Сегодня многие организации переводят заработную плату сотрудникам на их лицевые счета в банке, и бюджетники в данном случае не исключение. Перечислять зарплату на банковские карты намного удобнее, чем выдавать ее через кассу. В бюджетном учете всегда остро стояла проблема, какие расходы по оплате услуг кредитных организаций можно осуществить за счет бюджетных средств и при этом не допустить нецелевого использования последних. В начале текущего года Минфин выпустил соответствующие разъяснения по поводу возможности оплаты за счет соответствующего бюджета кредитных услуг, связанных с выплатой заработной платы работникам бюджетных учреждений, и признания их в налоговом учете, если они осуществлены за счет средств от приносящей доход деятельности. Посмотрим, что изменилось.
Что говорит трудовое законодательство о безналичной форме расчетов с сотрудниками?
Порядок выдачи заработной платы работникам установлен ст. 136 ТК РФ, в которой отмечено, что заработная плата выдается работнику в месте выполнения им работы либо перечисляется на указанный работником счет в банке на условиях, определенных коллективным или трудовым договором. При этом следует заметить, что безналичная форма расчетов имеет существенные преимущества, максимально упрощая процедуру выдачи заработной платы:
- сокращается объем кассовых операций;- не нужно депонировать неполученную зарплату и сдавать остатки на расчетный счет в банке;- сокращаются расходы по доставке наличности в кассу организации, снимаются проблемы, связанные с хранением денежных средств, и вопросы безопасности;- решаются вопросы выплаты заработной платы работникам несамостоятельных обособленных подразделений при отсутствии в них уполномоченных лиц на проведение указанных операций.
С помощью именной зарплатной карты каждый работник может распоряжаться своим персональным карт-счетом, открываемым на его имя при предъявлении паспорта или заменяющего его документа. Расходные операции по карт-счетам совершаются только на основании документов, составленных с использованием банковских карт.
Несколько слов о договорах и кредитных услугах
Порядок выдачи кредитными организациями банковских карт и особенности осуществления операций с ними определены в Положении ЦБ РФ от 24.12.2004 N 266-П "Об эмиссии банковских карт и об операциях, совершаемых с использованием платежных карт" (далее - Положение N 266-П).
Между банком - эмитентом карт и юридическим лицом заключается договор на выдачу и использование зарплатной карты держателю - работнику юридического лица. Согласно этому договору банк осуществляет выпуск (эмиссию), персонализацию, выдачу и обслуживание банковских карт, открытие карт-счетов со специальным режимом, зачисление по поручению юридического лица денежных средств на карт-счета работников, а юридическое лицо обеспечивает надлежащее оформление расчетных документов и оплату услуг банка, связанных с изготовлением зарплатной карты и зачислением денежных средств на карт-счета.
Денежные средства зачисляются на карточные счета не позднее рабочего дня, следующего за днем поступления в банк платежного поручения. Такой срок установлен ст. 31 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности" и п. 2.9 Положения N 266-П.
Обязанности организации по выплате заработной платы считаются выполненными в тот момент, когда денежные средства зачислены на карточные счета сотрудников. После зачисления зарплаты на карточные счета в организацию из банка поступает один экземпляр реестра на зачисление с отметкой банка. Этот документ подтверждает, что зарплату организация выплатила.
Передача списков на зачисление заработной платы может осуществляться в рамках электронного документального оборота в системе "Клиент-банк".
Таким образом, после принятия решения о безналичной форме расчетов с сотрудниками у бюджетной организации появляются четыре вида расходов, связанных с оплатой услуг банка:
- по изготовлению банковских карт;- по годовому обслуживанию;- по зачислению заработной платы на карточные счета работников;- по передаче списков на зачисление в другие отделения обслуживающего банка-контрагента.
Расходы за счет средств федерального бюджета -реальны!
Согласно нормам, изложенным в ст. 161 БК РФ, бюджетное учреждение осуществляет операции по расходованию бюджетных средств в соответствии с бюджетной сметой.
Бюджетная смета бюджетного учреждения составляется, утверждается и ведется в порядке, определенном главным распорядителем бюджетных средств, в ведении которого находится бюджетное учреждение, в соответствии с общими требованиями, установленными Минфином.
