Saldo.ru

Публикации

24 июня 2018, Воскресенье
Мастер-СальдоSaldo.ru: Бухгалтерский сервер Вход для своих
Стань своим на Saldo.ru
Забыли пароль?

Вы здесь: Saldo.ru / Бухгалтерские новости / Публикации

Публикации

Просим вас ставить ваши оценки опубликованным материалам


Версия для печати 
Шрифт:
М.А.Пархачева
Консалтинговая группа "Экон-Профи"

Изменение ставки НДС: что ожидает налогоплательщиков?

Согласно Федеральному закону от 7 июля 2003 г. No. 117-ФЗ с 1 января 2004 г. налоговая ставка по НДС снижается с 20 до 18%.

Казалось бы, все просто - с нового года налогоплательщики будут отгружать товары, выполнять работы, оказывать услуги с учетом пониженной ставки налога. Напомним, что с точки зрения НК РФ товарами признается любое имущество, реализуемое или предназначенное к реализации (п. 3 ст. 38 НК РФ), а, стало быть ими могут быть приобретенные или произведенные товары (включая готовую продукцию), основные средства или материалы, реализуемые на сторону, а также любое иное имущество, предназначенное к продаже. Однако некоторые трудности возникнут для организаций, заключивших договоры до 1 января 2004 г., которые продолжают свое действие после указанной даты. Это связано с тем, что в таких договорах цена реализуемых товаров (работ, услуг) установлена с учетом ставки НДС в размере 20%, а их исполнение происходит в условиях действия налоговой ставки в размере 18%. Причем изменения коснутся обеих сторон по договору: у поставщика или исполнителя возникнут проблемы с начислением сумм НДС, а у покупателя или заказчика, являющимися плательщиками НДС - с включением соответствующих сумм НДС в состав налоговых вычетов.

Ситуация также осложняется тем, что многие налогоплательщики в целях исчисления НДС момент возникновения налоговой базы по НДС определяют по мере поступления оплаты за отгруженные товары (выполненные работы, оказанные услуги).
Рассмотрим наиболее распространенные ситуации, связанные с учетом НДС при переходе на пониженную ставку, которые могут возникнуть в практической деятельности налогоплательщиков.

Ситуация 1. Согласно заключенному договору отгрузка товара (работ, услуг) была произведена продавцом до 1 января 2004 г., а оплата за отгруженные товары (выполненные работы, оказанные услуги) поступила в 2004 г.

Данная ситуация самая распространенная и самая простая (хотя некоторые сложности возникают для налогоплательщиков ведущих налоговый учет НДС "по оплате").

Согласно ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС является реализация товаров (работ, услуг), коей в силу п. 1 ст. 39 НК РФ признается передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказания услуг одним лицом другому лицу. Стало быть, вопрос о применении той или иной ставки решается организациями в зависимости от момента перехода права собственности на товары либо момента оказания услуг или передачи результатов выполненных работ в соответствии с заключенными договорами.

Это означает, что в случае, если товары (работы, услуги), на которые понизилась ставка НДС, были отгружены (переданы, выполнены) покупателям по договорам с общепринятым моментом перехода права собственности (реализованы) до 1 января 2004 г., а расчет отложен по времени (то есть договором предусмотрен более поздний срок оплаты, когда действует пониженная ставка НДС), продавец при получении оплаты не пересчитывает по ставке 18% суммы НДС, подлежащие взносу в бюджет и исчисленные ранее исходя из выручки от реализации по ставке 20%. По общепринятому правилу право собственности переходит от продавца к покупателю в момент фактической передачи товаров.
Кроме того, в рассматриваемой ситуации в момент отгрузки товаров (оказания услуг, выполнения работ) налогоплательщиком-продавцом был оформлен и предъявлен покупателю счет-фактура по ставке 20%. Данное обстоятельство влечет за собой обязанность уплатить в бюджет сумма налога, указанную в соответствующем счете-фактуре (то есть по ставке 20%)

Пример 1.
Организацией в 2003 г. была произведена отгрузка товара (с передачей права собственности) на сумму 120 000 руб., включая НДС - 20 000 руб.

По условиям договора оплата отгруженных товаров произведена в 2004 г.
Предположим, что в соответствии с принятой учетной политикой налогоплательщик применяет момент определения налоговой базы по НДС "по отгрузке".
Порядок учета сумм НДС:
2003 г.
Сумма НДС, исчисленная по ставке 20%, предъявленная покупателю товаров и уплаченная в бюджет в 2003 г.: 20 000 руб.;

2004 г.
В 2004 г. налогоплательщиком была получена оплата за отгруженный товар с учетом НДС по ставке 20%. Поскольку налог уже уплачен в бюджет, никаких дальнейших перерасчетов по НДС не производится.

В рассмотренном примере организация вела налоговый учет сумм НДС "по отгрузке". Изменится ли что-либо в отношении тех налогоплательщиков, которые формируют момент определения налоговой базы по НДС "по оплате"? По данному вопросу существует две позиции. Причем предметом споров являются положения ст. 167 НК РФ, устанавливающие понятие "момент определения налоговой базы".

Сторонники первой позиции склонны рассматривать понятие "момент определения налоговой базы" с формальной точки зрения, заявляя, что для налогоплательщиков, ведущих налоговый учет НДС "по оплате", именно в момент оплаты формируется сумма обязательства в денежном выражении. А, стало быть, в случае, когда оплата поступает в период действия новой ставки НДС, именно такая ставка (18%) и применяется в отношении налоговой базы.

