Перед многими организациями и индивидуальными предпринимателями, применяющими соответствующие общие режимы налогообложения, в ноябре возникает дилемма: продолжать ли использовать их или же обратиться к использованию упрощенной системы налогообложения. Принять решение необходимо до конца месяца, так как 30 ноября последний день подачи в налоговый орган по месту своего нахождения (месту жительства) соответствующего заявления (п. 1 ст. 346.13 НК РФ).
Плюсы, создающие свои минусы
Переход на "упрощенку" влечет за собой как положительные, так и отрицательные моменты. Он позволяет налогоплательщикам сократить временные затраты на делопроизводство. Так, организации при этом специальном режиме освобождаются от обязанности ведения бухгалтерского учета, за исключением учета основных средств и нематериальных активов (п. 3 ст. 4 закона о бухучете).
При использовании "упрощенки" налогоплательщики освобождаются от обязанности по уплате:
- организации - налога на прибыль, налога на имущество, ЕСН;
- индивидуальные предпринимателей - налога на доходы физических лиц с доходов по предпринимательской деятельности, ЕСН и налога на имущество в части имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности.
Организации и индивидуальные предприниматели при этом не признаются плательщиками НДС - за исключением НДС при ввозе товаров на таможенную территорию РФ. Последнее обстоятельство снимает с них обязанность по составлению счетов-фактур при отгрузке товаров (работ, услуг). Соответственно нет необходимости вести книгу покупок. В книге же продаж производятся записи лишь при совершении операций по ввозу товаров на территорию РФ.
Налоговый учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и налога, "упрощенцы" ведут на основании Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения.
Иные налоги уплачиваются организациями и индивидуальными предпринимателями в соответствии с общими режимами налогообложения. Уплачивают они и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование. "Упрощенцы" не освобождаются от исполнения обязанностей налоговых агентов (ст. 346.11 НК РФ).
Упомянутые выше блага могут быть сведены к минимуму следующими обстоятельствами.
Организациям, выплачивающим дивиденды, Минфин России настоятельно рекомендует вести бухгалтерский учет. Для их выплаты, как известно, должна исчисляться чистая прибыль. А она, в свою очередь, определяется в соответствии с правилами бухгалтерского учета (письмо Минфина России от 22.07.04 ≤ 03-03-05/1/85).
Организациям, применяющим по разным видам деятельности два специальных налоговых режима УСН и ЕНВД, также настоятельно рекомендуется вести бухгалтерский учет, составлять и представлять бухгалтерскую отчетность в целом по всей организации (письмо Минфина России от 29.10.04 ≤ 03-06-05-04/40).
Обратиться к ведению бухгалтерского учета придется и организациям, которые в течение календарного года потеряют право на использование упрощенной системы налогообложения. При этом с начала того квартала, в котором было потеряно право на использования УСН, ими исчисляются налоги, подлежащие уплате при использовании общего режима налогообложения (п. 4 ст. 346.13 НК РФ).
Часть пособия по временной нетрудоспособности работодатели . "упрощенцы" обязаны выплачивать за свой счет. Размер этой части составляет превышение исчисленной величиной пособия над суммой пособия, определяемой исходя из одного МРОТ, установленного федеральным законом, за полный календарный месяц. Последняя же сумма выплачивается за счет средств ФСС России (ст. 2 Федерального закона от 31.12.02 ≤ 190 "Об обеспечении пособиями по обязательному социальному страхованию граждан, работающих в организациях и у индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, и некоторых других категорий граждан").
Непризнание плательщиками НДС для "упрощенцев" может обернуться потерями покупателей - налогоплательщиков НДС. Приобретение товаров (работ, услуг) по ценам даже меньшим, чем у обычных налогоплательщиков, им может быть экономически не выгодно из-за отсутствия входного НДС.