Руководствуясь требованиями, прописанными в п. 3 и 4 Общих требований к порядку составления, утверждения и ведения бюджетной сметы бюджетного учреждения, утвержденных Приказом Минфина РФ от 20.11.2007 N 112н, составлением сметы является установление объема и распределения направлений расходования средств бюджета на основании доведенных до учреждения в установленном порядке лимитов бюджетных обязательств по расходам бюджета на принятие и (или) исполнение бюджетных обязательств по обеспечению выполнения функций учреждения на период одного финансового года.
Показатели сметы формируются в разрезе кодов классификации расходов бюджетов бюджетной классификации Российской Федерации с детализацией до кодов статей (подстатей) классификации операций сектора государственного управления (КОСГУ).
Руководствуясь Указаниями о порядке применения бюджетной классификации РФ, утвержденными Приказом Минфина РФ от 25.12.2008 N 145н, услуги кредитных организаций по выплате заработной платы с использованием банковских карт относятся на подста-тью 226 "Прочие работы, услуги" КОСГУ.
Ранее Минфином в Письме от 07.07.2005 N 02-14-10/2091 были даны разъяснения следующего характера: оплата услуг кредитных организаций по перечислению заработной платы сотрудникам за счет средств федерального бюджета не допускается. Указанные расходы осуществляются за счет средств работников либо за счет внебюджетных источников - по подстатьям 211 "Заработная плата" и 226 "Прочие услуги". Однако в начале текущего года чиновники изменили свою точку зрения, поскольку она противоречила не только существующему бюджетному законодательству, но и трудовому.
Во-первых, право дополнительно детализировать показатели сметы по кодам аналитических показателей имеют главный распорядитель, распорядитель средств бюджета, а следовательно, решение вопроса о возможности оплаты за счет средств соответствующего бюджета услуг кредитных организаций по выплате заработной платы с использованием банковских карт относится к их компетенции путем включения (либо невключения) в бюджетную смету бюджетного учреждения соответствующего направления расходов бюджета:
- по открытию счетов в кредитной организации работникам получателей бюджетных средств;- по изготовлению банковских карт работникам получателей бюджетных средств;- по возмещению кредитной организации сумм годового обслуживания счетов банковских карт, держателями которых являются работники получателей бюджетных средств;- по перечислению денежных средств, предназначенных для выплаты заработной платы (денежного содержания), на банковские счета работников получателей бюджетных средств;- по обналичиванию перечисленной заработной платы (денежного содержания) работниками получателей бюджетных средств.
Во-вторых, ст. 4 ТК РФ запрещает выплату заработной платы в неполном размере, а именно - удержание из заработной платы работника расходов, связанных с использованием пластиковых карт без его согласия, запрещено.
Данный вывод был подтвержден в Письме Минфина РФ от 18.05.2009 N 02-03-09/2039. Кроме того, финансовое ведомство обратило внимание главных распорядителей средств федерального бюджета и финансовых органов субъектов РФ, что иные расходы, связанные с использованием банковских карт работниками получателей бюджетных средств при осуществлении каких-либо операций по счету, должны осуществляться за счет работников получателей бюджетных средств. При этом открытие счетов бюджетными учреждениями в кредитных организациях осуществляется с учетом требований, установленных законодательством Российской Федерации о размещении заказов для государственных (муниципальных) услуг.
В бухгалтерском учете операции, связанные с отражением услуг кредитных организаций по выплате заработной платы с использованием банковских карт, будут оформлены следующим образом:
- на сумму оказанных банком услуг:Дебет счета 1 401 01 226 "Расходы на прочие работы, услуги"Кредит счета 1 302 09 730 "Увеличение кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате прочих услуг"- на сумму перечисленных банку денежных средств за оказанные услуги:Дебет счета 1 302 09 830 "Уменьшение кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате прочих услуг"Кредит счета 1 304 05 226 "Расчеты по платежам из бюджета с финансовыми органами по оплате прочих работ, услуг"
Проблемы с налогом на прибыль - решены. Действуйте смело!
В бухгалтерском учете по отражению данного вида расходов за счет средств от приносящей доход деятельности проблем, как правило, не возникало. Расходы услуг банка относились в дебет счета 106 04 000 "Изготовление материальных запасов, готовой продукции (работ, услуг)" по подстатье 226 "Прочие работы, услуги" КОСГУ, как об этом ранее говорил Минфин в Письме N 02-14-10/2091.
