Организации, перешедшие на специальные налоговые режимы (упрощенная система налогообложения, единый налог на вмененный доход, единый сельскохозяйственный налог), выплачивают своим работникам пособия по социальному страхованию в особом порядке.
Этот порядок установлен Федеральным законом от 31.12.2002 N 190-ФЗ "Об обеспечении пособиями по обязательному социальному страхованию граждан, работающих в организациях и у индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, и некоторых других категорий граждан" (далее - Закон N 190-ФЗ).
Особенности касаются выплаты пособий по временной нетрудоспособности.
Оплата временной нетрудоспособности работникам производится из двух источников (ст. 2 Закона N 190-ФЗ):
- средств ФСС России в части суммы пособия, не превышающей за полный календарный месяц одного МРОТ ;
- средств работодателей - в части остальной суммы пособия.
Обратите внимание! Эти правила не применяются к выплате пособий по временной нетрудоспособности, вызванной несчастным случаем на производстве или профессиональным заболеванием.
Организации, применяющие специальные налоговые режимы, имеют право добровольно уплачивать в ФСС России страховые взносы на социальное страхование в размере 3% налоговой базы, определяемой в соответствии с главой 24 "Единый социальный налог" НК РФ. В этом случае выплата пособий по временной нетрудоспособности работникам полностью производится за счет средств ФСС России (ст. 3 Закона N 190-ФЗ).
------------------------
С 1 сентября 2005 г. МРОТ был равен 800 руб., а с 1 мая 2006 г. увеличен до 1100 руб.
Исчисление пособия по временной нетрудоспособности, его назначение и выплата работникам производятся в соответствии с общими правилами выплаты пособий, которые установлены нормативными правовыми актами о пособиях по государственному социальному страхованию (ст. 2 Закона N 190-ФЗ).
Таким образом, при выплате пособий по временной нетрудоспособности нужно применять те же нормативные акты, которые приведены в разделе о выплате пособий при общем режиме налогообложения (см. с. 8).
Это означает, что в 2006 г. и для организаций, применяющих специальные налоговые режимы, действует максимальное ограничение пособия за полный календарный месяц в 15 000 руб. (ст. 3 Федерального закона от 22.12.2005 N 180-ФЗ).
Кроме этого временная нетрудоспособность при бытовой травме оплачивается с первого дня.
ПРИМЕР.
Организация применяет упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы минус расходы". Добровольные взносы в ФСС России в размере 3% организация не уплачивает.
Работник, фактически отработавший за последние 12 месяцев более 3 календарных месяцев, представил листок нетрудоспособности с 14 по 22 марта 2006 г. За эти дни пропущено 7 рабочих дней.
Среднедневной заработок, рассчитанный в соответствии с Положением об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 11.04.2003 N 213, составил 1000 руб.
В марте 2006 г. - 22 рабочих дня.
Размер пособия, рассчитанный исходя из среднего заработка за 7 рабочих дней, составил 7000 руб. (1000 руб. х 7 дней).
Максимальный размер пособия составит 4772, 73 руб. (15 000 руб.:: 22 дня х 7 дней).
Поскольку размер пособия, рассчитанный исходя из среднего заработка, превышает максимальный размер (7000 руб. > 4772, 73 руб.), то пособие должно быть выплачено в размере 4772, 73 руб.
Теперь рассчитаем размер пособия исходя из МРОТ 800 руб. в месяц. Он составит 254, 55 руб. (800 руб.: 22 дня х 7 дней).
Таким образом, за счет средств ФСС России будет выплачена часть пособия - 254, 55 руб., а за счет средств организации - 4518, 18 руб. (4772, 73 руб. - 254, 55 руб.).
В соответствии с подп. 6 п. 1 ст. 346.16 НК РФ работодатель вправе учесть в составе расходов для целей налогообложения 4518, 18 руб.
Если организация добровольно уплачивает взносы в размере 3% налоговой базы, определяемой в соответствии с главой 24 НК РФ, то она не вправе учесть в составе расходов сумму уплаченных в ФСС России взносов, поскольку такой вид расходов не предусмотрен ст. 346.16 НК РФ.
При этом суммы исчисленных и выплаченных пособий по временной нетрудоспособности подлежат возмещению за счет ФСС России в полном объеме и не включаются в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по единому налогу.
Выплата всех иных видов пособий по обязательному социальному страхованию работникам организаций, применяющим специальные налоговые режимы, осуществляется за счет средств ФСС России.
