В договоре с покупателем суммы выражены в условных единицах, а оплата предусмотрена в рублях по курсу евро. В 2006 году нам поступила оплата за товары, отгруженные по этому договору в 2005 году. Как начислять по этим сумам НДС, если в прошлом году мы начисляли его .по оплате.?
Причем мы хотим сохранить в договоре с покупателем прежние условия. И в учете стоимость отгруженных товаров и суммы поступившей оплаты отражаются аналогично 2005 г. Каким образом следует исчислять НДС в 2006 г. с сумм отрицательных суммовых разниц? (М. Сухорукова, г. Красноярск)
Порядок начисления и уплаты НДС в переходный период (2006 . 2007 годы) подробно расписан в Федеральном законе от 22 июля 2005 г. ≤ 119-ФЗ. В частности, при применении организацией учетной политики по НДС .по оплате. по товарам, отгруженным в течение 2005 г., но не оплаченным по состоянию на 31 декабря 2005 г., НДС нужно будет начислить к уплате в бюджет по мере погашения дебиторской задолженности покупателями. То есть по этим товарам до 1 января 2008 г. сохраняется прежний порядок начисления налога . по мере оплаты (п. 2 ст. 2 Закона ≤ 119-ФЗ).
В отношении указанных товаров старый порядок (действующий до 1 января 2006 г.) распространяется и на налоговые вычеты. То есть до 1 января 2008 года вычет суммы НДС (относящейся к кредиторской задолженности, числящейся на балансе организации по состоянию на 1 января 2006 г.) производится только после оплаты поставщику.
Поскольку в 2006 году изменились принципы уплаты НДС, применения налоговых вычетов и формирования суммы НДС, в настоящее время нет однозначного ответа на вопрос о возможности корректировки выручки при возникновении отрицательных суммовых разниц . требуются разъяснения налоговых органов. Поясним нашу позицию.
С одной стороны, п. 4 статьи 166 НК, предполагающий корректировки налоговой базы в сторону увеличения и уменьшения, никуда не исчез, и, казалось бы, как и раньше, налоговая база при возникновении отрицательных суммовых разниц может быть откорректирована.
С другой стороны, в п. 3 ст. 153 НК РФ теперь говорится следующее: .при определении налоговой базы выручка (расходы) налогоплательщика в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату, соответствующую моменту определения налоговой базы при реализации (передаче) товаров (работ, услуг), имущественных прав, установленному ст. 167 Кодекса, или на дату фактического осуществления расходов.. Причем, по мнению автора, этот пункт (в отличие от общей нормы п. 4 ст. 166 НК РФ) является как бы .специальной нормой., регулирующей порядок определения момента пересчета выручки, выраженной в иностранной валюте. При этом отдельно оговорено, что пересчет выручки, полученной в иностранной валюте (при экспорте) производится на дату оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), а не на дату реализации товаров (работ, услуг). Это позволяет предположить, что во всех остальных случаях на основании п. 3 ст. 153 НК РФ оценка выручки производится в момент отгрузки покупателю (или получения аванса) и в дальнейшем не корректируется. И так как организация получает выручку не в валюте, корректировка налогооблагаемой базы не производится ни в сторону уменьшения, ни в сторону увеличения.
Но здесь уместно вспомнить мнение Минфина, изложенное в письме от 8 июля 2004 г. ≤ 03-03-11/114. В нем разъясняется, что положительные суммовые разницы увеличивают налогооблагаемую базу по НДС на основании подп. 2 п. 2 ст. 162 НК РФ (как связанные с оплатой реализованных товаров, работ, услуг). А вот отрицательные разницы не уменьшают налогооблагаемую базу по НДС, поскольку Налоговым кодексом это не предусмотрено.
В Письме Управления МНС по г. Москве от 6 сентября 2004 г. ≤ 24-11/57576 высказывается иная точка зрения, . налогооблагаемая база корректируется на суммовые разницы (как на положительные, так и на отрицательные). Та же точка зрения была изложена и позже, в письме УФНС по Московской области от 22 февраля 2005 г. ≤ 21-27/364.
Учитывая, что расчет налогооблагаемой базы до 1 января 2006 года зависел от принятой учетной политики (.по оплате. или .по отгрузке.) и что иной была формулировка п. 3 ст. 153 НК РФ, а также руководствуясь указанными выше письмами налоговых органов, можно было оспорить возражения налоговиков против уменьшения налогооблагаемой базы при возникновении отрицательных суммовых разниц. На наш взгляд, в то время были правы налоговики, а не Минфин.
С 1 января 2006 г. пунктом 3 ст. 153 НК РФ определена оценка выручки, выраженной в иностранной валюте . на дату отгрузки (или полученного аванса), и переоценка по факту оплаты допускается только для расходов.
На практике, по мнению автора, это означает, что переоценка начисленной в момент отгрузки товара выручки должна производится только в сторону увеличения на основании подп. 2 п.2 ст. 162 НК РФ. А покупатель, произведя оплату (понеся фактические расходы), должен скорректировать вычет, сделанный на основании счета-фактуры поставщика до оплаты товара.
Если при возникновении положительных суммовых разниц сумма налога, уплаченная поставщиком в бюджет, будет увеличена, то покупатель (на основании нового счета-фактуры, или счета-фактуры на положительную суммовую разницу) обоснованно предъявит к вычету НДС, доплаченный поставщиком в бюджет. При возникновении же отрицательных разниц ситуация неоднозначная.
Покупатель, для которого приобретение товара (работ, услуг) является расходом, обязан будет на основании п. 3 ст. 153 НК уменьшить налоговый вычет, а продавец на основании того же пункта не вправе уменьшить НДС, начисленный в бюджет в момент отгрузки. Поскольку такое положение не согласуется со статусом НДС, без разъяснений налоговых органов здесь не обойтись.