Противники первой позиции считают, что понятие "момент определения налоговой базы" только определяет момент исполнения обязанности по уплате налога, в то время как сами обязательства сформированы на дату реализации. Следовательно для налогоплательщиков, ведущих налоговый учет НДС "по оплате", ничего не изменится по сравнению с теми налогоплательщиками, которые ведут учет НДС "по отгрузке", кроме того, что соответствующие суммы налога, исчисленные по ставке 20%, придется уплатить в момент поступления денег (или иного способа прекращения обязательства по оплате) за отгруженные товары, выполненные работы, оказанные услуги. То есть в 2004 г.

Возникновение подобных споров вызвано несоответствием, заложенным уже в самой ст. 39 НК РФ, в п. 2 которой говорится о том, что момент фактической реализации товаров, работ или услуг (в целях налогообложения) определяется в соответствии с частью второй НК РФ. Поскольку понятие реализации (товаров, работ, услуг) тесно связано с передачей права собственности (выполнением работ, оказанием услуг), момент перехода которого от покупателя к продавцу регулируется гражданским законодательством и находится в прямой зависимости от воли сторон (продавца и покупателя), определять момент возникновения налоговой базы в иной момент налоговое законодательство не может. В то же время оно может "позволить" отложить налоговые платежи до возникновения иного обстоятельства (в том числе и до момента оплаты товаров, работ, услуг покупателем).

Сопоставление приведенных выше мнений свидетельствует о наличии с точки зрения некоторых специалистов "двойного стандарта" в решении вопроса о размере подлежащей применению ставки в зависимости от того, когда к организации поступили деньги в счет исполнения обязательства по договору. Между тем, толкование правил главы 21 НК РФ "Налог на добавленную стоимость" как позволяющих отдельным налогоплательщикам, действующим в одинаковых условиях с другими налогоплательщиками, изменять подлежащую уплате сумму налога в зависимости от избранного момента определения налоговой базы без наличия на то надлежащих правовых оснований, прямо предусмотренных НК РФ, приводит к нарушению принципа равенства налогоплательщиков (п. 1 ст. 3 НК РФ). Суть названного принципа заключается в недопустимости установления для отдельных налогоплательщиков "исключительных" правил налогообложения в ущерб интересам других налогоплательщиков, которые действуют в тех же условиях, что и первая категория налогоплательщиков.

В практической деятельности советуем налогоплательщикам воспользоваться второй позицией, которая не только представляется наиболее правильной, но и вряд ли вызове неудовольствие со стороны налоговых органов. На наш взгляд, обязательства по уплате налога в денежном выражении формируются в момент возникновения объекта налогообложения, а момент уплаты налога - в зависимости от выбранной учетной политики. Это следует из п. 1 ст. 154 НК РФ, согласно которому налоговая база определяется налогоплательщиком при реализации товаров (работ, услуг) исходя из стоимости этих товаров (работ, услуг). Такой же алгоритм установлен в отношении оформления счетов-фактур: согласно п. 1 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога (то есть ту, которая определена на момент реализации товаров). Отметим, что Налоговый кодекс никак не рассматривает проблемы "переоформления" счетов-фактур, что придется сделать в случае, если налогоплательщик остановится на первой из рассматриваемых ситуаций.

Пример 2.
Организацией в 2003 г. была произведена отгрузка товара (с передачей права собственности) на сумму 120 000 руб., включая НДС - 20 000 руб.
По условиям договора оплата отгруженных товаров произведена в 2004 г.
Предположим, что в соответствии с принятой учетной политикой налогоплательщик применяет момент определения налоговой базы по НДС "по оплате".
Порядок учета сумм НДС:
2003 г.
Сумма НДС, исчисленная по ставке 20% и предъявленная покупателю товаров в 2003 г. (при расчете налоговых обязательств за 2003 г. Эта сумма не учитывалась): 20 000 руб.;

2004 г.
В 2004 г. налогоплательщиком была получена оплата за отгруженный товар с учетом НДС по ставке 20%. Поскольку налоговые обязательства перед бюджетом в отношении указанной суммы НДС не исполнены, налогоплательщику следует уплатить в бюджет 20 000 руб. (исходя из ставки 20%).

Изложенный выше порядок учета НДС не распространяется на случаи, когда товары отгружаются с отличным от общепринятого моментом перехода права собственности, при этом право собственности на товары на 1 января 2003 г. к покупателю еще не перешло. Для этого предлагаем налогоплательщикам проанализировать заключенные договоры и обратить внимание на случаи, когда по условиям договора момент перехода права собственности на товары происходит в отличном от общепринятого порядка. В частности, если отгрузка товара производится продавцом в 2003 г., но право собственности на него к покупателю перейдет только в 2004 г., например, по моменту оплаты покупателем стоимости отгруженных товаров.

В этом случае налогоплательщикам следует применять пониженную ставку НДС, которая будет действовать в момент перехода права собственности на товары от покупателя к продавцу (о том, как это правильно сделать в рамках приведенной ситуации не рассматривается).

Другие ситуации, возникающие при переходе на пониженную ставку НДС, будут рассмотрены в дальнейшем.


Голосов: 3 Средний бал: 4.00
Оцените статью: