Статья 31 Налогового кодекса позволяет инспекциям проводить налоговые проверки. Но, как выяснилось из трех постановлений Президиума ВАС, принятых 13 марта 2007 года, эта функция принадлежит не только налоговикам, но также и судебным органам.
Большое количество налоговых споров связано с предоставлением права на налоговые вычеты. Основную их "тематику" можно выразить следующей фразой: какие документы налогоплательщик не донес в инспекцию и что из этого вышло. 13 марта 2007 года Президиум ВАС принял сразу три постановления именно по этому вопросу. И вывод, который сделали арбитры, честно говоря, несколько удивил, но представителям бизнеса он более чем понравится.
Ситуация первая
Налоговая отказала компании в возмещении НДС путем зачета, так как налогоплательщик не представил одновременно с декларацией счета-фактуры и документы, подтверждающие приобретение тех товаров, которые были реализованы на экспорт, а также уплату НДС поставщиками.
Предприятие не согласилось с мнением налоговой и обратилось в суд с заявлением "о признании недействительным решения ИФНС в части отказа в возмещении суммы НДС и об обязании инспекции возвратить эту сумму путем зачета" Впрочем, на начальном этапе результата это не дало. Первая инстанция поддержала мнение инспекции. В апелляции дело не слушалось, а кассация оставила решение без изменений.
Суды сочли, что налогоплательщик, желая получить возмещение, не выполнил требования законодательства. А именно: в налоговую не были представлены первичные документы, исходя из которых чиновники смогли бы сделать вывод, что товар, вывезенный за границу, действительно "имел место быть", а поставщики этого товара полностью рассчитались с бюджетом.
Впрочем, в итоге документы все-таки появились . налогоплательщик предъявил их в суд, но арбитры остались непреклонны, что вполне объяснимо, даже если не обращаться к закону, а исходить из элементарной логики: если решение принято инспекцией в ноябре 2005 года, а вердикт суда родился на свет в мае 2006-го, значит, документы возникли где-то в промежутке между этими сроками. Ну и каким образом арбитры могут признать решение налоговой незаконным, если чиновники нужных документов в глаза не видели?
Однако, на постановлении ФАС Московского округа налогоплательщик не остановился и обратился в ВАС, где наконец-то нашел понимание. Постановлением от 13 марта 2007 г. ≤ 15557/06 высшие арбитры передали дело на новое рассмотрение.
Логика использовалась следующая. Во-первых, по мнению судей, принимая решения, нижестоящие суды не должны были забывать, что ВАС уже выражал свою позицию по этому вопросу в постановлениях Президиума от 19 октября 2004 г. ≤ 4356/04, от 14 декабря 2004 г. ≤ 3521/04, от 5 декабря 2006 г. ≤ 15311/06. Состоит она в том, что "правила главы 21 Налогового кодекса не устанавливают обязанности налогоплательщиков одновременно с налоговой декларацией по НДС по налоговой ставке 0 процентов представлять в налоговый орган первичные документы, обосновывающие налоговые вычеты".
Кроме того, по мнению ВАС, исходя из абзаца 4 статьи 93 Налогового кодекса, при проведении камеральной проверки налоговая может истребовать "дополнительные сведения, получить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов", но только при предъявлении соответствующего требования. Иными словами, если инспекция в официальном порядке ничего у проверяемого не запрашивала, значит, ее решение об отказе в возмещении НДС незаконно.
Ситуация вторая
Практически . зеркальное отражение первой. ОАО представило в налоговую декларацию по НДС по ставке 0 процентов и документы, предусмотренные в статье 165 Налогового кодекса, для подтверждения обоснованности применения экспортной ставки, а также налогового вычета. Инспекция провела камеральную проверку и применение ставки 0 процентов признала законным, а вот в вычете отказала. Причиной для этого стало непредставление обществом счетов-фактур и документов, подтверждающих приобретение товаров и уплату НДС поставщиками.
Очевидно, что такой расклад не мог устроить компанию, и искать справедливость ей пришлось в арбитражном суде. Все недостающие документы она представила как в инспекцию, так и в первую судебную инстанцию. Однако на первом этапе фирме это совершенно не помогло. Арбитры сочли, что она не выполнила указания закона, поскольку "факт предоставления документов в инспекцию и суд после вынесения решения инспекции свидетельствует о ненадлежащем исполнении обществом обязанности по подтверждению права на применение налогового вычета". Кстати, апелляция и кассация всецело поддержали мнение первой инстанции. Зато с ним не согласился Президиум ВАС и в постановлении от 13 марта 2007 г. ≤ 15557/06 отменил как решение Арбитражного суда города Москвы, так и постановления апелляционной и кассационной инстанций, а дело отправил на новое рассмотрение.
Высшие арбитры очередной раз сослались на перечисленные выше постановления ВАС. Во-вторых, они сочли, что предоставление документов, необходимых для подтверждения права на вычет, в суд уже после принятия решения об отказе в вычете налоговой, вовсе не противоречит принципу разделения полномочий исполнительной и судебной власти, который установлен в статье 10 Конституции. В третьих, судьи опять же вернулись к статьям 93 и 88 Налогового кодекса, анализ которых им позволил сделать вывод, что налоговая может потребовать у компании дополнительные документы, но для этого ей нужно направить требование об их предоставлении. По выражению Высшего Арбитражного Суда, "не получив своевременно требования инспекции о предъявлении дополнительных документов, общество вынуждено было одновременно предъявить их и в налоговый орган, и в суд первой инстанции".
