Если работодатель оплачивает своим сотрудникам больничные листы в размере их фактического заработка, то, скорее всего, на эти цели ему придется выделить часть средств из бюджета организации. Несмотря на то что чиновники до сих пор не могут прийти к единому мнению насчет порядка налогообложения подобного "излишка", из любой их позиции можно и нужно попытаться извлечь максимальную для компании выгоду.
Дабы привлечь на работу высококлассных специалистов, гарантировать им высокий уровень заработной платы недостаточно. В последнее время потенциальные сотрудники все чаще обращают внимание на так называемый соцпакет, одной из составляющих которого может быть заявлена оплата больничного листа в "полном" объеме.
У бухгалтера подобные гарантии могут вызвать противоречивые чувства. С одной стороны, он такой же работник организации, как и другие члены коллектива, и от получения зарплаты за проведенные "в постели" дни вряд ли откажется. С другой же стороны - будучи профессионалом, бухгалтер прекрасно понимает, что данное обязательство работодателя может в значительной степени усложнить ему жизнь. Ведь такие доплаты еще необходимо как-то списать в налоговом учете.
Вопрос полной оплаты
Прежде чем переходить к вопросу налогообложения, необходимо разобраться, о каких дополнительных гарантиях вообще идет речь. В частности, определиться, что же конкретно имел в виду работодатель, пообещав компенсировать больничный в "полном" объеме.
Если руководство говорило о 100-процентной оплате больничного листа, то обещание может быть на руку сотрудникам, чей страховой стаж составляет менее 8 лет. Ведь согласно пункту 1 статьи 7 Закона от 29 декабря 2006 г. N 255-ФЗ за счет ФСС оплачиваются листки нетрудоспособности в размере:
- 100 процентов среднего заработка, если страховой стаж 8 и более лет;
- 80 процентов среднего заработка при стаже от 5 до 8 лет;
- 60 процентов среднего заработка - при стаже до 5 лет.
Вот и получается, что даже при страховом стаже работника менее 8 лет фирма, исполняя обещанное, заплатит ему все 100 процентов среднего заработка. При этом из собственных средств работодателя будет потрачено 20 или 40 процентов от уплачиваемого пособия, в зависимости от стажа работника.
Еще большую выгоду сотрудники получат, если работодатель говорил о доплате по больничным листам до размера фактической заработной платы - нередко данные суммы превышают значения среднего заработка.
Как бы то ни было, источником части выплаченных компанией средств, т. е. части, которая превысит гарантированный законодательством размер пособий, станет "кошелек" работодателя. То же станется и с суммами, превышающими порог в 18 270 рублей в месяц (максимальным размером пособия по временной нетрудоспособности, возмещаемым соцстрахом, - п. 5 ст. 7 Закона 255-ФЗ; подп. 1 п. 1 ст. 8 Закона от 25 ноября 2008 г. N 216-ФЗ).
Суть проблемы
Вполне логично, что фирма пожелает учесть при налогообложении прибыли те затраты по больничным, которые не будут компенсированы ФСС. А вот тут могут возникнуть проблемы.
В принципе, законодательство содержит норму, позволяющую относить суммы доплат на затраты, снижающие базу по налогу на прибыль. Речь идет о пункте 15 статьи 255 Налогового кодекса, предполагающем списание в составе расходов на оплату труда средств, затраченных на доведение оплаты по больничным до фактического заработка. Однако эта же норма содержит приписку: "доплату... установленную законодательством". Она-то и может вызвать у бухгалтера сомнения, поскольку не совсем понятно, что имеется в виду под доплатой. Те 20 или 40 процентов, внесенные работодателем для обеспечения 100-процентной оплаты листка нетрудоспособности (доплаты, которая, в свою очередь, может и не превышать 18 270 рублей); или речь идет о разнице между выплаченным в размере фактической зарплаты пособием и максимумом, возмещаемым ФСС?
Поскольку вышеописанной проблемой не единожды озадачивалось бизнес-сообщество, официальных комментариев хоть отбавляй. Правда, способность прийти к единому мнению - не самая сильная сторона чиновников. Во всяком случае, когда высказывания принадлежат различным ведомствам.
Минфин дает добро
В случаях, года заработок не "дотягивает" до 18 270 рублей в месяц, затруднений с отнесением "сверхлимитных" выплат на расходы не возникнет. Очередное одобрение подобного маневра Минфин привел и в письме от 17 апреля 2009 г. N 03-03-06/1/248.
Вопросы появляются, если в затраты списывается разница между выплаченным в размере фактической зарплаты пособием и средствами, возмещаемыми ФСС.
В комментариях Министерства финансов прямо указывается на то, что суммы превышения выплаченного пособия по временной нетрудоспособности в пределах фактического заработка, рассчитанного согласно договору с работником, над максимальным размером, "погашаемым" ФСС, уменьшают полученные доходы в целях налогообложения прибыли. К такому выводу Минфин пришел в письме от 29 декабря 2008 г. N 03-03-06/1/724. При этом финансисты, дабы внести ясность, о каком превышении говорится, указали, что размер выплачиваемых фирмой пособий может превышать суммы, установленные федеральными законами на соответствующий год, то есть максимум. Аналогичное заявление было сделано Минфином и в письме от 24 декабря 2008 г. N 03-03-06/1/720. Причем в качестве нормативной базы финансисты ссылаются как раз таки на подпункт 15 статьи 255 Кодекса.