Организации, применяющие специальные налоговые режимы, полностью за счет средств ФСС России выплачивают своим работникам следующие виды страхового обеспечения, перечисленные в ст. 8 Федерального закона от 16.07.1999 N 165-ФЗ "Об основах обязательного социального страхования":
- единовременное пособие при рождении (усыновлении) ребенка;
- единовременное пособие женщинам, вставшим на учет в медицинских учреждениях в ранние сроки беременности;
- ежемесячное пособие на период отпуска по уходу за ребенком до достижения им возраста полутора лет;
- социальное пособие на погребение.
Отметим также, что согласно разъяснениям ФСС России выплата пособия по временной нетрудоспособности в связи с операцией по искусственному прерыванию беременности производится полностью за счет средств ФСС России, поскольку данная операция не является заболеванием (см. письмо ФСС РФ от 15.02.2005 N 02-18/07-1243).
Это означает, что налогоплательщики, применяющие специальные режимы налогообложения, должны предъявлять ФСС России для возмещения всю сумму пособия, выплаченного по этому основанию.
Напоминаем, что в соответствии с письмом Минздрава России и ФСС России от 10.12.1996 N 2510/12964-96-27/07-470ЛР при проведении операции по искусственному прерыванию беременности вместо вида операции в больничном листке должен указываться шифр Ш31.
В местностях Российской Федерации, где введен ЕНВД, распространенной является ситуация, когда налогоплательщики одновременно платят ЕНВД и налоги общего режима.
В этом случае источники оплаты больничных для разных работников разные, да и механизмы расчета сумм, выплачиваемых за счет этих источников, не совпадают.
Рассмотрим самый простой случай, когда работник целиком занят в деятельности, которая подпадает под ЕНВД.
В этом случае пособие по временной нетрудоспособности рассчитывается в соответствии со ст. 2 Закона N 190-ФЗ и выплачивается за счет двух источников:
- средств ФСС России - в части суммы пособия, не превышающей за полный календарный месяц одного МРОТ;
- средств работодателей - в части суммы пособия, превышающей вышеуказанный размер.
ПРИМЕР.
Организация занимается производственной и торговой деятельностью.
С выручки, полученной от производства, предприятие платит обычные налоги, а с торговой выручки платит ЕНВД. Добровольных взносов в ФСС России предприятие не перечисляет.
В организации установлена 5-дневная рабочая неделя.
Работник был нетрудоспособен по общему заболеванию с 23 по 28 января 2006 г. и имеет право на расчет пособия из среднего заработка, поскольку отработал более 3 месяцев за последние 12 календарных месяцев перед наступлением временной нетрудоспособности.
Непрерывный трудовой стаж - 4 года 11 месяцев (размер пособия - 60% среднего заработка).
Среднедневной заработок составил 285 руб.
Размер дневного пособия по временной нетрудоспособности с учетом продолжительности непрерывного трудового стажа составит 171 руб. (285 руб. х 60%).
Данный размер дневного пособия не превышает разрешенную максимальную величину 1000 руб. (15 000 руб.: 15 дней).
Таким образом, сумма рассчитанного пособия составит 855 руб. (171 руб. х 5 дней).
В нашем примере ФСС России должен возместить 266, 67 руб. (800 руб.: 15 дней х 5 дней).
Организация за счет собственных средств оплатит 588, 33 руб. (855 руб. - 266, 67 руб.).
Сумма исчисленого налога при ЕНВД уменьшается на сумму выплаченных работникам пособий по больничным за счет собственных средств организации. Однако сумму налога можно уменьшить не более чем на 50% (п. 2 ст. 346.32 НК РФ).
Теперь рассмотрим ситуацию, когда разделить работу по видам деятельности невозможно.
Поскольку начисленная сумма по больничному листку должна распределяться между видами деятельности, для расчета необходимо вычислить долю, пропорционально которой будет распределяться пособие.
Законодательно способ распределения суммы пособия между видами деятельности не установлен. Поэтому необходимо использовать расчет доли выручки от деятельности, переведенной на "вмененку", в общей сумме дохода организации. Использовать такой способ расчета предложило МНС России в п. 2.1 письма от 05.11.2002 N СА-6-05/1697@. Все показатели, по нашему мнению, следует взять за тот месяц, в котором наступила нетрудоспособность.
"Вмененная" часть пособия по временной нетрудоспособности оплачивается в том же порядке, что и работникам, занятым в деятельности, переведенной на ЕНВД.
Остальная часть пособия, относимая к деятельности, облагаемой обычными налогами, рассчитывается в обычном порядке. При этом нужно помнить, что первые два дня нетрудоспособности оплачиваются за счет организации, а остальные дни - за счет средств ФСС России (ст. 1 Федерального закона от 22.12.2005N 180-ФЗ).
