Поручительство "обеспечит" НДС
С. Тищенко, аудитор, - для "Федерального агентства финансовой информации"
Не так давно из-под пера Минфина вышло сразу несколько довольно оригинальных разъяснений, посвященных НДС. После их прочтения остается весьма неприятное впечатление. Если представители главного финансового ведомства хотя бы немного не сбавят обороты, то налог в скором времени придется платить, даже только подумав о совершении той или иной операции.
Коммерческие фирмы зачастую выступают в качестве поручителей своих сотрудников перед банками, при получении кредита на покупку жилья например. Если говорить об отношениях между юридическими лицами, то головная организация вправе исполнять роль поручителя перед кредитором собственной "дочки". Или даже поддержать своей репутацией достойных бизнес-партнеров.
На первый взгляд, организация-поручитель как бы оказывает услугу должнику. Видимо, именно этим выводом руководствовались представители главного финансового ведомства, указав в письме от 12 марта 2007 г. ≤ 03-07-07/07, что выдача поручительства облагается НДС в обычном порядке. Чиновники напомнили, что исключение сделано лишь для тех компаний, которые имеют лицензию на осуществление банковской деятельности (ст. 149 НК). Однако это может натолкнуть и на другую мысль: если у фирмы есть разрешение на проведение отдельных операций, в том числе банковских, то она соответственно и оказывает услугу. Если же лицензии у компании нет, то, по сути, она не может исполнять роль поручителя, поскольку такая деятельность для нее будет считаться нелегальной. Во всяком случае, именно так обстоят дела, к примеру, в торговле алкоголем.
В то же время за выдачу поручительства без лицензии никто еще не оштрафован, а значит, утверждать, что такая операция является услугой, тоже нельзя. Ко всему прочему, представители Минфина ссылаются исключительно на Налоговый кодекс, хотя в нем отсутствует определение термина "поручительство". В связи с этим обратимся к другим отраслям права, в частности к Гражданскому кодексу (ст. 11 НК).
И не услуга это вовсе!
Согласно гражданскому законодательству, поручительство предполагает, что фирма отвечает перед кредитором третьего лица за исполнение им финансовых обязательств (ст. 361 ГК). Причем договор поручительства может быть заключен также для обеспечения обязательства, которое возникнет в будущем. То есть, по сути, поручительство рассматривается исключительно как обеспечительная мера, как, например, те же пени или штрафы за неисполнение договорных обязательств.
Выходит, что термин "услуга" не отражает сущности операций по выдаче поручительства. Ведь вряд ли у кого повернется язык сказать, что налоговая инспекция, начисляя пени за просрочку платежа, тем самым оказывает услугу. Может быть, конечно, в отношении госказны это и услуга... хотя скорее - должностные обязанности налоговиков. Налицо подмена понятий.
К тому же любая организация вне зависимости от сферы деятельности вправе предусмотреть в договоре с контрагентом выплату неустойки, впрочем, как и участие поручителя. В качестве его может выступать не только уполномоченная на то Центробанком структура, но и вполне обычная коммерческая фирма.
От НДС не уйдешь
Тем не менее даже если считать, что поручительство не что иное, как обеспечительная мера, то проблем с НДС избежать не удастся. И вот почему.
В письме от 13 марта 2007 г. ≤ 03-07-05/11 представители Минфина сообщили, что суммы штрафов, пени и неустоек по договорам купли-продажи необходимо включать в базу по НДС. Обоснование столь оригинального вывода не менее интересное. Чиновники указали, что налог на добавленную стоимость начисляется "на все суммы, полученные за реализованные товары, в том числе финансовую помощь... и иные доходы, так или иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг)" (подп. 2 п. 1 ст. 162 НК). Поиграв данной формулировкой, финансисты, даже не моргнув глазом, подвели под налог те доходы, которые некогда были исключены из налоговой базы специальным законом (имеется в виду Федеральный закон от 29 декабря 2000 г. ≤ 166-ФЗ).
Таким образом, как бы мы ни квалифицировали поручительство - как услугу или как обеспечительную меру, учитывать его при расчете НДС все же придется. Вот только в какой сумме?
Почем репутация?
Поручительство характеризуется двумя ценовыми понятиями, как то:
- сумма выданного поручительства;
- вознаграждение за поручительство, предусмотренное договором.
Первое подразумевает договорную стоимость партии товаров, которые, например, предполагается отгрузить в ходе сделки (п. 2 ст. 363 ГК). Ведь поручитель выдает гарантию, что договорные обязательства будут исполнены. Если фирма-поставщик сама погасит свою задолженность перед покупателем, то и рассчитываться с бюджетом по НДС ему придется самостоятельно. Поручитель в таком случае совершенно не касается налоговых отношений, а значит, сумма выданного поручительства у него не увеличивает базу по НДС.