Это же обстоятельство позволяет Минфину России настаивать на необходимости восстановления сумм НДС, ранее принятых к вычету по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым в производственной деятельности после перехода организации на упрощенную систему налогообложения. При этом исчисление суммы налога, подлежащей восстановлению по амортизируемому имуществу, производится с учетом остаточной стоимости такого имущества, сформированной по данным бухгалтерского учета. Причем восстановить указанных сумм НДС предлагается в последнем налоговом периоде перед переходом организации на упрощенную систему налогообложения (письма Минфина России от 21.04.05 ≤ 03-04-11/85, от 27.04.04. ≤ 04-03-11/66).
МНС России напоминает о необходимости восстановления ранее принятой суммы НДС по основным средствам при переходе на "упрощенку" в Инструкции по заполнению Декларации по налогу на добавленную стоимость и Декларации по налогу на добавленную стоимость по операциям, облагаемым по налоговой ставке 0% (утв. приказом МНС России от 21.01.02 ≤ БГ-3-03/25). Суммы НДС по вышеуказанному имуществу, принятые к вычету до перехода на "упрощёнку", предписывается отражать по строке 370 раздела 2.1 "Расчет общей суммы налога" Налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (утв. приказом МНС России от 20.11.03 ≤ БГ-3-03/644).
Пример 1
При переходе на упрощенную систему налогообложения на балансе организации на 1 января 2006 года находятся основные средства и материалы, по которым НДС был принят к вычету. Величина остаточной стоимости основных средств . 356 749 руб., из них на объекты, приобретенные до 2004 года, приходится 94 689 руб. стоимость же материалов 67 480 руб.
Если последовать рекомендациям Минфина России, то при составлении налоговой декларации по НДС за декабрь (за IV квартал - у плательщиков, у которых налоговый период по НДС признается квартал) 2005 года организация должна восстановить НДС в сумме 78 237 руб. (67 480 руб. х 18% + 94 689 руб. х 20% + (356 749 руб. . 94 689 руб.) х 18%). Эту сумму она указывает по строке 370 раздела 2.1 "Расчет общей суммы налога" налоговой декларации.
Как известно, стоимость основных средств, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев установленных законодательством РФ (п. 14 ПБУ 6/01 "Учет основных средств"; утв. приказом Минфина России от 30.03.01 ≤ 26н). Если посчитать, что требования налоговиков соответствуют законодательству РФ (они обычно ссылаются на подпункт 1 пункта 2 статьи 171 НК РФ), то на восстановленную величину необходимо увеличить первоначальную стоимость объектов. В этом случае в бухгалтерском учете в декабре необходимо произвести следующую запись:
Дебет 01 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"
- 78 237 руб. . увеличена первоначальная стоимость каждого объекта основных средств на сумму восстановленного НДС, относящуюся к нему.
Вышеуказанные требования чиновников несколько некорректны, так как НК РФ в настоящее время не содержит каких-либо норм, обязывающих восстанавливать сумму НДС, ранее правомерно принятую к вычету по материально-производственным запасам, основным средствам и нематериальным активам, приобретенным до применения налогоплательщиком "упрощенки".
Упомянутое выше обстоятельство является основным аргументом налогоплательщиков при обращении их в арбитражные суды при оспаривании требований налоговых органов о восстановлении и уплате в бюджет сумм НДС, ранее принятых к вычету. И часто суды поддерживают сторону налогоплательщиков (постановления ФАС Восточно.Сибирского округа от 25.02.04 ≤ 78-2168/03-С2-12/142-Ф02-389/04-С1, ФАС Московского округа от 07.05.04 ≤ КА-А40/3372-04, ФАС Северо-Западного округа от 12.05.04 ≤ А05-120004/03-12, ФАС Уральского округа от 26.07.04 ≤ Ф09-2948/04-АК и др.).
Не оставил без внимания этот вопрос и ВАС России. В постановлении Президиум ВАС России от 30.03.04 ≤ 15511/03 указано, что законодательство о налогах и сборах не содержит норм, обязывающих налогоплательщика, перешедшего на упрощенную систему налогообложения, восстанавливать суммы НДС. Последующее изменение режима налогообложения не может служить основанием для обязания общества, не являющегося плательщиком НДС, восстанавливать суммы этого налога, правомерно предъявленные к вычету в предыдущих налоговых периодах.
