Публикации

Пояснительная записка - неотъемлемая часть годовой бухгалтерской отчетности. В ней содержится существенная информация об организации, о ее финансовом положении, сопоставимости данных за отчетный и предшествующий ему годы, методах оценки и существенных статьях бухгалтерской отчетности. Рассмотрим основные изменения, которые организация должна учесть, приступая к подготовке пояснительной записки за 2008 год.

Информация об особенностях учетной политики
С 1 января 2009 вводится ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации"[1], а ПБУ 1/98 утрачивает силу. То есть в период подготовки годовой бухгалтерской отчетности уже действует новое ПБУ, поэтому в пояснительной записке за 2008 год информация раскрывается согласно его положениям.
В пояснительной записке организация указывает существенные особенности применения своей учетной политики[2]. Этот раздел наиболее актуален, если деятельность организации, а следовательно, и система бухгалтерского учета носят специфический характер.
В ПБУ 1/2008 появилось требование: последствия изменений учетной политики раскрываются в пояснительной записке в ретроспективном отражении, то есть к старым отчетным периодам применяется новый метод. Таким образом, ретроспективное отражение заключается в корректировке входящего остатка по статье "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" за самый ранний представленный в бухгалтерской отчетности период, а также значений связанных статей бухгалтерской отчетности, раскрываемых за каждый представленный период, как если бы новая учетная политика применялась с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида[3].
Если учетная политика менялась, то в пояснительной записке раскрывают:
1) причину изменения;
2) содержание изменения;
3) порядок отражения последствий изменения учетной политики в бухгалтерской отчетности;
4) суммы корректировок, связанных с изменением, по каждой статье бухгалтерской отчетности за каждый из представленных отчетных периодов, а если организация обязана раскрывать информацию о прибыли, приходящейся на одну акцию, - также по данным о базовой и разводненной прибыли (о базовом и разводненном убытке) на акцию;
5) сумму корректировки, относящейся к отчетным периодам, предшествующим представленным в бухгалтерской отчетности, - до той степени, до которой это практически возможно.
Если учетная политика изменилась из-за применения нового правового акта или изменения старого, раскрываются последствия этих изменений. Если такое раскрытие невозможно, об этом также сообщается в пояснительной записке[4].

Пример Организация оптовой торговли в 2008 году внесла в учетную политику изменения, согласно которым расходы на транспортировку товаров учитываются на счете 44 "Расходы на продажу" с ежемесячным списанием на счет 90 "Продажи". Ранее эти расходы списывались частично и распределялись между проданным товаром и остатком товара на конец каждого месяца. Если бы организация в 2007 году применяла новое положение учетной политики, то коммерческие расходы в отчете о прибылях и убытках за 2007 год увеличились бы на 11 000 руб. (все цифры в примере условные), а нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) уменьшилась бы на 11 000 руб. В результате пересчета на 31 декабря 2007 года конечное сальдо по дебету счета 44 стало равно нулю вместо 11 000 руб. А значит подлежат корректировке данные по строкам 210 "Запасы" и 217 "Прочие запасы и траты" в бухгалтерском балансе на 11 000 руб. Налог на прибыль не корректируется, поскольку уточняются только данные бухучета. В итоге ретроспективного пересчета суммы в бухгалтерской отчетности по сравнению с 2007 годом изменились. В бухгалтерском балансе (форма N 1) изменились входящие остатки: Код строки бухгалтерского баланса Сумма на конец отчетного периода за 2007 год, тыс. руб. Сумма согласно корректировке на начало отчетного периода за 2008 год, тыс. руб. 210 "Запасы" 105 94 217 "Прочие запасы и затраты" 73 62 470 "Нераспределенная прибыль" 2125 2114 В отчете о прибылях и убытках (форма N 2) изменились обороты и остатки: Код строки отчета о прибылях и убытках Сумма в утвержденной отчетности за 2007 год, тыс. руб. Сумма согласно корректировке за аналогичный период, предшествующий 2008 году, тыс. руб 030 "Коммерческие расходы" (245) (256) 050 "Прибыль от продаж" 2000 1989 140 "Прибыль/убыток до налогообложения" 1800 1789 190 "Чистая прибыль" 1368 1357 В отчете о движении капитала (форма N 3) за 2008 год необходимо скорректировать нераспределенную прибыль и чистые активы предыдущего отчетного периода и раскрыть в пояснительной записке характер произошедших изменений по сравнению с отчетом о движении капитала за 2007 год.