Ситуация третья
Третья ситуация мало чем отличается от первых двух. ОАО представило в налоговую декларацию по НДС и документы, предусмотренные статьей 165 Налогового кодекса, чтобы подтвердить обоснованность применения ставки налога 0 процентов, и право на налоговый вычет. По результатам камеральной проверки инспекция отказала обществу по обоим пунктам. Основанием для такого решения стало непредставление налогоплательщиком документов, которые могли бы подтвердить фактический экспорт товаров.
Общество с постановкой вопроса не согласилось и обратилось в суд. Решением арбитражного суда Новосибирской области требования налогоплательщика были удовлетворены. Арбитры посчитали, что, принимая решение, налоговая пренебрегла правилами статей 88 и 101 Налогового кодекса и не потребовала у общества внести в документы необходимые изменения. Между тем налогоплательщик все, что надо, поменял и предъявил документы в суд.
Налоговая оспорила решение в апелляцию. Здесь мнение первой инстанции единомышленников не нашло, и в удовлетворении требований общества было отказано. ФАС Западно-Сибирского округа оставил постановление апелляции без изменений. Логика у судов была следующая: "документы, поданные обществом на момент проведения камеральной проверки, не соответствовали требованиям статьи 165 Налогового кодекса, что служит основанием для лишения налогоплательщика права на применение налоговой ставки 0 процентов и налогового вычета; обязанность по доказыванию указанного права лежит на налогоплательщике и инспекция не должна уведомлять его о недочетах в представленных им документах".
Фирма, решив идти до конца, обратилась в ВАС, который, рассмотрев ситуацию, принял постановление от 13 марта 2007 года ≤ 14385/06, где оба постановления отменил, а оставил в силе решение первой инстанции.
В аргументах, которыми руководствовались высшие арбитры, впрочем, оригинальности не наблюдается. Они совпадают с теми, которые уже были использованы в двух первых ситуациях, так что приводить их еще раз смысла не имеет.
Странная логика
Итак, выделим и рассмотрим основные аргументы высших судей, изложенные в этих трех постановлениях Президиума ВАС.
Начнем с напоминания судам нижестоящих инстанций о том, что они забыли про уже существующую позицию "начальства". С точки зрения единообразия судебной практики, это, конечно, существенно. Но, согласно статье 5 АПК, "при осуществлении правосудия судьи арбитражных судов независимы, подчиняются только Конституции и федеральному закону". А в статье 13 того же кодекса перечислены нормативные правовые акты, "применяемые при рассмотрении дел". Там постановлений ВАС, как обязательного к применению источника права, не упомянуто. Так что отменить судебный акт только потому, что мнение принявшего его судьи не совпадает с мнением высших арбитров, все-таки нельзя.
Дальше больше. Предъявление документов, которые надо было отнести в налоговую, в суд, не нарушает статьи 10 Конституции, где говорится о разграничении исполнительной и судебной власти. Как же, позвольте, не нарушает? Может, тогда налогоплательщику просто написать в инспекцию заявление на вычет, получить отказ, а все необходимые документы принести в суд? И камеральную проверку тогда тоже будут проводить арбитры, и решение по ней выносить. Если, исследовав в судебном заседании документы, которые налоговики в глаза не видели, можно признать их решение, принятое задолго до этого заседания, незаконным, то, может быть, пойти дальше и взять на себя и выездные проверки? А что? Собираются несколько судей и выезжают по адресу заявителя, ведь статья 78 АПК позволяет им "провести осмотр и исследование письменных и вещественных доказательств по месту их нахождения". Все-таки представляется, что задача суда состоит в осуществлении правосудия, а не в том, чтобы подменять собой государственный орган.
Ну и последнее: мнение суда, состоящее в том, что если инспекция не направила налогоплательщику, желающему получить вычет, требование о предоставлении документов, он вроде как ничего и не должен, тоже кажется несколько сомнительным. Статья 88 НК предусматривает, что камеральная проверка проводится "на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком". Статья 172 уточняет, какие именно документы должны быть предъявлены вместе с декларацией, чтобы налогоплательщик получил вычет по НДС. Если их нет, то и право на вычет отсутствует. То есть, конечно, налоговая может требовать у налогоплательщика и "дополнительные сведения" по статье 88 Налогового кодекса, и "необходимые для проведения проверки" документы, согласно статье 93. Но логика закона неумолима: чтобы получить вычет или применить ставку 0 процентов по НДС, налогоплательщик обязан доказать, что он имеет на это право. При этом он должен понимать, что штата ясновидящих в инспекции нет, а значит, знать о том, что документы на самом деле есть, просто предъявлены они будут только в суд, налоговики не могут.
Итоги
Конечно, такие постановления ВАС не могут не радовать налогоплательщиков, особенно тех, кто регулярно обращается за вычетами. Очень выгодно ждать от инспекции требований о предъявлении документов и приносить только те, которые там указаны, а не все необходимые. Но есть одно "но". Судиться придется всегда. Вряд ли налоговая примет "положительное" решение о предоставлении налогового вычета, если у нее не будет всех нужных документов. Так что, не лучше ли все-таки предъявить чиновникам все необходимые доказательства, получить свои деньги и не тратиться лишний раз на госпошлину?