Операции по выплате заработной платы через карточные счета выглядели тоже стандартно, в настоящее время они отражаются аналогичным образом и приведены автором ниже:
- начислена заработная плата работникам учреждения:Дебет счета 2 106 04 340 "Увеличение стоимости изготовления материальных запасов, готовой продукции (работ, услуг)"Кредит счета 2 302 01 730 "Увеличение кредиторской задолженности по заработной плате"- произведено удержание НДФЛ с суммы начисленной заработной платы:Дебет счета 2 302 01 830 "Уменьшение кредиторской задолженности по заработной плате"Кредит счета 2 303 01 730 Увеличение кредиторской задолженности по налогу на доходы физических лиц"- удержана сумма заработной платы, подлежащей перечислению на карточные счета:Дебет счета 2 302 01 830 "Увеличение кредиторской задолженности по заработной плате"Кредит счета 2 304 03 730 "Увеличение кредиторской задолженности по удержаниям из выплат по оплате труда"- перечислена сумма заработной платы на карточные счета сотрудников:Дебет счета 2 304 03 830 "Увеличение кредиторской задолженности по удержаниям из выплат по оплате труда"Кредит счета 2 201 01 610 "Выбытия денежных средств учреждения со счетов"
Проблемы учреждения начинались при исчислении налога на прибыль, отнесение издержек организации на оплату услуг банка по изготовлению и годовому обслуживанию карточек являлось камнем преткновения. Налоговые и финансовые органы выступали против включения таких сумм в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемый доход. В своих письмах они неоднократно запрещали уменьшать доходы на данный вид расходов. В письмах ФНС РФ от 26.04.2005 N 02-1-08/80@, Минфина РФ от 22.03.2005 N 03-03-01-04/1/131, от 07.02.2005 N 03-05-01-04/19, от 13.07.2005 N 03-03-04/1/74 чиновники не позволяли учитывать расходы на изготовление и обслуживание банковских карточек при определении налогооблагаемой прибыли организации. В этом случае они классифицировали подобные расходы как произведенные в пользу работников на оплату товаров для их личного потребления (п. 29 ст. 270 НК РФ).
Арбитражные суды по вопросу признания в целях налогообложения указанных расходов придерживались иного мнения. Так, в Постановлении ФАС ВСО от 02.05.2006 N А33-21067/05-Ф02-1877/06-С1 судьи отметили, что применение п. 29 ст. 270 НК РФ обусловлено природой расходуемых средств: данные затраты должны быть понесены непосредственно в пользу работника и использоваться им для личного потребления. Спорные расходы связаны с осуществлением производственной деятельности налогоплательщика. По договору на обслуживание карточных счетов для выдачи заработной платы вознаграждение, уплачиваемое банку за перечисление с расчетного счета организации на банковские счета ее работников денежных средств, предназначенных для выдачи заработной платы, не может расцениваться как социальная льгота работникам. Поэтому расходы на изготовление и обслуживание карт учитываются при налогообложении прибыли.
В Постановлении ФАС ПО от 13.03.2007 N А12-11353/06-С60 суд указал, что раз услуги по изготовлению банковских карт согласно договору с банком оказывались непосредственно организации, а не ее работникам, то спорные расходы правомерно учитывать в целях исчисления налога на прибыль.
В апреле 2009 года Минфин выпустил разъяснения по поводу обслуживания пластиковых карт. В частности, в Письме от 20.04.2009 N 03-03-06/2/88 он указал: в соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ в целях налогообложения прибыли расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Расходы, связанные с обслуживанием банком-контрагентом банковских карт работников организации, как расходы, связанные с перечислением и выплатой работникам заработной платы, для целей налогообложения прибыли признаются экономически обоснованными расходами.
В соответствии с пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ в целях налогообложения прибыли в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, включаются расходы на оплату услуг банка.
Таким образом, в целях налогообложения прибыли учреждение учитывает расходы в виде комиссионного вознаграждения, уплаченного банку-контрагенту за перечисление заработной платы на лицевые счета работников, открытые в системе банковских карт.
