 0 | 0 | 0 |
| Организация | 205 478 | 202 032 | 198 586 | 215 900 | 211 935 |
| Дата | 01.06.05 | 01.07.05 | 01.08.05 | 01.09.05 | 01.10.05 |
| Головное | 207 970 | 204 005 | 200 040 | 196 075 | 270 499 |
| Обособленное | 37 840 | 36 894 | 56 708 | 55 243 | 100 005 |
| Организация | 245 810 | 240 899 | 256 748 | 251 318 | 370 504 |
Средняя остаточная стоимость амортизируемого имущества по головному подразделению за 9 месяцев составит 211 252 руб. ((205 478 руб. + 202 032 руб. + 198 586 руб. + 215 900 руб. + 211 935 руб. + 207 970 руб. + 204 005 руб. + 200 040 руб. + 196 075 руб. + 270 499 руб.) : 10)
В случае создания обособленного подразделения организации в мае при составлении декларации за 9 месяце средняя остаточная стоимость амортизируемого имущества по данному обособленному подразделению определяется как частное от деления суммы остаточной стоимости основных средств по состоянию на 1 июня, 1 июля, ., 1 сентября и 1 октября на 10. При этом стоимость амортизируемого имущества по обособленному подразделению на 1 января, 1 февраля, 1 марта, 1 апреля и 1 мая принимается равной нулю. Таким образом, средняя остаточная стоимость амортизируемого имущества по обособленному подразделению . 28 669 руб. ((0 руб. + 0 руб. + 0 руб. + 0 руб. + 0 руб. + 37 840 руб. + 36 894 руб. + 56 708 руб. + 55 243 руб. + 100 005 руб.) : 10).
Средняя остаточная стоимость амортизируемого имущества по организации в целом за 9 месяцев . 239 921 руб. ((205 478 руб. + 202 032 руб. + 198 586 руб. + 215 900 руб. + 211 935 руб. + 245 810 руб. + 240 899 руб. + 256 748 руб. + 251 318 руб. + 370 504 руб.) : 10).
Исходя из этого удельные веса остаточной стоимости амортизируемого имущества:
- обособленного подразделения . 11,95 % (28 699 руб. : 239 921 руб. х 100%);
- головного . 88,05% (211 252 руб. : 239 921 руб. х 100%).
При составлении декларации за налоговый период (календарный год) среднегодовая остаточная стоимость амортизируемого имущества определяется как частное от деления на 13 суммы остаточной стоимости такого имущества по состоянию на 1 января и на каждое первое число всех остальных месяцев налогового периода, а также на 1 января следующего налогового периода.
Налогоплательщик, получающий в виде вклада в уставный (складочный) капитал или в порядке правопреемства при реорганизации юридических лиц объекты основных средств, бывшие в эксплуатации, вправе определять срок их полезного использования как установленный предыдущим собственником этих основных средств срок их полезного использования, уменьшенный на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества у предыдущего собственника (п. 13 ст. 1 закона ≤ 58-ФЗ).
Пример 4
Используем данные примера 2. При выделении подразделения согласно разделительному балансу ему передается станок с ЧПУ.
Согласно Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (утв. постановлением Правительства РФ от 01.01.02 ≤ 1) станки с ЧПУ отнесены к пятой амортизационной группе со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет. Исходя из этого, реорганизуемой организацией был установлен срок полезного использования станка - 85 месяцев. В комплекте передаваемой документации реорганизуемой организацией указано, что станок эксплуатировался у неё 38 месяцев.
С учетом предоставляемой возможности уменьшения срока полезного использования станка на время нахождения его у реорганизуемой организации, этот срок составит 47 мес. (85 . 38).
Доходы от долевого участия в других организациях, направляемые на оплату дополнительных акций (долей), размещаемых среди акционеров (участников) организации не признаются внереализационными (п. 5 ст. 1 закона ≤ 58-ФЗ).
С 1 января 2005 года таможенные пошлины и сборы, начисленные в установленном законодательством РФ порядке, включаются в прочие расходы, связанные с производством и реализацией (п. 16 ст. 1 закона ≤ 58-ФЗ).