Если же все-таки должник по каким-либо причинам не сможет погасить свою задолженность перед кредитором, то заняться этим придется поручителю. Что же тут будет с НДС? По сути, в данной ситуации происходит перемена лиц в обязательстве. Причем право требования по договору переходит к поручителю в силу закона, к тому же разницы между стоимостью "приобретения" долга и суммой погашения не возникает. Следовательно, при поступлении от должника некой суммы в счет погашения перешедшего требования, налоговая база по НДС у поручителя будет равна нулю (п. 2 ст. 155 НК).
Кроме того, тот факт, что поручитель погасил обязательства третьего лица можно рассматривать и как предоставление займа. Поскольку, например, горе-покупатель в конце концов вернет деньги поручителю в той же сумме, то есть налицо временное пользование средствами поручителя. А такие операции, согласно подпункту 15 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса, не облагаются НДС.
Как видим, договорная стоимость поручительства в любом случае не участвует в расчете НДС. К сожалению, этого нельзя сказать о вознаграждении. Данный доход, как правило, не зависит от того, кто, в конечном счете, будет рассчитываться по долгам, и выплачивается в момент заключения договора или в иной срок, оговоренный сторонами. Вознаграждение будет являться у поручителя внереализационным доходом, а значит, его необходимо учесть как при расчете налога на прибыль, так и рассчитывая НДС.
Пример
Компания "Крым" в апреле приняла на себя поручительство за фирму-покупателя "Бриз" перед поставщиком за вознаграждение в размере 1 процента от установленной договором стоимости товаров. Она равна 236 000 рублей. "Бриз" перечисляет вознаграждение на дату заключения договора поручительства, то есть в апреле. По условиям же соглашения поставки, отгрузка и оплата товаров производятся в мае.
"Бриз" не смог самостоятельно погасить в мае обязательства перед кредитором, и это пришлось сделать поручителю. В июне же "Бриз" исполнила денежное требование компании "Крым" в сумме 236 000 руб.
Бухгалтер компании-поручителя должен будет сделать следующие проводки:
Апрель:
Дебет 009 "Обеспечение обязательств и платежей выданные" - 236 000 руб. - выдано поручительство фирме "Бриз";
Дебет 76 субсчет "Расчеты по выданному поручительству" Кредит 91 - 2 360 руб. - отражен доход от выдачи поручительства;
Дебет 91 Кредит 68 субсчет "НДС начисленный" - 360 руб. - начислен НДС с суммы вознаграждения.
Май:
Дебет 76 субсчет "Погашение долга в счет поручительства" Кредит 51 - 236 000 руб. - погашена задолженность перед поставщиком в счет поручительства;
Кредит 009 "Обеспечение обязательств и платежей выданные" - 236 000 руб. - списана стоимость поручительства;
Дебет 76 субсчет "Расчеты по выданному поручительству" Кредит 76 субсчет "Погашение долга в счет поручительства" - 236 000 руб. - отражено право требования долга фирмы-покупателя, перешедшее в силу закона.
Июнь:
Дебет 51 Кредит 76 субсчет "Расчеты по выданному поручительству" - 236 000 руб. - получены деньги от фирмы "Бриз" в счет погашения требования.
******************************************************
Дополнительные бонусы для "вмененщиков"
К. Рябцев, обозреватель "Федерального агентства финансовой информации"
Подарки и скидки получать всегда приятно, а потому именно таким способом поставщики стимулируют своих партнеров на дальнейшее сотрудничество. В то же время среди заинтересованных контрагентов может оказаться и "вмененщик", которого любой "посторонний" доход может подвести под раздельный учет со всеми вытекающими отсюда последствиями. Невольно напрашивается вопрос: не лучше ли фирмам на ЕНВД отказаться от всевозможных бонусов?
Скидки, свободные от налогов
Занимаясь исключительно "вмененным" видом деятельности, например розничной торговлей товарами, фирма может без особых сомнений соглашаться на предложения поставщика о скидках, поскольку по общему правилу товары продаются по льготной цене только при выполнении определенных условий покупки. Например, если компания уже приобрела определенный объем продукции, тогда все то, что покупается сверх него - предоставляется по сниженной цене.
В таком случае полученный дополнительный доход относиться исключительно к основной деятельности фирмы, которая как раз является "вмененной". То есть у компаний на ЕНВД сумма скидки как таковой никакими налогами не облагается (письмо Минфина от 23 марта 2007 г. ≤ 03-11-04/3/83). Финансисты аргументировали свой вывод тем, что в данном случае скидка относится лишь к "вмененной" деятельности, а значит, облагать ее надо по правилам главы 26.3 Налогового кодекса. В данной главе, к слову сказать, не предусмотрено отдельного порядка для налогообложения "специфических" доходов. То есть, если рассчитывать налог в соответствии с нормами главы, посвященной ЕНВД, то сумма единого "вмененного" налога не будет зависеть от реального дохода, полученного фирмой. Аналогичные разъяснения представители Минфина уже высказывали в письме от 9 февраля 2007 г. ≤ 03-11-05/29.