В пояснительной записке организация объявляет изменения в своей учетной политике и на следующий отчетный год, указав их причины[5].
В записке должно сообщаться о фактах неприменения правил бухучета, когда они не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации, с соответствующим обоснованием. Иначе неприменение этих правил рассматривается как уклонение от их выполнения и признается нарушением законодательства РФ о бухучете[6].

Информация об оценочных значениях
ПБУ 21/2008 "Изменения оценочных значений"[7] применяется с 1 января 2009 года, следовательно, в пояснительной записке за 2008 год должна быть разъяснена информация об изменении оценочных значений:
1) содержание изменения, повлиявшего на бухгалтерскую отчетность за данный отчетный период;
2) содержание изменения, которое повлияет на бухгалтерскую отчетность за будущие периоды, кроме случаев, когда оценить это влияние невозможно. Факт невозможности оценки также подлежит раскрытию[8].

Напомним: Оценочным значением являются величина резерва по сомнительным долгам, резерва под снижение стоимости материально-производственных запасов, других оценочных резервов, сроки полезного использования основных средств, нематериальных активов и иных амортизируемых активов, оценка ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования амортизируемых активов и др.[9]

Таким образом, если в течение отчетного года резервы организации изменились, то это нужно отразить в пояснительной записке.

Информация о связанных сторонах
ПБУ 11/2008 "Информация о связанных сторонах"[10] применяется с отчетности за 2008 год.
Информация о связанных сторонах входит в пояснительную записку отдельным разделом.
Cвязанными сторонами могут быть:
а) юридическое и (или) физическое лицо и организация, составляющая бухгалтерскую отчетность, которые являются аффилированными лицами в соответствии с законодательством Российской Федерации;

Первоисточник: "Аффилированные лица - это физические и юридические лица, способные оказывать влияние на деятельность юридических и (или) физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность". Закон РСФСР от 22.03.1991 N 948-1 (ред. от 26.07.2006) "О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках" (ст. 4)