Среди услуг охранной деятельности теперь упомянуты услуги, оказываемые вневедомственной охраной при ОВД России (п. 16 ст. 1 закона ≤ 58-ФЗ). Тем самым законодатель снял надуманный налоговыми органами вопрос о правомерности их учета при исчислении налога на прибыль (подробнее см. статью "Возможные осложнения при учете охранных услуг" в "ПБУ" ≤ 10, 2005).
При исчислении налога на прибыль за 9 месяцев налогоплательщик вправе использовать нормы закона ≤ 58-ФЗ, действия которых распространено с 1 января 2005 года. При этом ему не обязательно проводить уточняющие расчеты за I квартал и полугодие, так как налог рассчитывается нарастающим итогом с начала налогового периода. Однако при желании он может их осуществить. Авторы письма ≤ 03-03-02/18 упомянули, что налоговые органы не вправе отказать в принятии налоговых деклараций по налогу на прибыль за истекшие отчетные периоды 2005 года, составленных с учетом положений закона ≤ 58-ФЗ, распространяемых на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 года. Но при этом чиновники предлагают налогоплательщикам одновременно с уточняющими декларациями представлять в налоговые органы и соответствующие приказы (распоряжения) руководителя о внесении изменений в учетную политику для целей налогообложения в связи с изменением законодательства о налоге на прибыль организаций. Это предложение несколько некорректно. Обязанности по представлению учетной политики в налоговые органы у налогоплательщиков нет. Конечно, налоговики её могут получить, но иным путем - если упомянут учетную политику среди документов, подтверждающих правильность исчисления налога, при проведении камеральной проверки (ст. 88 НК РФ). В этом случае ее непредставление может классифицироваться как непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля. А это влечет за собой взыскание штрафа в размере 50 руб. за каждый непредставленный документ (п. 1 ст. 126 НК РФ). За это нарушение также может быть наложен и административный штраф на должностных лиц. Его размер - от 3 до 5 МРОТ (ст. 15.6 КоАП РФ). Напомним, что с 1 сентября 2005 года МРОТ увеличен до 800 руб.
Возврат к истокам
Уточненные же деклараций за истекшие налоговые периоды, рассчитанные в соответствии с нормами закона ≤ 58-ФЗ, распространяемыми на правоотношения, возникшие в предшествующие налоговые периоды, Минфин России советует налогоплательщикам представлять в налоговые органы с даты вступления в силу указанного закона. А таковой является - 15 июля 2005 года (закон ≤ 58-ФЗ был опубликован в "Российской газете" 14 июня). И многие налогоплательщики имеют на это право. И в первую очередь налогоплательщики, которые начиная с 2002 года в налоговом учете не включали в материальные расходы потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных до момента введения 25 главы НК РФ соответствующими федеральными органами исполнительной власти. Не внося изменения непосредственно в подпункт 2 пункта 7 статьи 254 НК РФ, законодатель позволяет это совершить путем введения специальной статьи 7 закона ≤ 58-ФЗ. Ею установлено, что впредь до утверждения норм естественной убыли в порядке, установленном Правительством РФ, применяются нормы естественной убыли, утвержденные ранее соответствующими федеральными органами исполнительной власти. Поэтому налогоплательщики могут представить уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2002, 2003 и 2004 годы, увеличив суммы материальных расходов на величины потерь от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов, исчисленные исходя из норм естественной убыли, утвержденных до 2002 года соответствующими федеральными органами исполнительной власти.
Напомним, что при перерасчете налоговых обязательств в периоде совершения ошибки (искажения) налоговая декларация представляется в налоговый орган на бланке установленной формы, действующей в отчетном (налоговом) периоде, за который производится перерасчет налоговых обязательств (п. 1.6 Инструкции по заполнению декларации по налогу на прибыль организаций; утв. приказом МНС России от 29.12.2001 ≤ БГ-3-02/585). При сдаче налоговых деклараций по налогу на прибыль за предыдущие налоговые периоды использовались формы, приведенные в приложениях к следующим приказам МНС России:
- за 2002 и 2003 годы . в приложении к приказу МНС России от 07.12.01 ≤ БГ-3-02/542 (в ред. приказа от 12.07.02 ≤ БГ-3-02/358);
- за 2004 год . в приложении к приказу МНС России от 11.11.03 ≤ БГ-3-02/614 (в ред. приказа от 03.06.04 ≤ САЭ-3-02/351). Отметим, что данная форма применяется и в текущем году.