Скидки "в разрезе"
Если же "вмененная" деятельность является для компании далеко не единственной, то тут ситуация со скидками будет посложнее. Допустим, организация реализует товары не только в розницу (ЕНВД), но и оптом (общий режим). Тогда закупленная продукция идет как на "вмененную" торговлю, так и на ту, которая облагается общими налогами. Соответственно скидка в цене не будет уже однозначно относиться только к одному виду деятельности. И вот тут организациям придется столкнуться все с тем же раздельным учетом. Причем нельзя не отметить, что его целесообразно вести не только в разрезе приобретенных товаров, но и по доходам, полученным в виде скидок. Об этом сказано в письме Минфина от 1 декабря 2006 г. ≤ 03-11-04/3/519.
Итак, скидка по товарам, проданным в розницу, подпадает под "вмененный" режим. Следовательно, облагать ее налогом на прибыль ни к чему, делают вывод эксперты журнала "Нормативные акты для бухгалтера". Ведь в пункте 10 статьи 274 Налогового кодекса определено, что фирмы на спецрежиме при исчислении базы по налогу на прибыль не учитывают доходы и расходы, относящиеся к таким режимам.
С тех же бонусов, которые относятся к продукции, реализованной оптом, придется заплатить все общие налоги и отразить их соответствующим образом в учете.
Скидки, связанные с приобретением товаров, признаются в бухучете прочими доходами на дату фактического получения товаров (п. 4, 8 ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина от 6 мая 1999 г. ≤ 32н). Их сумма отражается на счете 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утверждена приказом Минфина от 31 октября 2000 г. ≤ 94н).
Пример
ООО "Секрет" занимается оптовой и розничной торговлей. Доходы от каждого вида деятельности соотносятся в пропорции 4 : 1. При покупке товаров у постоянного поставщика фирме предоставили скидку в размере 200 000 руб. Договорная цена приобретенных товаров при этом не меняется, исправления в ранее выставленные расчетные документы не вносятся. Извещение о предоставлении бонуса получено в мае, в этом же месяце сумма предоставленного бонуса поступила на расчетный счет организации.
Для начала определим долю бонуса, относящегося к каждому из видов деятельности:
- розница: 200 000 х 1 : 5 = 40 000 руб.;
- оптовая торговля: 200 000 х 4 : 5 = 160 000 руб.
Получается, что ООО "Секрет" может не учитывать для целей налогообложения часть полученного бонуса в размере 40 000 рублей. Однако отражать в бухгалтерском учете надо всю сумму "подарка":
Дебет 60 Кредит 91 субсчет "Прочие доходы" - 160 000 руб. - отражена сумма дохода, полученного в виде бонуса от поставщика по оптовой торговле;
Дебет 60 Кредит 91 субсчет "Прочие доходы" - 40 000 руб. - отражена сумма бонуса по рознице;
Дебет 51 Кредит 60 - 200 000 руб. - получены деньги в счет бонуса на расчетный счет.
*************************************************************************
Охота на "парфюмера"
В. Андронова, обозреватель "Федерального агентства финансовой информации"
Компаниям, которые являются звеном косметической индустрии, скучать явно не приходится. Эти участники рынка алкогольсодержащей продукции подвергаются атакам ревизоров гораздо чаще остальных компаний. Причем навещают их далеко не только налоговики. Мало того что "парфюмеры" должны соблюдать общие правила торговли, так еще и химические составляющие их товара никак не дают покоя проверяющим.
Косметическая ревизия
В связи с тем, что отечественный рынок парфюмерии и косметики неизменно растет, увеличивается и количество ведомств, проверяющих предприятия ароматной отрасли (на данный момент их насчитывается более 20). Не обходится также и без увеличения полномочий последних.
Необходимость в столь повышенном контроле над данной отраслью вызвана ее спецификой. Речь идет о большом ассортименте товаров, их сложном химическом составе, а также об особых условиях обращения с продукцией и содержании в ней этилового спирта.
Самые частые гости бухгалтера парфюмерного магазина или склада - это, пожалуй, пожарные, представители Роспотребнадзора, милиции и налоговой инспекции. Что касается последних, то их интересует все, что связано с оборотом спиртосодержащей продукции, а также соблюдение общих правил торговли.
Несмотря на разнообразие ревизоров, общий порядок проведения проверки для всех един. Он прописан в Законе от 8 августа 2001 г. ≤ 134-ФЗ. Вместе с тем существуют также внутренние инструкции и приказы для каждого ведомства, регламентирующие поведение его сотрудников.
