Saldo.ru

Публикации

24 ноября 2017, Пятница
Мастер-СальдоSaldo.ru: Бухгалтерский сервер Вход для своих
Стань своим на Saldo.ru
Забыли пароль?

Вы здесь: Saldo.ru / Бухгалтерские новости / Публикации

Публикации

Просим вас ставить ваши оценки опубликованным материалам


Версия для печати 
Шрифт:
Фомичева Л. П., Руководитель департамента бухучета и аудита КА "Форум"
Опубликовано в журнале "Консультант"

Бухгалтерский и налоговый учет скидок

1. Правовые основы скидок
Определения понятия "скидка" в документах системы нормативного регулирования бухгалтерского учета, а также в законодательстве о налогах и сборах нет. В соответствии с обычаями делового оборота под скидкой принято понимать уменьшение продавцом ранее заявленной стоимости товара. Обычно она представляется покупателю, исполнившему условия, установленные продавцом.
Согласно ГК РФ продавец товара свободен при определении цены на него. Исключение составляют лишь случаи, когда применяются цены, устанавливаемые или регулируемые уполномоченными на то государственными органами (ст.424 ГК РФ).
Устанавливая цену на товар, продавец может предусмотреть скидки. В зависимости от условий предоставления скидка может рассматриваться как согласование новой цены договора или как изменение цены после заключения договора. После заключения договора изменение цены допускается в случаях и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке.
Договор купли-продажи в розничной торговле фактически считается заключенным в момент выдачи продавцом кассового чека покупателю товара.
Итак, скидка - это всего лишь уменьшение ранее заявленной продавцом цены. При этом стоимость товара с учетом скидки и будет являться ценой, предусмотренной договором купли-продажи (ст.492 ГК РФ).
На какую же сумму можно осуществлять скидку от первоначальной цены? На любую - гражданское законодательство не ограничивает продавца в пределах снижения цены товаров, работ, услуг.
По общему правилу для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. И пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен. Но следует помнить, что при отклонении цены более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам в пределах непродолжительного периода времени, налоговые органы могут проверить правильность применения цен по сделкам (подп. 4 п. 2 ст. 40 НК РФ). При выявлении отклонения они вправе доначислить налог и пени.
Поэтому во избежание разногласий с налоговыми органами лучше устанавливать максимальный размер скидки в 20 процентов от уровня обычной цены (если цены держатся на уровне средних рыночных).
При предоставлении скидок в размере, превышающем 20% продажной цены, в целях избежания налоговых рисков должно быть подготовлено обоснование предоставления скидки, указывающее на то, что:
- скидка является обычной;
- скидка предоставлена по основаниям, предусмотренным в пункте 3 статьи 40 НК РФ (обусловлена маркетинговой политикой, в том числе при продвижении на рынки новых товаров, не имеющих аналогов, а также при продвижении товаров (работ, услуг) на новые рынки, сезонными и иными колебаниями потребительского спроса на товары (работы, услуги);
потерей товарами качества или иных потребительских свойств; истечением (приближением даты истечения) сроков годности или реализации товаров; реализацией опытных моделей и образцов товаров в целях ознакомления с ними потребителей).
Чтобы иметь право торговать со скидками, прежде всего надо оформить такие документы:
оформленную маркетинговую политику как составную часть учетной политики, утвержденный список клиентов - крупных покупателей продукции, которым предоставляются скидки, приказ (распоряжение) руководителя об утверждении прайс-листов на весь ассортимент продаваемых товаров, в том числе со скидкой, приказ об уценке сезонного или залежавшегося товара, положение о переоценке товара в связи с истечением или приближением даты истечения сроков годности или реализации товаров, договор купли-продажи товара, с указанием на формирование цены сделки с учетом размера соответствующих скидок (надбавок) в рамках проведения маркетинговой политики, извещение покупателю о предоставленной скидке (если она представлена не в момент приобретения товара), положение о применении дисконтных карт и скидок, предоставляемых их владельцам.
Кроме того, в организации должны быть разработаны и утверждены следующие первичные документы.
Если учет товаров ведется по продажным ценам, то для начисления торговой наценки предназначен "Реестр розничных цен". Его примерная форма приведена в приложении ≤ 2 к Методическим рекомендациям по формированию и применению свободных цен и тарифов на продукцию, товары и услуги. Форма рекомендована письмом Минэкономики России от 20.12.95 ≤ 7-1026 и обязательной не является. В соответствии с п.п. 9.28 и 9.29 "Методических рекомендаций по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли", утвержденных письмом Роскомторга от 10.07.96 ≤ 1-794/32-5, переоценка товаров и других товарно-материальных ценностей производится по
распоряжению руководителя организации и оформляется актом. Форма такого акта в "Альбоме унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций", утвержденном Постановлением Госкомстата РФ от 25.12.98 ≤ 132 не предусмотрена.
Поэтому организация самостоятельно разрабатывает эти формы с соблюдением всех установленных ст. 9 Федерального закона от 21.11.96 ≤ 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" реквизитов.