Организации, учитывающие курсовые разницы, возникающие от переоценки ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте, при исчислении налога на прибыль с момента введения главы 25 НК РФ вправе также произвести перерасчет за эти налоговые периоды. Так как с января 2002 года не включаются во внереализационные доходы положительные курсовой разницы, возникающие от переоценки таких ценных бумаг, отрицательные же курсовые разницы не относятся к внереализационным расходам (п. 5, 17 ст. 1 закона ≤ 58-ФЗ).
Доходы от операций по реализации или от иного выбытия таких ценных бумаг (в том числе от погашения), определяются по курсу Банка России, действовавшему на дату перехода права собственности либо на дату их погашения. Расходом же в этом случае признается цена приобретения ценной бумаги, определяемая по курсу Банка России, действовавшему на момент принятия указанной ценной бумаги к учету. Текущая переоценка этих ценных бумаг в налоговом учете не производится (п. 29 ст. 1 закона ≤ 58-ФЗ).
Организации, которые до вступления в силу закона ≤ 58-ФЗ осуществляли в установленном порядке переоценку ценных бумаг, выраженных в иностранной валюте, и учитывали её результаты при определении налоговой базы по налогу на прибыль, вправе уменьшить (увеличить) прибыль - разницу между ценой реализации (выбытия) и ценой приобретения ценной бумаги с учетом затрат, связанных с ее приобретением и реализацией - на сумму положительного (отрицательного) сальдо от данной переоценки в доле, приходящейся на реализованные ценные бумаги. Если же при реализации этих ценных бумаг был получен убыток, то налоговая база может быть уменьшена (увеличена) на сумму положительного (отрицательного) сальдо от переоценки в доле, приходящейся на реализованные ценные бумаги (п. 3 ст. 3 закона 58-ФЗ).
Поскольку учет результатов переоценки вменяется налогоплательщику как право, а не обязанность, то изменение порядка налогообложения операций от реализации ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте, не могут ухудшить положение налогоплательщика.
Законодатель для организации, являющихся первичными владельцами облигаций внутреннего государственного валютного облигационного займа IV и V серий, вернул порядок определения налоговой базы по операциям с этими имуществом, который был установлен статьей 2 Закона РФ от 27.12.91 ≤ 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций". При исчислении налоговой базы упомянутые налогоплательщики вправе её уменьшить на:
- всю сумму положительных курсовых разниц, образовавшихся в результате изменения курса рубля по отношению к котируемым Банком России иностранным валютам, возникших в период с момента поступления иностранной валюты на счет организации и до момента принятия ОВГВЗ IV и V серий на баланс организации при их реализации (погашении или прочем выбытии, за исключением новации);
- суммы курсовой разницы, возникшей в период с 5 декабря 1994 года по 31 декабря 1994 года;
- разницу, образовавшуюся в связи с изменением курса рубля по отношению к котируемым Банком России иностранным валютам, исчисленную как разница между номинальной стоимостью ОВГВЗ IV и V серий по курсу начиная с 1 января 1995 года по 20 января 1997 года включительно (п. 1 ст. 3 закона ≤ 58-ФЗ).