Наведываясь на фирму, контролеры прежде всего проверяют правильность выдачи чеков на руки покупателям, наличие сертификатов на реализуемую продукцию, а также то, отвечает ли информация на этикетках государственным требованиям. Самый же излюбленный метод ревизоров - "контрольная закупка".
Вообще-то список требований к продавцам парфюмерии и косметики настолько широк, что многие предприятия розничной сферы торговли не осведомлены о них в полной мере. Однако некоторым незнанием отличаются не только представители торговли. Так, ежедневная работа парфюмерно-косметических компаний - убеждать чиновников в том, что необязательно перечислять ингредиенты продукции на русском языке, так как четких требований и норм в этой ситуации закон о государственном языке не предусматривает (Закон от 1 июня 2005 г. ≤ 53-ФЗ). Как ни странно, некоторые контролеры этого не знают и зачастую требуют убрать не русифицированную продукцию с прилавков.
По сути, "этикеточная" информация привлекает к себе повышенное внимание со стороны контролеров. Проверяют ее в основном торговая инспекция Роспотребнадзора, но поинтересоваться данными упаковки могут и налоговики. Нормативная база, устанавливающая запросы к этикеткам, достаточно объемна. В нее входят: Закон от 7 февраля 1992 г. ≤ 2300-1 "О защите прав потребителей", постановление правительства от 19 января 1998 г. ≤ 55, устанавливающее правила продажи отдельных видов товаров, и ГОСТ Р 51391-99 (утвержден постановлением Госстандарта от 9 декабря 1999 г. ≤ 490-ст).
Состав товара, указываемый на этикетке, должен включать в себя перечень всех его ингредиентов. Это должно помочь специалисту проконсультировать потребителя о возможности возникновения аллергии или другой негативной реакции после применения товара, отмечают эксперты журнала "Московский бухгалтер". Ведь самому покупателю не всегда легко понять сложные химические названия.
В России пока не существует официально утвержденной номенклатуры косметических ингредиентов, а при переводе названий веществ часто возникают ошибки. На сегодняшний день специалисты читают их согласно международным стандартам INCI. Учитывая это, ГОСТ Р 51391-99 позволяет изготовителю указывать перечень ингредиентов, используя буквы латинского алфавита. В свою очередь, Закон "О защите прав потребителей" требует указывать состав только в отношении продуктов питания.
В соответствии с ГОСТ Р 51391-99, информация о парфюмерно-косметических изделиях также должна содержать данные о правильном их применении и соответствующие предостережения. Предупреждения нужно указывать в случае, когда использование продукта может нанести вред здоровью или имуществу. Эти сведения должны быть на этикетке, иначе продажа духов и косметики будет ограниченна.
Стоит также отметить, что до 1 января на этикетке необходимо было публиковать предупреждение о "недопустимости применения" парфюмерно-косметической продукции в пищу. После 1 января эта надпись изменилась - производители должны предостерегать об "опасности применения" товара в качестве пищевого продукта.
Сам себе ревизор
Помимо ревизий со стороны государственных ведомств, существует и внутренняя цензура в парфюмерно-косметической сфере торговли и производства. Так, из-за того, что контролеры предъявляют к продукции огромное количество требований, оптовики сегодня диктуют производителям не только цену и ассортимент, но и условия, при которых будут распространять косметику.
За последнее время участились случаи, когда торговые сети перестраховываются и не берут товар от поставщиков. Объясняется это тем, что при проверках торговая инспекция и налоговые органы могут дать указание торговой точке убрать продукцию с прилавков из-за отсутствия той или иной надписи на этикетке.
В результате парфюмерно-косметическая сфера торговли фактически подвергается двойной ревизии. С одной стороны - государственные ведомства проверяют фирмы, занимающиеся оптово-розничной торговлей, а с другой - последние сами регулируют действия производителей.
Примите к сведению...
С 1 апреля ФНС планировала запретить оборот денатурата спиртосодержащей продукции с содержанием денатурирующих веществ. Однако в связи с тем, что такое обстоятельство могло привести к остановке продажи парфюмерии и косметики вовсе, роковую дату было решено перенести на 1 июля. Конечно, это приятная отсрочка, но как бы то ни было, количество "косметических" проверок вряд ли уменьшится.
Таким образом, многие торговые сети во избежание проблем уже не заказывают парфюмерно-косметическую продукцию для реализации, а компании-производители срочно меняют этикетки. Вместе с тем ревизоры иногда требуют представить документ, в котором декларируется отсутствие в составе косметики спирта. И это несмотря на то, что в составе продукции, указанном на этикетке, спирт не заявлен.
Небольшие фирмы переключаются на другую продукцию, с которой проще работать. Кроме того, проблемы коснулись и дистрибьюторов парфюмерной продукции. Из 3,5 тысяч оптовиков, работавших со спиртосодержащей непищевой продукцией, лицензии на начало 2007 года получили только 600 компаний.