Однако в следующем году соискателям упрощенной системы налогообложения придется смириться с требованиями чиновников. Законодатель внес в подпункт 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ норму по восстановлению суммы НДС по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам, нематериальным активам, и имущественным правам при переходе на этот специальный режим (Федеральный закон от 22.07.05 ≤ 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части вторую Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах").
Условия для перехода
В текущем году переход на упрощенную систему налогообложения связан с ещё одной особенностью: требования по условиям перехода остались прежними, налогообложение же соискателей будет осуществляться в соответствии с нормами главы 26.2 НК РФ с учетом изменений, принятых Федеральным законом от 21.07.05 ≤ 101-ФЗ "О внесении изменений в главы 26.2 и 26.3 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации".
Право перейти на "упрощёнку" имеют лишь те организации, у которых доход от реализации товаров (работ, услуг), определяемый в соответствии со статьей 249 НК РФ, за девять месяцев текущего года не превышает величину 11 000 000 руб. (п. 2 ст. 346.12 НК РФ). Для индивидуальных предпринимателей упомянутое ограничение по доходам отсутствует.
Однако выполнения одного этого условия недостаточно, так как законодателем установлены дополнительные ограничения в пункте 3 этой же статьи, не позволяющие соискателям применять упрощенную систему налогообложения. Игнорировать их нельзя. Так как невыполнение этих ограничений обяжет их вернуться к прежним режимам налогообложения. У организаций, использующих "упрощенку":
- не должно быть филиалов;
- величина остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов по бухгалтерскому учету не должна превышать 100 000 000 руб.;
- средняя численность работников, определяемая в порядке, устанавливаемом Госкомстатом России, за налоговый (отчетный) период не должна превышать 100 человек;
- доля непосредственного участия других организации (в том числе государственных органов власти, органов местного самоуправления) в деятельности кандидата не может превышать 25%.
Помимо этого указываются некоторые виды деятельности, ведение которых не совместимо с "упрощёнкой".
На индивидуальных предпринимателей распространено ограничение по численности работающих, а также в части некоторых видов деятельности.
Организации и индивидуальные предприниматели, переведенные в соответствии с главой 26.3 НК РФ на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности по одному или нескольким видам предпринимательской деятельности, вправе перейти на упрощенную систему налогообложения по иным осуществляемым ими видам предпринимательской деятельности при выполнении соответствующих условий, приведенных в упомянутых пунктах статьи 346.12 НК РФ. При этом ограничения по размеру дохода от реализации, численности работников и стоимости основных средств и нематериальных активов, установленные НК РФ, по отношению к таким организациям и индивидуальным предпринимателям определяются исходя из всех осуществляемых ими видов деятельности (п. 4 ст. 346.12 НК РФ).
Объект налогообложения
При применении упрощенной системы налогообложения объектом налогообложения могут быть доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов (ст. 346.14 НК РФ). Со следующего года прекращает действовать норма, введенная с момента вступления в силу главы 26.2 НК РФ, не позволяющая изменять выбранный объект налогообложения в течение всего срока применения этого специального режима налогообложения. Налогоплательщикам будет позволено изменить объект по истечении трех лет с начала применения упрощенной системы налогообложения (п. 2 ст. 346 12. НК РФ).
Пример 2
Организация перешла на "упрощенку" с 1 января 2006 года, выбрав объект обложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов.
Используя данный специальный режим налогообложения в 2006 и 2007 годах, она пришла к выводу, что ей выгоднее применять другой объект обложения . "доходы". Доработав 2008 год с первоначально выбранным объектом обложения, организация уведомляет налоговую инспекцию об изменении объекта налогообложения.
Отметим, что первыми могут воспользоваться нормой по изменению объекта налогообложения налогоплательщики, перешедшие на упрощенную систему с 1 января 2003 года и выбравшие объектом обложения "доходы". Им предоставлено право изменить объект с 1 января 2006 года. Об этом необходимо уведомить налоговые органы не позднее 20 декабря 2005 года (п. 3 ст. 5 закона ≤ 101-ФЗ).
На соискателей же "упрощенки", являющихся участниками договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом, право на выбор объекта обложения не распространяется. Им вменили в обязанность применять объект в виде "доходов, уменьшенных на величину расходов" (п. 3 ст. 346.14 НК РФ).
По каждому из объектов установлена своя налоговая ставка. По объекту налогообложения в виде доходов ставка налога 6%, разница же между доходами и расходами облагается по ставке 15% (ст. 346.14 НК РФ).
При определенных величинах доходов и расходов налогоплательщик, выбравший в качестве объекта налогообложения их разность, обязан будет уплатить по итогам налогового периода сумму минимального налога. Её величина составляет 1% от доходов, полученных за налогового периода и определяемых в соответствии со статьей 346.15 НК РФ. Такая обязанность возникает в случае, если сумма исчисленного налога в общем порядке меньше суммы исчисленного минимального налога (п. 6 ст. 346.18 НК РФ).
Пример 3
За 2006 год налогоплательщик, у которого объект налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", получил доходы в сумме 17 874 800 руб., понесенные им при этом расходы - 16 956 700 руб.
Величина налога исчисленного в общем порядке составит 137 715 руб. ((17 874 800 руб. . 16 956 700 руб.) х 15%), сумма же минимального налога . 178 748 руб. (17 874 800 руб. х 1%). Так как по итогам года сумма минимального налога превысила величину налога, исчисленного в общем порядке, (178 748 > 137 715), то налогоплательщик должен её и уплатить.
Отметим, что платить минимальный налог налогоплательщику придется, если отношение величины расходов к полученным доходам превысит 93,33 %. Это значение получается при рассмотрении неравенства 15 х (1 . Х) < 1, где
- Х . отношение величины расходов к полученным доходам;
- 15 . размер ставки налога для объекта в виде доходов, уменьшенных на величину расходов;
- 1 . размер ставки при исчислении минимального налога.
Какой из объектов налогообложение более выгоден для налогоплательщика, в общем случае определить практически невозможно. В первом приближении можно отметить следующее.
Если у налогоплательщика отношение величины расходов к полученным доходам будет меньше 60%, то логичнее выбрать в качестве объекта . "доходы". Данное вытекает из неравенства 15 х (1 . Х) < 6, где 6 . размер ставки налога для объекта в виде доходов.
Если же отношение величины расходов к полученным доходам больше 80 процентов, то логичнее выбрать в качестве объекта . "доходы, уменьшенные на величину расходов". Подтверждением для этого служит рассмотрение неравенства 15 х (1 . Х) > 3, где 3 (6 : 2) - половина величины ставки налога для объекта в виде доходов.
При попадании величины указанного отношения в интервал от 60 до 80% преимущество того или иного объекта зависит от сумм уплаченных (в пределах исчисленных сумм) страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности. В совокупности они в 2006 году при объекте налогообложения в виде "доходов" могут уменьшить величину исчисленного единого налога не более чем на половину.
Соискатели "упрощенки", уплачивающие налог на прибыль текущего года, зная величины доходов и расходов за 9 месяцев, могут определить суммы налога, подлежащего уплате в бюджет при обоих объектах налогообложения. Однако следует иметь ввиду, что не все затраты, принимаемые в расходы при исчислении налога на прибыль, учитываются при исчислении единого налога при использовании "упрощенки" с объектом "доходы, уменьшенные на величину расходов". Перечень таких расходов приведен в статье 346.16 НК РФ. И в следующем году он увеличен с 23 до 34 позиций. При этом по некоторым расходам, принимаемым к учету в текущем году, произошло уточнение. Так налогоплательщикам УСН позволено учитывать в них затраты, связанные:
- с сооружением и изготовлением основных средств;
- с изготовлением нематериальных активов;
- с оплатой бухгалтерских и юридических услуг.