О том, что доплаты "сверхлимитных" пособий учитываются при исчислении налога на прибыль, говорится и в письме Минфина от 29 мая 2007 г. N 03-03-06/1/336. Правда, в этом случае чиновники предъявили условие: обязанность оплачивать пособия в повышенном размере должна быть прописана в трудовом или коллективном договоре. А в письме от 12 февраля 2009 г. N 03-03-06/1/61 главное финансовое ведомство добавило, что обоснованием для списания подобного "сверхлимита" при налогообложении прибыли могут стать также и локальные нормативные акты работодателя.
Тенденция к поощрению (разумеется, посредством снижения налогового бремени) работодателей, оказывающих финансовую поддержку заболевшим сотрудникам за свой счет, наблюдается и в последних разъяснениях Минфина, например в письме от 16 апреля 2009 г. N 03-03-06/1/252. В письме же от 28 апреля 2009 г. N 03-03-06/4/34 единственной причиной, свидетельствующей о невозможности осуществления подобного маневра, Минфин посчитал отсутствие соответствующих упоминаний об обязанностях работодателя в трудовых договорах.
Вот и получается, что, прописав пункт о повышенном размере оплаты больничного в соглашениях с персоналом и, на всякий пожарный, издав соответствующий приказ руководителя, работодатель может снизить базу по налогу на "сверхлимитную" часть пособий. Козырь на руках в виде разъяснений главного финансового ведомства страны есть. Правда, нет гарантий в положительном отношении налоговиков на местах.
Досадное противоречие
Что касается запрещающих официальных позиций, то к ним среди прочего относится письмо от 4 декабря 2008 г. N 19-12/112990 УФНС по г. Москве. В данном эпистолярном творении столичные инспекторы указали, что организация вправе производить подобные выплаты только из прибыли, остающейся в ее распоряжении после налогообложения. Сумму же доплаты до фактического заработка, превышающую максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности, в расходы включать нельзя, поскольку подобный образ действий якобы не предусмотрен законодательством.
В качестве доводов инспекторы привели текст постановления Президиума ВАС от 3 июля 2007 г. N 1441/07. В данном судебном решении "высшие" арбитры обратили внимание на то, что законодательных норм, в которых бы содержалось прямое указание на необходимость уплаты "полнообъемных" пособий по нетрудоспособности, нет. А раз нет нормативной базы, прямо предусматривающей подобный образ действий, то отражать в составе расходов "сверхлимит" по больничным нельзя. Правда, ВАС напомнил, что обязанность производить доплату к пособию до фактического заработка некогда оговаривалась в Законе от 19 марта 1993 г. N 4520-1, распространяющем свое действие на организации, которые осуществляют деятельность в районах Крайнего Севера. В этом случае, по мнению "высших" арбитров, списание сумм, затраченных работодателем на доплату, было вполне оправданным. Но в настоящее время данные нормы не действуют в связи с внесенными в указанный документ поправками. Следовательно, фирмы, работающие за полярным кругом, должны вести учет оплаты по больничным в общем порядке. А под общим порядком Президиум ВАС подразумевал "сверхлимитные" выплаты за счет чистой прибыли.
О том, что выплата больничных в части превышения суммы, компенсируемой ФСС, должна производиться из прибыли после налогообложения, упоминалось и судебными инстанциями (определение ВАС от 21 апреля 2009 г. N ВАС-2138/09, постановления ФАС Северо-Западного округа от 24 апреля 2008 г. N А13-2423/2007 и ФАС Московского округа от 29 февраля 2008 г. N КА-А40/14043-07).
Нелегкий выбор
Поспорить с мнением московского налогового ведомства, а значит и с Президиумом ВАС, можно; другой вопрос - нужно ли, ведь такое неодобрение может оказаться на руку налогоплательщикам. Дело в том, что данное письмо хотя и не считается нормативным актом, да и вышло из-под пера не федерального, а регионального ведомства, но все-таки может стать аргументом при желании организации списать расходы на доплату по больничным за счет чистой прибыли.
На первый взгляд, целесообразность подобного мероприятия может показаться сомнительной, а опасность возникновения споров с налоговиками на местах - надуманной. Однако такая точка зрения начинает казаться разумной, стоит лишь вспомнить об освобождении от уплаты ЕСН с тех выплат сотрудникам, которые не уменьшают базу по налогу на прибыль (п. 3 ст. 236 НК).
Дело в том, что зачастую полученный финансовый результат (облагаемый налогом на прибыль по ставке 20%) в разы меньше сумм, направленных на оплату труда (с которых уплачивается ЕСН по ставке 26%). В свою очередь финансовое ведомство не ставит под сомнение необходимость уплачивать единый соцналог, поскольку "прибыльную" базу допвыплаты снижают. По крайней мере, если соответствующая ремарка есть в трудовых контрактах.
Поэтому, перед тем как определяться с источником "сверхлимитных" выплат по больничным листам, а также прописывать соответствующее условие в соглашениях с сотрудниками, лучше просчитать, что же все-таки компании выгодней. Не стоит при этом забывать про регрессию по ЕСН. Ведь подобный образ действий может оказаться полезным лишь в случаях, когда зарплатные суммы не превышают нарастающим итогом 280 000 рублей (п. 1 ст. 241 НК).
Если же инспекция заподозрит неладное, то в качестве обоснования подобных манипуляций можно привести письмо столичного Управления ФНС, которым и руководствовалась фирма, будучи добросовестным налогоплательщиком. |
|