2. Виды торговых скидок
Торговая скидка может быть предоставлена в виде:
- обычной скидки (суммы, на которую снижается продажная цена товаров);
- подарка покупателю;
- вознаграждения за объем закупок.

3. Обычная скидка
Обычная скидка может быть предоставлена покупателю различными способами:
- в момент покупки,
- с отсрочкой от момента покупки товара (при выполнении покупателем определенных условий).
3.1. Скидка предоставляется в момент покупки
Предоставление скидки в момент покупки товара самые предпочтительные и для покупателя, и для продавца.
3.1.1. Учет у продавца
Если покупатель единовременно выполняет условия, необходимые для получения скидки, то продавец фиксирует реализацию товаров по цене со скидкой.
В бухгалтерском учете выручка принимается в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств (п. 6 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99), утвержденного приказом Минфина России от 06.05.99 ≤ 32н). Величина поступления определяется исходя из цены, установленной договором между организацией и покупателем с учетом всех скидок (накидок), предоставленных организацией согласно договору (п. 6.5 ПБУ 9/99). Если поступление денежных средств признается выручкой на счетах бухгалтерского учета, то она отражается в сумме, уже уменьшенной на предоставленную скидку.
Отгрузочные документы (накладная, счет-фактура) у оптового продавца оформляются на продажную цену товара (с учетом предоставленной скидки).
В налоговом учете налогообложению подлежит также сумма фактического поступления денежных средств.
Торговая организация (оптовая или розничная), учетной политикой которой предусмотрено ведение учета товаров по покупным ценам без использования счета 42, не отражает в бухгалтерском учете отдельной проводкой предоставленную в момент покупки товара скидку.
Пример 1.
Оптовая организация обычно продает партии партию товара за 120 000 руб., в том числе НДС - 20 000 руб.
Постоянному покупателю, покупающему товар на сумму свыше 100 000 руб. не реже одного раза в месяц предоставляется скидка в размере 10% от первоначальной стоимости товара. На данную партию товара покупатель может получить скидку, равную: 120 000 руб. х 10% = 12000 руб. Цена партии товара со скидкой составляет 108 000 руб., в т.ч. НДС - 18 000 руб. Согласно учетной политике продавец определяет выручку для целей исчисления НДС "по отгрузке", порядок признания доходов методом начисления.
В бухгалтерском учете продавца в момент продажи товара будут сделаны следующие записи:
Дебет 62 Кредит 90 субсчет 1 "Выручка" - 108 000 руб. - отражена выручка от продажи товара (по продажной цене с учетом скидки);
Дебет 90 субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС" - 18 000 руб. - начислен НДС с оборота по реализованным товарам. Скидка в момент продажи может представляться розничным предприятием торговли, которое осуществляет учет товаров по продажным ценам, с использованием счета 42 "Торговая наценка". В этом случае предоставленная скидка сторнируется проводкой по дебету счета 41 в корреспонденции с кредитом счета 42. В дальнейшем проводки отражают реализацию товара исходя из цены фактической реализации.
Необходимость составления сторнировочной проводки объясняется тем, что вариант учета товаров по продажным ценам в соответствии с инструкцией по применению плана счетов предполагает соответствие стоимости товаров, отраженной на счете 41 "Товары", ценам их фактической реализации покупателям. Это правило положено нормативными документами и в основу порядка расчета величины реализованной торговой наценки.