ПРИМЕР.
Работник занят как в деятельности, облагаемой налогами в общем режиме, так и в деятельности, облагаемой ЕНВД.
Он был болен с 24 по 29 апреля 2006 г. Его непрерывный трудовой стаж составил 26 лет 11 месяцев, что дает ему право на получение пособия в размере 100%.
Кроме этого работник имеет право на расчет пособия из среднего заработка, поскольку отработал более 3 месяцев за последние 12 календарных месяцев перед наступлением временной нетрудоспособности.
В этом случае необходимо рассчитать выручку за апрель 2006 г., которая составила:
- от производственной деятельности - 250 000 руб. (без НДС);
- от розничной торговли - 175 000 руб.
Доля выручки от производственной деятельности составляет 58, 8% {250 000 руб.: (250 000 руб. + 175 000 руб.) } х 100%.
Соответственно доля розничной торговли - 41, 2%.
Среднедневной заработок - 143 руб.
Размер пособия по временной нетрудоспособности составляет 715 руб. (143 руб. х 5 дней).
К деятельности, облагаемой налогами по общему режиму, относятся 420, 42 руб. (715 руб. х 58, 8%), а к торговой деятельности, облагаемой ЕНВД, - 294, 58 руб. (715 руб. х 41, 2%).
По деятельности, облагаемой общими налогами, первые два дня оплачиваются за счет организации.
В этом примере 24 и 25 апреля (2 дня) подлежат оплате за счет средств организации, а с 26 по 28 апреля (3 дня) - за счет ФСС России.
Таким образом ФСС России оплачивает 252, 25 руб. (420, 42 руб.:: 5 дней х 3 дня), а организация за счет своих средств оплачивает 168, 17 руб. (420, 42 руб. - 252, 25 руб.).
Мы рассчитали, что к торговой деятельности, облагаемой ЕНВД, относится сумма пособия 294, 58 руб.
Однако по ЕНВД ФСС России возместит только 200 руб. (800 руб.:: 20 дней х 5 дней), т. е. сумму пособия из расчета не более одного МРОТ за полный календарный месяц.
Организация за счет собственных средств оплатит 94, 58 руб. (294, 58 руб. - 200 руб.).
Всего по больничному ФСС России должен оплатить 452, 25 руб. (252, 25 руб. + 200 руб.), а за счет организации - 262, 75 руб. (168, 17 руб. + + 94, 58 руб.)
При наступлении соответствующих страховых случаев работодатели, применяющие специальные налоговые режимы, рассчитывают и выплачивают пособия по социальному страхованию работникам и обращаются за выделением соответствующих средств на их выплату в отделение ФСС России по месту регистрации.
Отделение Фонда социального страхования РФ перечисляет организации средства (п. 3.3 Инструкции о порядке расходования средств ФСС России) на основании следующих документов:
- письменного заявления страхователя;
- расчетной ведомости по средствам Фонда социального страхования Российской Федерации (форма 4-ФСС РФ), утвержденной Постановлением ФСС России от 22.12.2004 N 111, за отчетный период или промежуточной расчетной ведомости по средствам Фонда за соответствующий календарный месяц, подтверждающей начисление расходов по обязательному социальному страхованию;
- копий платежных поручений, подтверждающих уплату за соответствующий период единого сельскохозяйственного налога, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности или единого налога, уплачиваемого при упрощенной системе налогообложения;
- заверенных надлежащим образом копий документов, подтверждающих обоснованность и правильность расходов по обязательному социальному страхованию.
Те работодатели, которые добровольно уплачивают в ФСС России страховые взносы на социальное страхование работников на случай их временной нетрудоспособности, выплату пособий по временной нетрудоспособности производят в счет начисленных страховых взносов.
В случае превышения суммы расходов на выплату пособий по временной нетрудоспособности над суммой начисленных страховых взносов ФСС России возмещает организации истраченные суммы.
При этом кроме перечисленных выше документов страхователи-работодатели представляют:
- отчет по страховым взносам, добровольно уплачиваемым в Фонд социального страхования Российской Федерации отдельными категориями страхователей (форма 4а-ФСС РФ, утвержденная Постановлением ФСС России от 25.04.2003 N 46) за отчетный период, или промежуточную расчетную ведомость по средствам Фонда за соответствующий календарный месяц, подтверждающую начисление расходов по обязательному социальному страхованию;
- копии платежных поручений, подтверждающих уплату страховых взносов в ФСС России в добровольном порядке; - иные расходы по обязательному социальному страхованию за счет средств, выделяемых отделением (филиалом отделения) ФСС России.