Отметим также, что датой получения доходов при "упрощенке" признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (кассовый метод), расходами же признаются затраты после их фактической оплаты (ст. 346.17 НК РФ).
Как было сказано выше, налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, обязаны вести учет доходов и расходов для исчисления налоговой базы и суммы единого налога в книге учета доходов и расходов (ст. 346.24 НК РФ). Форма книги и порядок отражения в ней хозяйственных операций утверждены приказом МНС России от 28.10.02 ≤ БГ-3-22/606. Разные объекты налогообложения влекут за собой и разный объем учетной информации. Налогоплательщики с объектом "доходы, уменьшенные на величину расходов" на основании первичных документов заполняют соответствующие графы книги. Налогоплательщикам же, у которых объект "доходы", достаточно вести учет первичных документов, подтверждающих получение доходов, и на основании их заполнять графу "доходы, учитываемые при расчете единого налога" книги.
Оформление перехода
Взвесив положительные и отрицательные моменты при использовании упрощенной системы налогообложения, проверив выполнение необходимых условий соответствия УСН и выбрав объект налогообложения, соискатель может непосредственно приступать к переходу. Такой переход осуществляется в заявительном порядке. При этом используется форма ≤ 26.2-1 "Заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения" (утв. приказом МНС России от 19.09.02 ≤ ВГ-3-22/495, в редакции от 02.09.05).
В заявлении соискатели указывают выбранный объект налогообложения. Организации в заявлении должны указать размер доходов за девять месяцев текущего года, величины остаточной стоимости амортизируемого имущества и средней численности работников. Помимо этого в заявлении потенциальный налогоплательщик единого налога подтверждает соблюдение всех условий и ограничений, определяемых НК РФ при переходе на "упрощёнку". Если соискатель применял до этого упрощенную систему налогообложения, то он должен указать год, когда это происходило. Так как налогоплательщик, перешедший с упрощенной системы налогообложения на общий режим налогообложения, вправе вновь перейти на "упрощенку" не ранее чем через один год после того, как им было утрачено право на её применение (п. 7 ст. 346.13 НК РФ).
Рассматривается заявление в налоговом органе в месячный срок со дня регистрации. Результатом такого рассмотрения может быть уведомления о возможности или о невозможности применения упрощенной системы налогообложения. При положительном решении соискателю направляется уведомление по форме ≤ 26.2-2, в котором указывается объект налогообложения. В случае же отрицательного решения налоговый орган обращается к уведомлению по форме 26.2-3 (обе формы утв. вышеупомянутым приказом МНС России), в котором приводятся основания, не позволяющие соискателю применять "упрощенку".
Правила перехода
Получение уведомления о возможности применения упрощенной системы налогообложения обязывает налогоплательщиков осуществить определенные действия, связанные с изменением режима налогообложения.
Организации, переходящие на "упрощенку", в большинстве своем до перехода являлись плательщиками налога на прибыль, причем при исчислении налога использовали метод начисления. При упрощенной же системе налогообложения, как было сказано выше, применяется кассовый метод признания доходов и расходов. Данное различие и обуславливает переходные явления.
До момента перехода на "упрощенку" организация может поставить товары (выполнить работы, оказать услуги), а денежные средства в их оплату поступят в момент применения этого спецрежима. И наоборот, денежные средства по договорам, исполнение которых осуществляется при использовании УСН, могут поступить до перехода. Предвидя возможное возникновение таких ситуации, законодатель и установил правила переходного периода.
В части доходов правила переходного периода должны выполнять как налогоплательщики с объектом обложения "доходы", так и налогоплательщики с объектом . "доходы, уменьшенные на величину расходов".
В налоговую базу при исчислении единого налога налогоплательщики УСН не включают денежные средства, полученные ими после перехода на специальный режим налогообложения, если по правилам налогового учета по методу начислений указанные суммы были включены в доходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль при применении общего режима налогообложения (подп. 3 п. 1 ст. 346.25 НК РФ).
Пример 4
С 1 января 2006 года организация применяет "упрощенку". В декабре 2005 года ею были оказаны услуги, стоимость которых составила 35 400 руб., в том числе НДС . 5400 руб. При исчислении налога на прибыль за 2005 год в доходах была учтена и сумма по договору оказания услуг 30 000 руб. Оплата услуг осуществлялась в два приема: авансовый платеж . 14 160 руб. был перечислен в ноябре, денежные же средства в счет окончательного расчета . 21 240 руб. (35 400 . 14 160) поступили в январе 2006 года.
Так как стоимость оказанных услуг - 30 000 руб. была учтена при исчислении налога на прибыль за 2005 год, то поступившие денежные средства в январе в счет окончательного расчета по договору не учитываются в налоговой базе по единому налогу.
При получении денежных средств в текущем году организациями . соискателями "упрощенки" по договорам, срок исполнения по которым относится на 2006 год, они включаются в налоговую базу единого налога. При этом учесть их необходимо на дату перехода на УСН, то есть на 1 января 2005 года (подп. 1 п. 1 ст. 346.25 НК РФ).
Пример 5
С 1 января 2006 года организация перешла на "упрощенку". В декабре 2005 года ей поступил авансовый платеж в сумме 33 040 руб. в счет выполнения работ, срок окончания которых по договору . февраль 2006 года.
В бухгалтерском учете поступившие в декабре денежные средства на 31 декабря 2005 года учтены по счету 62 субсчет "Расчеты по авансам полученным". В налоговом учете данная сумма не учитывалась при исчислении налога на прибыль за 2005 год.
Первой записью в графе 4 "Доходы" книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения у налогоплательщика должны быть сумма 33 040 руб. (в случае, если организация не изменит условия договора в части уменьшения стоимости работ на величину НДС).
Законодатель, устанавливая это требование, основывался на порядке признания доходов, установленном статьей 346.17 НК РФ. Но при этом несколько в стороне остается порядок их определения, предписываемый пунктом 1 статьи 346.15 НК РФ. Налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ (п. 1 ст. 346.15 НК РФ). Пункт 1 статьи 249 доходами от реализации признает выручку от реализации товаров (работ, услуг). Реализацией же товаров, работ или услуг НК РФ признает соответственно передачу на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу (ст. 39 НК РФ). В большинстве случаев такого перехода права собственности на товары (работы, услуги) 1 января не происходит.
Минфин России и ФНС России распространяют упомянутую норму на период применения "упрощёнки", обязывая налогоплательщиков включать предварительную оплату (авансы) в счет отгрузки товаров (выполнение работ, оказание услуг) в налогооблагаемую базу в отчетном (налоговым) периоде их получения, независимо от того произошла ли реализация или нет (письма Минфина России от 01.12.04 ≤ 03-03-02-04/1/66, от 05.07.04 ≤ 03-03-05/1/58, МНС России от 11.06.03 ≤ СА-6-22/657).
К правилам же переходного периода в части расходов должны обращаться только налогоплательщики с объектом обложения "доходы, уменьшенные на величину расходов".
Денежные средства, перечисленные в период применения упрощенной системы налогообложения, в счет погашения кредиторской задолженности, возникшей по расходам, учтенным организацией при исчислении налога на прибыль организаций в соответствии с главой 25 НК РФ, не признаются в качестве расходов при "упрощенке".
Затраты же, осуществленные налогоплательщиком после перехода на упрощенную систему налогообложения, уменьшают налоговую базу в следующем порядке:
- если оплата была произведена в виде авансового платежа в период применения общего режима налогообложения, то эта сумма учитывается на момент осуществления расходов;
- если же оплата была осуществлена после перехода организации на упрощенную систему налогообложения, то расходы признаются на дату оплаты.
Пример 6
Организация с 1 января 2005 года применяет упрощенную систему налогообложения с объектом доходы, уменьшенные на величину расходов.
В декабре 2005 года ею был перечислен аванс в сумме 46 610 руб. по договору поставки продукции, осуществляемой в январе 2006 года. На 31 декабря 2005 года у организации числилась дебиторская задолженность за реализованную в декабре продукцию на сумму 59 000 руб., в том числе НДС . 9000 руб. и кредиторская задолженность за выполненные в ноябре работы в сумме 50 150 руб., в том числе НДС . 7650 руб. При исчислении налога на прибыль за 2005 год в доходах была учтена стоимость реализованной продукции . 50 000 руб., в расходах . стоимость выполненных работ 42 500 руб. Дебиторская задолженность погашена в феврале 2006 года, за выполненные работы деньги перечислены организацией в январе.
При исчислении налоговой базы за I квартал 2006 года в расходах учитывается сумма 46 610 руб. за поставленную в январе продукцию. Полученные же денежные средства в сумме 59 000 руб. в счет погашения дебиторской задолженности и перечисленные 50 150 руб. за выполненные работы не учитываются соответственно в доходах и расходах налогоплательщика.
При наличии у организации объектов основных средств её на момент перехода на УСН необходимо знать величины их остаточной стоимости по бухгалтерскому и налоговому учету. По объектам, введенным в эксплуатацию в период с января 2002 года по декабрь 2005 года, их значение определяется как разница между первоначальной их стоимостью и суммой начисленной амортизации в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ за период эксплуатации. Если же объект был введен до момента ввода главы 25 НК РФ, то к упомянутому выше значению амортизации добавится начисленная сумма амортизации по бухгалтерскому учету за период с момента ввода по декабрь 2001 года.
Все основные средства делятся налогоплательщиком на три группы в зависимости от срока полезного использования объектов, определяемого в соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы (утв. постановлением Правительства РФ от 01.01.02 ≤ 1):
- до трех лет включительно;
- от трех до пятнадцати лет включительно;
- свыше пятнадцати лет.
Связано это с тем, что величина "налоговой" остаточной стоимость таких объектов учитывается по-разному. По объектам со сроком полезного использования объектов до трех лет включительно она включается в расходы в течение одного года применения упрощенной системы налогообложения. По объектам со сроком полезного использования объектов от трех до пятнадцати лет включительно . в течение трех лет. Причем в первый год применения "упрощенки" учитывается 50% остаточной стоимости, во второй год - 30%, в третий . оставшиеся 20%. По объектам же со сроком полезного использования объектов свыше пятнадцати лет . в течение десяти лет по 10% остаточной стоимости ежегодно. При этом в течение налогового периода расходы принимаются по отчетным периодам равными долями, т. е. по одной четвертой части за квартал (п. 3 ст. 346 16 НК РФ).
Пример 7
Организация с 1 января 2006 года переходит на упрощенную систему налогообложения с объектом "доходы, уменьшенные на величину расходов".
Величина остаточной стоимости объектов основных средств организации по налоговому учету на 1 января 2006 года составляет 1 387 468 руб. Из этой суммы на объекты со сроком полезного использования до трех лет приходится 231 764 руб., на объекты со сроком полезного использования от трех до пятнадцати лет . 498 464 руб., на объекты со сроком полезного использования свыше пятнадцати лет . 657 240 руб.
При исчислении величины единого налога за 2006 год по статье "Расходы на приобретение основных средств" в части объектов, приобретенных до момента перехода на "упрощенку", будут учтены:
- вся сумма остаточной стоимости объектов основных средств первой группы . 231 764 руб.;
- половина величины остаточной стоимости объектов второй группы . 249 232 руб. (498 464 руб. : 2);
- десятая часть остаточной стоимости объектов третьей группы . 65 724 руб. (657 240 руб. : 10).
Общая величина этих расходов - 546 720 руб. (231 764 + 249 232 + 65 724). По итогам же каждого квартала в расходах будет учитываться по 136 680 руб. (546 720 руб. : 4).