Пример 2.
Розничная торговая организация учитывает товар по продажным ценам. Покупная цена товара составляет 840 руб., в т.ч. НДС - 140 руб. Торговая наценка на товар равна 560 руб. Продажная цена товара 1260 руб., в т.ч. НДС 200 руб., и налог с продаж 60 руб. Владельцу дисконтной карты магазина в момент продажи предоставляется скидка в размере 10 процентов от продажной цены товара. Товар реализован с учетом предоставленной скидки за 1134 руб., в т.ч. НДС - 180 руб. и налог с продаж 54 руб.
В бухгалтерском учете розничного продавца будут сделаны следующие проводки:
Дебет 41 Кредит 60 - 700 руб. - оприходован товар от поставщика;
Дебет 19 Кредит 60 - 140 руб. - учтен НДС по приобретенному товару;
Дебет 41 Кредит 42 - 560 руб. - начислена торговая наценка на приобретенный товар;
Дебет 50 Кредит 90-1 - 1134 руб. - отражена выручка от продажи товара (по продажной цене с учетом предоставленной скидки);
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет "НДС" - 180 руб. - начислен НДС с оборота по реализованным товарам;
Дебет 90 субсчет 5"Налог с продаж" Кредит 68 субсчет "Налог с продаж" - 54 руб. - начислен налог с продаж;
Дебет 41 Кредит 42 - 126 руб. - (красное сторно)- уменьшена торговая наценка на товар на сумму предоставляемой покупателю скидки;
Дебет 90-2 Кредит 41 - 1134 руб. (1260-126) - списана стоимость проданных товаров
Дебет 90-2 Кредит 42 - 434 руб. (560-126) - (красное сторно)- сторнирована реализованная торговая наценка.
Дебет 90-9 Кредит 99 - 200 руб. - определен финансовый результат от реализации товара со скидкой.
Напомним читателю, что в налоговом учете товар учитывается по покупным ценам, независимо от метода его учета в бухгалтерском учете.

3.1.2 Учет у покупателя
Приобретенные организацией товары для продажи и материалы как часть материально-производственных запасов принимаются к учету в сумме фактических затрат на их приобретение за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (п.5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" (ПБУ 5/01),
утвержденного приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. N 44н,).
Таким образом, если скидка предоставлена в момент отгрузки продукции, то и оприходовать товары надо по цене, за которую они приобретены, то есть с учетом скидки.
В налоговом учете стоимость товарно-материальных ценностей определяется аналогичным образом (п.2 ст.254 , пп. 3 п.1 ст. 268 НК РФ).

Пример 3.
Цена товара установлена продавцом без учета скидки - 120 000 руб., в том числе 20 000 руб. НДС. Покупателю в момент приобретения товара была предоставлена скидка в размере 10%. В договоре установлено, что право собственности на товар переходит в момент отгрузки. Ценности учитываются по фактической себестоимости, без применения бухгалтерских счетов 15 и 16.
В бухгалтерском учете покупателя будут сделаны проводки:
Дебет 41 Кредит 60 - 90 000 - оприходован товар;
Дебет 19 Кредит 60 - 18000 - отражен НДС.

3.2. Скидки, предоставляемые после покупки
Покупателю может быть предоставлено право получить скидку при выполнении какого-либо действия. К скидкам, предоставляемым после покупки товара можно отнести скидку за быструю оплату товара.
Поскольку заранее не известно, выполнит ли покупатель требуемые условия, первоначальная реализация отражается без учета скидок. А затем, если покупатель получит скидку, на ее размер уменьшается продажная цена товара.
При предоставлении скидок после отгрузки товара, возникает проблема их документального оформления.
Во-первых, нужно заменить первоначально выданную накладную на отгруженный товар.
Во-вторых, на сумму скидки надо выписать покупателю извещение и "отрицательный" счет-фактуру. Это значит, что сумму НДС в нем нужно указать со знаком "минус" с указанием причины предоставления скидки. Однако в Правилах ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС ничего об этом не говорится.Поэтому такую фактуру продавцы выписывают на свой страх и риск, чтобы подтвердить фактически полученную сумму НДС.

