Если вашей организации необходимы сырье, товары или средства производства, но нет денег, чтобы их купить, вас выручит товарный кредит. Но этот вид займа имеет свои особенности, которые бухгалтер должен учесть.
Товарный кредит является разновидностью договора займа, но все-таки отличается от классической его формы. В данной ситуации заемщик должен возвратить не именно ту продукцию, которую он одолжил, а идентичный товар, но обязательно другой. Например, организация дала взаймы цемент, тогда заемщик должен вернуть цемент в том же количестве, и такого же качества.
Поскольку ситуация аналогична денежному займу, то к товарному кредиту применяются как правила, установленные Гражданским кодексом для денежного кредита (ст. 822 ГК), так и нормы купли-продажи продукции. А право собственности на продукцию при товарном кредите переходит при фактической ее передаче. Выходит, что объектом договора являются вещи, которые используются с целью получения прибыли.
Из-за двойственной природы такого кредита возникают особенности учета и налогообложения.
Кредитор учитывает.
Порядок учета операций по договору товарного кредита определен ПБУ 19/02, в пункте 3 которого прописано следующее. Если одна фирма предоставила другой такую услугу, то для нее это будет финансовым вложением. Размер кредита определяется исходя из стоимости переданных вещей (п. 14 ПБУ 19/02). Правилами бухгалтерского учета предусмотрено, что выдача товарного кредита не является расходом организации, поэтому стоимость активов кредитора не меняется.
Пример
ООО "Ронтка" 10 октября 2004 г. передало ООО "Вантек" на условиях товарного кредита цемент сроком на один год. Рыночная стоимость цемента по договору составляет 600 000 рублей, в том числе НДС 91 525,4 рубля. Балансовая стоимость цемента - 400 000 рублей. Проценты взимаются в момент возврата кредита в размере 10% тела кредита (от 600 000 рублей) и выплачиваются денежными средствами. НДС исчисляется "по отгрузке".
На 10 октября 2004 г. ООО "Ронтка" сделало следующие записи:
Дебет 58-3 "Предоставленные займы" Кредит 10-1 "Сырье и материалы" - 400 000 руб. - отражена передача цемента в кредит;
Дебет 58-3 "Предоставленные займы" Кредит 68 - 91 525,4 руб. - начислен НДС по переданному цементу.
На 10 октября 2005 г. ООО "Ронтка" сделало следующие записи:
Дебет 10-1 "Сырье и материалы" Кредит 58-3 "Предоставленные займы" - 600 000 руб. - обязательство по возврату товарного кредита погашено;
Дебет 58-3 "Предоставленные займы" Кредит 91-1 "Прочие доходы" - 108 474,6 руб. - разница между суммой финансовых вложений и суммой, полученной при возврате кредита, включенная во внереализационный доход;
Дебет 76 Кредит 91- 1 "Прочие доходы" - 60 000 руб. - отражена сумма процентов по предоставленному товарному кредиту;
Дебет 51 Кредит 76 - 60 000 руб. - получены проценты по предоставленному товарному кредиту.
...и начисляет налоги
При предоставлении товарного кредита происходит передача права собственности, поэтому кредитор начисляет НДС исходя из договорной стоимости имущества (ст. 146 НК). Если его учетной политикой утвержден момент определения налоговой базы по "отгрузке", то налог начисляется в момент перехода права собственности. Работая "по оплате", кредитор начисляет НДС при возврате ему долга. Кроме того, при исчислении налога учитываются не все суммы процентов. НДС не облагаются проценты в пределах ставки рефинансирования Банка России (сейчас она равна 13%). Суммы процентов, которые превышают ее размер, включаются в расчет суммы налога (подп. 3 п.1 ст. 162 НК).
Товары, переданные по договору товарного кредита, не признаются расходом в целях налогообложения (п. 12 ст. 270 НК). Аналогичная ситуация складывается и при возврате имущества, а на налоговую базу по прибыли влияют только проценты за пользование заемными товарами.
Доход в виде процентов по долговым обязательствам относится к внереализационным (п. 6 ст. 250 НК). Он рассчитывается исходя из установленной доходности и срока действия такого обязательства на конец соответствующего отчетного периода (п. 6 ст. 271 НК).