Одновременно с этим восстановлен и особый порядок принятия курсовых разниц по валютным счетам и операциям в иностранной валюте, образовавшимся за период с 1 августа 1998 года по 31 декабря 1998 года, введенный в закон ≤ 2116-1 Федеральным законом от 03.03.99 ≤ 45-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций"". Такие курсовые разницы независимо от применяемой учетной политики отражения этих курсовых разниц на счетах бухгалтерского учета учитываются для целей налогообложения в следующем порядке:
- если у организаций, включая кредитные организации, при сопоставлении суммы положительных курсовых разниц и суммы отрицательных курсовых разниц возникает превышение суммы положительных курсовых разниц над суммой отрицательных курсовых разниц, то налогооблагаемая база для исчисления налога уменьшается на сумму указанного превышения;
- если же у организаций, включая кредитные организации, при сопоставлении суммы положительных курсовых разниц и суммы отрицательных курсовых разниц возникает превышение суммы отрицательных курсовых разниц над суммой положительных курсовых разниц, то налогооблагаемая база для исчисления налога определяется в общем порядке без дополнительной корректировки, а указанное превышение признается убытком по курсовым разницам (п. 2 ст. 3 закона ≤ 58-ФЗ).
Упомянутые нововведения приводят порядок налогообложения ОВГВЗ IV и V серий (с учетом того, что эти серии выпускались на 10 и 15 лет) для первичных их владельцев в соответствии с требованиями пункта 2 статьи 5 НК РФ. Напомним, что эта норма не позволяет придавать обратную силу актам законодательства о налогах и сборах, устанавливающим новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающим или отягчающим ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающим новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов. Последнее и случилось с налогоплательщиками - первичными владельцами облигаций внутреннего государственного валютного облигационного займа IV и V серий при принятии главы 25 НК РФ.
Ещё раз обратимся к письму Минфина России ≤ 03-03-02/18. Его авторы продекларировали, что в случае возникновения недоимки по налогу на прибыль организаций в связи с применением положений закона ≤ 58-ФЗ, распространяемых на прошлые налоговые периоды и истекшие отчетные периоды 2005 года, пени не начисляются. Но в предыдущем абзацы мы упомянули о неправомерности придания обратной силы актам законодательства, ухудшающим положение налогоплательщиков. Исходя из требований этой нормы, новые акты законодательства не могут приводить к возникновению недоимки у налогоплательщиков за предыдущие отчетные (налоговые) периоды. (Об изменениях в исчислении налога на прибыль в 2006 году см. комментарий "Налог на прибыль подправили и усовершенствовали" в "720 часов" ≤ 7, 2005).
Пару ремарок для страхователей обязательного социального страхования. Напомним, что с 1 августа 2005 года используются новые бланки листков нетрудоспособности (зеленого цвета) (приказ Минздравсоцразвития России от 06.06.05 ≤ 384). Выданный после 31 июля 2005 года листок нетрудоспособности старого образца (голубого цвета) подлежит замене путем оформления дубликата бланка нового образца. Дубликат же выдается по решению врачебной (клинико-экспертной) комиссии медицинской организации (письмо ФСС России от 20.07.05 ≤ 02-18/11-6502).
Как было сказано выше, с 1 сентября 2005 года МРОТ составляет 800 руб. А его величина влияет на размер пособия по временной нетрудоспособности и пособия по беременности и родам, выплачиваемых работникам, которые в последние 12 календарных месяцев перед наступлением упомянутых случаев проработали фактически менее трех месяцев. Для таких работников величина пособия не может превышать за полный календарный месяц минимального размера оплаты труда (ст. 7 Федерального закона от 29.12.04 ≤ 202-ФЗ "О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2005 год").
В завершении обратим внимание на приказ ФНС России от 02.08.05 ≤ САЭ-3-06/354. Этим приказом утвержден перечень должностных лиц налоговых органов Российской Федерации, уполномоченных составлять протоколы об административных правонарушениях. В инспекциях ФНС России по районам, районам в городах, городах без районного деления, межрайонного уровня таковыми являются: руководитель инспекции и его заместитель, начальник отдела и его заместитель, главный и старший государственные налоговые инспекторы, должностные лица, уполномоченные проводить мероприятия по контролю. Напомним, что должностные лица налоговых органов составляют протоколы об административных правонарушениях, предусмотренных статьями 15.3 . 15.9, 15.11, частью 1 статьи 19.4, частью 1 статьи 19.5, статьями 19. и 19.7 КоАП РФ (подп. 5 п. 2 ст. 28.3 КоАП РФ).