3.2.1. Учет у продавца
Для отражения скидок у продавца автор рекомендует использовать к счету 90 "Продажи" специальный субсчет "Скидки".
Это поможет с минимальными трудозатратами отразить скидку и в налоговом учете. Если продавец используете метод начисления, то в соответствии со статьей 271 Налогового кодекса РФ датой получения дохода считается момент реализации продукции. Следовательно, выручка будет отражена без учета скидки, предоставленной позднее. МНС России предлагает скидки, предоставленные не в момент реализации товара, включить во внереализационные расходы продавца (см. письмо от 25 июля 2002 г. N 02-3-08/84-Ю216 "По вопросу учета скидок при оптовой продаже фармацевтических препаратов в соответствии с положениями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации").
А у организаций, которые применяют кассовый метод, со скидкой вообще не должно быть никаких проблем. Ведь считается, что доход они получают в тот момент, когда деньги поступили на их счет или в кассу.

Пример 4.
Организация оптовой торговли отгрузила покупателю партию товаров на сумму 120 000 руб., в том числе НДС - 20 000 руб. В договоре записано, что право собственности на товар переходит от поставщика к покупателю в момент отгрузки.
Договором предусмотрена отсрочка оплаты товаров в 2 месяца. Если покупатель оплатит товар в течение 1 месяца после его отгрузки, предоставляется скидка в размере 10% первоначальной цены. Покупатель выполнил условия, необходимые для получения скидки. Цена партии товара со скидкой составляет 108 000 руб., в т.ч. НДС - 18 000 руб.
Согласно учетной политике продавец определяет выручку для целей исчисления НДС "по отгрузке", порядок признания доходов методом начисления.
В момент отгрузки товара у продавца осуществлены следующие бухгалтерские проводки:
Дебет 62 Кредит 90-1 - 120 000 руб. - отражена выручка, подлежащая получению от покупателя за реализованные товары без учета скидки,
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет "НДС" - 20 000 руб. - начислен НДС с оборота по реализованным товарам.
Одновременно продавец передал покупателю накладную и выставил счет-фактуру на сумму 120 000 руб., зарегистрировав его в книге продаж.
В сумме 100 000 руб. выручка будет отражена в налоговом учете.

В момент получения денежных средств:
Дебет 51 Кредит 62 - 108 000 руб. (120 000 - 10%*120000) - отражено поступление выручки на расчетный счет (с учетом скидки)
Дебет 90 субсчет "Скидки" Кредит 62 - 12 000 руб.- уменьшена задолженность покупателя на размер скидки,
Дебет 90-3 Кредит 68 - 2 000 руб. - (красное сторно) - скорректирован НДС к уплате в бюджет с учетом предоставления скидки.
На сумму скидки продавец выставил "отрицательный" счет-фактуру, зарегистрировав в книге продаж. При расчете налога на прибыль сумма скидки 10 000 руб. включается в состав внереализационных расходов.

3.2.2 Учет у покупателя
В бухгалтерском учете покупателя скидки, предоставленные продавцом после получения ценностей, отражаются в состав внереализационных доходов. Это объясняется тем, что фактическая себестоимость материально-производственных запасов, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством РФ и предусмотренных ПБУ 5/01 (п.12).
В налоговом учете скидка учитывается также в составе внереализационных доходов. Такая позиция высказана в уже упомянутом письме МНС России N 02-3-08/84-Ю216. Правда, в перечне внереализационных доходов, приведенном в статье 250 Налогового кодекса РФ, скидки не указаны. Однако, как подчеркивают налоговики, этот перечень является открытым.
Кроме того, необходимо уменьшить сумму "входного" НДС. Ведь в соответствии со статьей 171 Налогового кодекса РФ из бюджета можно возместить лишь ту сумму НДС, которая уплачена поставщику.