"Упрощенка" на основе патента
В следующем году индивидуальные предприниматели могут перейти на упрощенную систему налогообложения на основе патента. Воспользоваться этим вариантом вправе индивидуальные предприниматели:
- не привлекающие в своей предпринимательской деятельности наемных работников, а также не заключающие с физическими лицами договоры гражданско-правового характера;
- осуществляющие один из 58 видов предпринимательской деятельности, указанных в пункте 2 статьи 346.25.1 при условии, что данный вид деятельности упомянут в перечне видов предпринимательской деятельности, по которым законом субъекта РФ предусматривается возможность применения индивидуальными предпринимателями упрощенной системы налогообложения на основе патента.
Помимо определения конкретного перечня видов деятельности этим законом должен быть установлен размер потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода по каждому их них. При этом допускается дифференциация такого годового дохода с учетом особенностей и места ведения предпринимательской деятельности индивидуальными предпринимателями на территории соответствующего субъекта РФ.
Устанавливая размер потенциально возможного годового дохода по видам деятельности, которые могут переводиться на уплату ЕНВД в соответствии с главой 26.3 НК РФ, законодатели субъекта РФ не вправе превышать 30 величин базовой доходности, установленной статьей 346.29 НК РФ.
Документом, удостоверяющим право применения этого вида "упрощенки", является выдаваемый индивидуальному предпринимателю налоговым органом патент на осуществление одного из видов предпринимательской деятельности (форма ≤ 26.2.П-3 "Патент на право применения упрощенной системы налогообложения на основе патента" утв. приказом ФНС России от 31.08.05 ≤ САЭ-3-22/417).
Патент выдается по выбору налогоплательщика на один из следующих периодов, начинающихся с первого числа квартала: квартал, полугодие, девять месяцев, год.
Заявление на получение патента (форма ≤ 26.2.П-1 "Заявление на получение патента на право применения упрощенной системы налогообложения на основе патента") подается индивидуальным предпринимателем в налоговый орган по месту постановки индивидуального предпринимателя на учет в налоговом органе не позднее чем за один месяц до начала применения индивидуальным предпринимателем упрощенной системы налогообложения на основе патента.
Налоговый орган обязан в десятидневный срок выдать индивидуальному предпринимателю патент или уведомить его об отказе в выдаче патента. Для этого используется форма ≤ 26.2.П-2 "Уведомление об отказе в выдаче патента" (подробнее о документах, необходимых для применения упрощенной системы налогообложения на основе патента см. комментарий в "720 часов" ≤ 11, 2005).
Годовая стоимость патента определяется как произведение потенциально возможного к получению годового дохода на ставку 6%. В случае получения индивидуальным предпринимателем патента на более короткий срок (квартал, полугодие, девять месяцев) стоимость патента подлежит пересчету в соответствии с продолжительностью того периода, на который был выдан патент.
Индивидуальные предприниматели, перешедшие на "упрощенку" на основе патента, должны оплатить одну треть стоимости патента в срок не позднее 25 дней после начала осуществления предпринимательской деятельности на основе патента. Оставшаяся же часть стоимости патента оплачивается не позднее 25 дней со дня окончания периода, на который был получен патент.
Индивидуальный предприниматель теряет право на применение упрощенной системы налогообложения на основе патента в периоде, на который был выдан патент, при:
- нарушении условий применения такой "упрощенки", в том числе привлечения в своей предпринимательской деятельности наемных работников или же физических лиц по договорам гражданско-правового характера;
- осуществления на основе патента вида предпринимательской деятельности, не предусмотренного в законе субъекта РФ;
- при неоплате (неполной оплате) одной трети стоимости патента в установленный срок.
В этом случае индивидуальный предприниматель должен уплачивать налоги в соответствии с общим режимом налогообложения. При этом стоимость (часть стоимости) патента, уплаченная индивидуальным предпринимателем, не возвращается.
