Предприятие не всегда своевременно получает оплату от некоторых своих должников, а иногда такая задолженность переходит в сомнительную, т. е. которая никогда не будет получена. Как правило, под нее создают резерв, но в этом году необходимо будет учесть поправки в Налоговый кодекс.
Сомнительный долг - это дебиторская задолженность, которая не погашена в срок, установленный договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями. Резервы по сомнительным долгам создаются для уточнения оценки дебиторской задолженности фирмы.
"Нужен ли фирме резерв по сомнительным долгам, вы решаете сами. Однако решение о создании резерва и порядок резервирования средств надо предусмотреть в учетной политике" - утверждают эксперты журнала "Расчет".
Резерв создают по правилам
Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации определяет, что организация может создать резерв по сомнительному долгу, если выполняются три условия:
- задолженность возникла по расчетам за проданную продукцию (товары, работы, услуги);
- срок погашения задолженности по договору истек;
- гарантии погашения задолженности отсутствуют.
Создание резерва отражается в учете проводкой:
Дебет 91-2 Кредит 63 - создан резерв по сомнительным долгам.
В балансе сумма резерва сомнительных долгов отдельно не показывается, так как на нее уменьшается дебиторская задолженность, по которой он создан. При этом никакие дополнительные проводки в учете не делаются. Таким образом, данные о дебиторской задолженности по счетам бухгалтерского учета не будут совпадать с данными баланса.
Отдельно сумма резерва сомнительных долгов отражается по строке 100 "Прочие операционные расходы" Отчета о прибылях и убытках (форма ≤ 2).
Пример
Дебиторская задолженность фирмы по счету 62 на 31 декабря 2005 года составляет 240 000 рублей. Срок погашения этой задолженности не превышает 12 месяцев после отчетной даты. Учитывая вероятность погашения долга, фирма создала резерв сомнительных долгов в сумме 60 000 рублей (то есть на часть долга).
В бухгалтерской отчетности за 2005 год данные о резерве сомнительных долгов будут отражены так:
в бухгалтерском балансе:
| Актив | Код показателя | На начало отчетного года | На конец отчетного года |
Дебиторская задолженность
(платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после
отчетной даты) | 240 | - | 180 |
в том числе покупатели
и заказчики | 241 | - | 180 |
в отчете о прибылях и убытках
| Наименование показателя | Код | За отчетный период | За аналогичный
период прошлого года |
| Прочие операционные расходы | 100 | 60 | - |
Использовать резерв или списать
Списать сомнительную задолженность за счет резерва можно, если она нереальна для взыскания. Например, если истек срок исковой давности.
В учете отразите это так:
Дебет 63 Кредит 62 (76...) - списан за счет резерва нереальный для взыскания долг.
Одновременно сумму списанного долга следует отнести на забалансовый счет 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов":
Дебет 007 - учтена сомнительная задолженность.
На счете 007 задолженность должна числиться в течение пяти лет для того чтобы можно было восстановить сумму долга на случай изменения платежеспособности дебитора.
Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности требует присоединить неиспользованные суммы резерва, созданного в предыдущем году, к прибыли отчетного года:
Дебет 63 Кредит 91-1 - неиспользованная сумма резерва по сомнительному долгу отнесена на финансовые результаты.
По правилам налогового учета, резерв присоединяется к прибыли, если по итогам инвентаризации дебиторской задолженности на конец отчетного (налогового) периода фирма может создать резерв в сумме, которая меньше чем остаток неизрасходованного резерва. К прибыли присоединяется разница между старым остатком резерва и новым резервом по итогам инвентаризации. Эта разница включается в состав внереализационных доходов.
Нередко возникает ситуация, когда в налоговом учете вы можете перенести неиспользованный резерв на 2006 год, а в бухгалтерском учете должны присоединить резерв к прибыли 2005 года. Тогда поступите так.
31 декабря 2005 года проведите инвентаризацию дебиторской задолженности. По итогам инвентаризации руководитель примет решение о создании резерва на ту сумму, которую можно перенести на 2006 год по правилам налогового учета. В этом случае отражать в бухгалтерском учете списание всей суммы резерва не нужно.
Пример
ЗАО "Актив" определяет выручку для целей налогообложения по методу начисления. В учетной политике "Актива" записано, что он создает резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом.
По итогам инвентаризации на 30 сентября 2005 года была выявлена задолженность покупателей за отгруженную продукцию на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками":
- по расчетам с ООО "Импульс" - 60 000 рублей (задолженность просрочена на 1060 дней);
- по расчетам с ООО "Зенит" - 30 000 рублей (задолженность просрочена на 95 дней).
В состав резерва по сомнительным долгам включена задолженность:
- ООО "Импульс" - в сумме 60 000 рублей;
- ООО "Зенит" - в сумме 30 000 рублей.
Общая сумма резерва составила 90 000 рублей (60 000 + 30 000). Предположим, что она не больше максимальной суммы резерва (10% от выручки), который может создать "Актив".
30 сентября 2005 года бухгалтер "Актива" сделал проводку:
Дебет 91-2 Кредит 63 - 90 000 рублей - создан резерв по сомнительным долгам.
В IV квартале 2005 года произошли следующие события:
- истек срок исковой давности по задолженности "Импульса";
- "Зенит" погасил свою задолженность на сумму 10 000 рублей.
Бухгалтер "Актива" сделал проводки:
Дебет 63 Кредит 62 - 60 000 рублей - задолженность "Импульса" списана за счет образованного резерва;
Дебет 007 - 60 000 рублей - задолженность "Импульса" учтена на забалансовом счете;
Дебет 51 Кредит 62 - 10 000 рублей - поступили денежные средства от "Зенита".
По состоянию на 31 декабря 2005 года в учете "Актива" числятся:
- дебиторская задолженность "Зенита" на сумму 20 000 рублей (просрочена на 187 дней);
- остаток резерва по сомнительным долгам в сумме 30 000 рублей (90 000 - 60 000).
По Налоговому кодексу на 2006 год может быть перенесен резерв в сумме 20 000 рублей.
По итогам инвентаризации, проведенной по состоянию на 31 декабря 2005 года, руководитель "Актива" должен принять решение о создании резерва на эту же сумму. А сумму резерва, которая превышает 20 000 рублей, надо списать:
Дебет 63 Кредит 91-1 - 10 000 рублей (30 000 - 20 000) - неиспользованная сумма резерва по сомнительным долгам отнесена на финансовые результаты.
Следует ли учитывать ухудшающие поправки?
Закон от 6 июня 2005 года ≤ 58-ФЗ изменил порядок формирования резервов по сомнительным долгам. Согласно внесенным поправкам в статью 266 Налогового кодекса резервы теперь можно создавать только по тем долгам, которые возникли "в связи с реализацией товаров, работ, услуг". Остальные виды задолженности (например, невозвращенные займы, авансы под несостоявшуюся поставку, неоплаченные имущественные права) в резерв входить не могут. Это нововведение законодатели распространили на "правоотношения, возникшие с 1 января 2005 года".
Получается, что налогоплательщики должны внести исправления в отчетные периоды, по которым уже заплачены авансовые платежи. Однако исправления повлекут за собой снижение суммы резерва и, как следствие, появление недоплаты по налогу. И это, безусловно, ухудшает положение организаций. А раз так, то согласно статье 5 Налогового кодекса, "ухудшающее" новшество может начать действовать не раньше начала очередного налогового периода, то есть с 1 января 2006 года.
Но следует иметь в виду, что позиция контролеров в этом вопросе не на стороне налогоплательщиков. В ФНС считают, что неподчинившиеся организации должны будут доказывать, что их положение ухудшилось. Это значит, что инспекторы, обнаруживая при проверке не пересчитанные за 2005 год резервы сомнительных долгов, будут начислять недоимки, штрафы, пени, а фирме придется отбиваться от претензий в суде.