Пример 5.
Воспользуемся условиями примера 4.
В бухгалтерском учете покупателя будут сделаны проводки:
Дебет 41 Кредит 60 - 100 000 руб. - оприходован товар от поставщика,
Дебет 19 Кредит 60 - 20 000 руб. - учтен НДС по приобретенному товару
В журнале регистрации счетов-фактур зарегистрирован счет-фактура, полученный от продавца при отгрузке товара.
Дебет 60 Кредит 51 - 108 00 руб. (120 000 - 10*120000) - перечислена оплата поставщику товара с учетом 10% скидки,
Дебет 60 Кредит 91 субсчет "Прочие доходы" - 12 000 руб. - включена в состав внереализационных доходов сумма полученной скидки;
Дебет 19 Кредит 60 - 2000 руб. - (красное сторно) - скорректирован НДС по предоставленной скидке
Дебет 68 Кредит 19 - 18 000 руб. (20 000 - 2000) - принят к вычету НДС по приобретенному товару после оплаты поставщику.
В журнале регистрации счетов-фактур зарегистрирован "отрицательный" счет-фактура, полученный от продавца при предоставлении скидки.
В книге покупок необходимо зарегистрировать оба счета-фактуры: первоначальный и "отрицательный".

3.3. Подарок покупателю
Если для привлечения покупателей организация при покупке определенного товара дарит подарок покупателю, его можно оформить несколькими способами:
1) как безвозмездную передачу товара;
2) как рекламную продукцию (как бесплатную раздачу неограниченному кругу лиц),
3) как покупку двух предметов, т.е. предоставить скидку в размере стоимости подарка на основной приобретаемый предмет.
1. При оформлении товара как подарка в накладной указывается, что определенное количество товара передается по нулевой цене. Если подарок является товаром, одновременно продаваемым в организации в свободной торговле, при его безвозмездной передаче товара с его продажной стоимости нужно начислить НДС (п.1 ст.146 НК РФ).
Если товары для подарков приобретены специально, налоговая база исчисляется исходя из рыночных цен. Это справедливо, ведь входной НДС был по ним принят к вычету.
Стоимость переданных товаров не уменьшает налогооблагаемую прибыль (п.16 ст.270 НК РФ).
Безвозмездное получение товара физическим лицом рассматривается как получение налогооблагаемого дохода в натуральной форме. Если стоимость товара превышает 2 000 руб., с суммы полученного дохода необходимо удержать НДФЛ (п. 28 ст. 217 НК РФ), ибо подать сведения о покупателе, получившем подарок, в налоговые органы (п.5 ст.226 НК РФ).
2. Если оформить выдачу подарка как рекламную акцию, то его стоимость можно учесть в качестве рекламных расходов в пределах 1 процента от выручки (ст. 264 НК РФ).
Если рекламные расходы превышают установленный норматив, то на сумму превышения должен быть начислен НДС в бюджет. Так восстанавливается "входной" НДС по суммам, которые не уменьшают налогооблагаемую прибыль. А сверхнормативные расходы налоговую базу по прибыли не уменьшают.
Со стоимости подарка, превышающей 2 000 руб., необходимо удержать налог на доходы (п.28 ст.217 НК РФ) либо подать сведения о покупателе, получившем подарок, в налоговые органы (п.5 ст.226, ст.230 НК РФ).
Произведенные рекламные расходы подлежат обложению налогом на рекламу по ставке, установленной органами местного самоуправления. Налогом на рекламу облагаются как нормативные, так и сверхнормативные расходы.
Как видим, по сравнению с п. 1 этот способ дает возможность учесть стоимость подарка при исчислении прибыли, но требует заплатить налог на рекламу.
3. Если покупатель за два товара заплатит как за один, то сумма предоставленной скидки по основному приобретаемому предмету будет равна продажной стоимости подарка. Налог на доходы физических лиц удерживать не нужно.
НДС в бюджет будет уплачен ровно столько же, сколько уплатил бы продавец, если продавал бы основной товар без подарков. Покупная стоимость подарка уменьшит налогооблагаемую прибыль. Поэтому этот способ самый предпочтительный, при условии, что стоимость подарка не превышает 20% от цены основного товара.