Доходы в виде процентов, полученных в натуральной форме, оцениваются исходя из цены сделки с учетом статьи 40 Налогового кодекса. Расчет производится на основе данных о стоимости товаров, передаваемых в счет уплаты процентов, которые указаны в договоре (п. 5 ст. 274 НК). Если цена товаров договором не установлена, то для оценки доходов следует применять рыночные цены на аналогичные ценности.
При передаче (возврате) продукции собственного производства ее налоговая стоимость определяется в порядке, предусмотренном для оценки готовой продукции в соответствии со статьей 319 Налогового кодекса.
У заемщика в бухгалтерском...
Порядок учета операций по договору товарного кредита определен нормами ПБУ 15/01. На основании пункта 3 ПБУ 15/01 задолженность по товарному кредиту принимается к учету в стоимостной оценке полученных вещей. По договору передаются потребляемые вещи. Поэтому заемщик возвращает уже не те вещи, которые он получил, а другие, но определенные общими признаками. При этом себестоимость возвращаемых вещей может отличаться от стоимости тех, которые были получены по договору товарного кредита. В этом случае разница подлежит отнесению на счет прочих доходов и расходов. Так как при возврате имущества происходит переход права собственности от заемщика к кредитору, в учете возникают операции по реализации.
Воспользуемся условиями вышеприведенного примера.
Для возврата кредита ООО "Вантек" закупило цемент по цене 500 000 рублей, в т.ч. НДС .76 271 рублей.
На 10 октября 2004 г. ООО "Вантек" сделало следующие записи:
Дебет 10 Кредит 66 субсчет "Расчеты по товарному займу" - 508 474,6 руб. - принят к учету цемент.
Дебет 19 Кредит 66 субсчет "Расчеты по товарному займу" - 91 525,4 руб. - учтен НДС по полученным материалам на основании счета-фактуры кредитора.
На 10 октября 2005 г. ООО "Вантек" сделало следующие записи:
Дебет 10 Кредит 60 - 423 729 руб. - приобретен цемент для возврата займа;
Дебет 19 Кредит 60 - 76 271 руб. - начислен НДС по приобретенному цементу;
Дебет 60 Кредит 51 - 500 000 руб. - оплачен приобретенный цемент;
Дебет 68 Кредит 19 - 76 271 руб. - принят НДС к зачету.
Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 66 - 60 000 руб. - начислены проценты по кредиту;
Дебет 66 Кредит 51 - 60 000 руб. - уплачены проценты за кредит;
Дебет 66 Кредит 10 - 423 729 руб. - отражен возврат кредита;
Дебет 66 Кредит 91-1 - 84 745,6 руб. - отражена в составе операционных расходов положительная разница между ценой приобретения возвращаемых материалов и их оценкой при получении товарного кредита;
Дебет 66 Кредит 68 - 91 525,4 руб. - начислен НДС исходя из договорной оценки возвращаемых материалов;
Дебет 68 Кредит 19 - 91 525, 4 руб. - принят к вычету НДС, относящийся к имуществу, полученному по договору товарного кредита.
...и в налоговом учете
Заемщик при получении товарного кредита имеет право на вычет по НДС по полученной продукции. Вычет будет предоставлен в момент погашения кредита, и тогда же о заемщику необходимо начислить НДС. Налогообложению подлежит стоимость передаваемых материальных ценностей, а также ценностей в счет уплаты процентов (если по договору они подлежат уплате в натуральной форме).
У заемщика расходы на уплату процентов принимаются в порядке, установленном статьей 269 Налогового кодекса. Расходы признаются, если они существенно не отклоняются от среднего уровня процентов, взимаемых по товарным кредитам, выданным на сопоставимых условиях в том же квартале. При отсутствии в том же квартале товарных кредитов, выданных на сопоставимых условиях (или по желанию организации), предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной величине ставки рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза.
Денежная оценка расходов на уплату процентов в натуральной форме должна осуществляться исходя из фактических затрат на приобретение товарно-материальных ценностей.