б) юридическое и (или) физическое лицо, зарегистрированное в качестве индивидуального предпринимателя, и организация, составляющая бухгалтерскую отчетность, которые участвуют в совместной деятельности;
в) организация, составляющая бухгалтерскую отчетность, и негосударственный пенсионный фонд, который действует в интересах работников такой организации или иной организации, являющейся связанной стороной организации, составляющей бухгалтерскую отчетность[11].
Организация раскрывает информацию о связанных сторонах, если:
- ее контролирует или оказывает на нее значительное влияние юридическое и (или) физическое лицо;
- она контролирует или оказывает значительное влияние на юридическое лицо;
- на нее и юридическое лицо оказывает значительное влияние (непосредственно или через третьи юридические лица) одно и то же юридическое и (или) физическое лицо (одна и та же группа лиц)[12].
Перечень связанных сторон организация устанавливает самостоятельно исходя из содержания отношений со связанной стороной с учетом требования приоритета содержания перед формой.
Если в отчетном периоде у организации были операции со связанными сторонами, то в отношении каждой связанной стороны раскрывается следующая информация:
1) характер отношений;
2) виды операций;
3) объем операций каждого вида (в абсолютном или относительном выражении);
4) стоимостные показатели по не завершенным на конец отчетного периода операциям;
5) условия и сроки осуществления (завершения) расчетов по операциям, а также форма расчетов;
6) величина образованных резервов по сомнительным долгам на конец отчетного периода;
7) величина списанной дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, других долгов, нереальных для взыскания, в том числе за счет резерва по сомнительным долгам[13].
Это минимальный объем информации, которую необходимо осветить в отчетности.
Причем перечисленная информация должна раскрываться отдельно для каждой группы связанных сторон:
- основного хозяйственного общества (товарищества);
- дочерних хозяйственных обществ;
- преобладающих (участвующих) хозяйственных обществ;
- зависимых хозяйственных обществ;
- участников совместной деятельности;
- основного управленческого персонала организации, составляющей бухгалтерскую отчетность;
- других связанных сторон[14].
Кроме того, нужно указать размер вознаграждений, выплачиваемых основному управленческому персоналу в совокупности и по каждому из видов выплат:
1) краткосрочные вознаграждения - суммы, подлежащие выплате в течение отчетного периода и 12 месяцев после отчетной даты (оплата труда за отчетный период, начисленные на нее налоги и иные обязательные платежи в соответствующие бюджеты и внебюджетные фонды, ежегодный оплачиваемый отпуск за работу в отчетном периоде, оплата организацией лечения, медицинского обслуживания, коммунальных услуг и т. п. платежи);
2) долгосрочные вознаграждения - суммы, подлежащие выплате по истечении 12 месяцев после отчетной даты:
- вознаграждения по окончании трудовой деятельности (платежи (взносы) организации, составляющей бухгалтерскую отчетность, по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу основного управленческого персонала со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами), и иные платежи, обеспечивающие выплаты пенсий и другие социальные гарантии основному управленческому персоналу по окончании ими трудовой деятельности);
- вознаграждения в виде опционов эмитента, акций, паев, долей участия в уставном (складочном) капитале и выплаты на их основе;
- иные долгосрочные вознаграждения[15].

Обратите внимание! ПБУ 11/2008 могут не применять при формировании бухгалтерской отчетности субъекты малого предпринимательства, за исключением публикующих свою бухгалтерскую отчетность полностью или частично согласно законодательству РФ, учредительным документам либо по собственной инициативе.

Информация о нематериальных активах
ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов"[16] было принято еще в 2007 году, но вступило в действие с отчетности за 2008 год. Оно требует более детального раскрытия информации о состоянии НМА (ранее основная информация отражалась в форме N 5 приложения к бухгалтерскому балансу). Теперь же в пояснительной записке необходимо указать:
1) фактическую (первоначальную) стоимость или текущую рыночную стоимость НМА с неопределенным сроком полезного использования, а также факторы, свидетельствующие о невозможности надежно определить срок полезного использования таких НМА, с выделением существенных факторов;
2) стоимость переоцененных НМА, а также фактическую (первоначальную) стоимость, суммы дооценки и уценки таких НМА;
3) оставшиеся сроки полезного использования НМА в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческих организаций;
4) стоимость НМА, подверженных обесценению в отчетном году, а также признанный убыток от обесценения;
5) наименование НМА с полностью погашенной стоимостью, но не списанных с бухучета и используемых для получения экономической выгоды;
6) наименование, фактическую (первоначальную) стоимость или текущую рыночную стоимость, срок полезного использования и иную информацию о НМА, без которой заинтересованные пользователи не смогут оценить финансовое положение или финансовые результаты деятельности организации[17].

Информация об условных фактах хозяйственной деятельности
С бухгалтерской отчетности 2008 года вступили в силу изменения ПБУ 8/01[18]. Теперь организация должна дисконтировать резервы, созданные под погашение ее обязательств, если она предполагает существенное изменение покупательной способности валюты РФ в будущие отчетные периоды.
Учитывая крайне нестабильный в настоящее время курс российской валюты, организации имеют все основания продисконтировать резервы при составлении отчетности за 2008 год. Следовательно, в пояснительно записке им нужно отразить ставку и способы дисконтирования условных обязательств[19].

Таким образом, при составлении пояснительной записки к отчетности за 2008 год организации следует вспомнить о дополнительных требованиях к раскрытию информации, утвержденных Минфином России.