Пример 6.
Розничное предприятие торгует телевизорами. Для ускорения продажи телевизоров по согласованию с поставщиком принято решение при покупке "большого" телевизора выдавать покупателям подарки - "маленькие" телевизоры той же марки.
Продажная цена "большого" телевизора - 18 000 руб. (в том числе НДС - 3000 руб.).
Продажная цена "маленького" телевизора - 2400 руб. (в том числе НДС - 600 руб.).
Принято решение оформлять покупку одновременно двух предметов.
Продажная цена "большого" телевизора снижена на 2400 руб. и составляет 15600 руб. Скидка составит: 100% - 15600 руб. : 18000 руб. х 100% = 13,33%.
Так как новая цена на "большой" телевизор не отклоняется от старой более чем на 20 процентов, налоговая инспекция не может пересчитать продажную цену телевизоров.

3.4. Вознаграждение за объем покупок
Поставщик (продавец) может предусматривать выплату вознаграждений за поддержание плановых объемов закупок. Обычным является предоставление бонусной (премиальной, зависящей от объема закупок) скидки по товарам,приобретенным в течение определенного периода.
Способы выплаты вознаграждений могут быть следующие:
поставщик присылает бесплатные товары, поставщик уменьшает цену на ранее приобретенный товар и выставляет отдельную "отрицательную" счет-фактуру по ранее приобретенному товару, поставщик перечисляет деньги на расчетный счет.
Передача бесплатных товаров ведет:
- у продавца - к доначислению НДС с их продажной их стоимости (п. 1 ст. 39 и пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ), на стоимость переданных таким образом товаров продавец не может уменьшить налогооблагаемую прибыль (п.16 ст.270 НК РФ).
- у покупателя - к невозможности принять к вычету НДС с безвозмездно приобретенных товаров, и уплате налога на прибыль, поскольку согласно пп. 8 ст. 250 НК РФ их стоимость должна быть учтена в составе внереализационных доходов.
Изменение цены товара, проданного в предыдущем отчетном периоде, нежелательно для обеих сторон.
Во-первых, придется заменять первичные документы о продаже товара.
Во-вторых, у покупателя фактическая себестоимость материально-производственных запасов, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению (п. 12 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01", утвержденного Приказом Минфина РФ от 9 июня 2001 г. N 44н).
Cумму скидки придется учесть в составе внереализационных доходов у покупателя и в бухгалтерском, и в налоговом учете.
У продавца наблюдается расхождение правил бухгалтерского и налогового учета. Согласно правилам бухгалтерского учета выручка должна определяться с учетом всех предоставленных скидок (п.6.5 ПБУ 9/99). В налоговом же учете у организации-продавца скидку налоговые органы предлагают учитывать в составе внереализационных расходов по пп. 20 п. 1 ст. 265 НК.
Применение такой практики ведет к необходимости уточнения Налоговой декларации с учетом изменившейся цены на сумму скидок и соответствующей ей суммы НДС у обеих сторон. У продавца возникает излишняя уплата налога в бюджет, которая может быть зачтена в счет предстоящих платежей на основании письменного заявления в налоговые органы. У покупателя возникает необходимость пересчета суммы НДС, предъявленной к вычету в предыдущем налоговом периоде с уплатой соответствующих пеней.
Более предпочтительным является получение денежных средств на расчетный счет. При этом в бюджет придется заплатить НДС с полученного вознаграждения за оптовую покупку и выставить счет-фактуру. Ведь полученные денежные средства связаны с расчетами за товары. Само же вознаграждение можно будет учесть в составе внереализационных доходов и в бухгалтерском, и в налоговом учете.


Голосов: 29 Средний бал: 4.31
Оцените статью: