Выездные налоговые проверки могут проводиться не только в головном офисе организации. Нормы Налогового кодекса позволяют инспекторам в ряде случаев "нагрянуть" и в подразделения компании-налогоплательщика. Если подразделение вашей фирмы оказалось в "списке" налоговой, проследите, чтобы проверка шла по правилам.
Обособленным подразделением (ОП) организации является любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. При этом рабочее место будет считаться стационарным, если оно создается на срок более одного месяца (п. 2 ст. 11 НК РФ).
Немного теории
С точки зрения налогового законодательства обособленное подразделение признается созданным независимо от того, отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации или нет. Факт создания обособленного подразделения не зависит и от полномочий, которыми оно наделяется.
А вот такие обособленные подразделения, как филиалы и представительства, обязательно должны быть указаны в учредительных документах создавшего их юридического лица (п. 3 ст. 55 ГК РФ). Оба упомянутых вида подразделений являются обособленными подразделениями юридического лица, расположенными вне места его нахождения. При этом представительство создается только для представления интересов юридического лица и их защиты, а филиал выполняет все или часть функций юридического лица, в том числе функции представительства (ст. 55 ГК РФ).
На первый взгляд может показаться, что с точки зрения налогового законодательства нет принципиальной разницы, какой статус имеет обособленное подразделение. Ведь чтобы констатировать факт его появления, у организации нет необходимости документально оформлять его создание. Достаточно, чтобы у этой организации появились рабочие места, соответствующие критериям, указанным в пункте 2 статьи 11 Налогового кодекса. В то же время статус обособленного подразделения может повлиять на порядок проведения выездной налоговой проверки.
Как проверяют ОП
Выездные налоговые проверки обособленных подразделений могут проводиться как в рамках выездной налоговой проверки всей организации, так и отдельно, в рамках самостоятельной проверки подразделения.
Если буквально читать нормы пункта 7 статьи 89 Налогового кодекса, то можно сделать вывод, что право на проведение самостоятельных выездных проверок (вне рамок налоговой проверки организации в целом) налоговому органу предоставлено только в отношении филиалов и представительств. В другие обособленные подразделения территориальные налоговые органы могут прийти только в рамках выездной налоговой проверки организации-налогоплательщика. Это подтверждает и Минфин России (письмо от 31 июля 2008 г. N 03-02-07/1-327).
Судьи ФАС Северо-Кавказского округа посчитали иначе. Они пришли к выводу, что налоговый орган вправе провести самостоятельную выездную налоговую проверку обособленных подразделений налогоплательщика, зарегистрированных на его территории, независимо от того, являются они филиалами и представительствами или нет. В качестве обоснования судьи сослались на нормы статьи 11 Налогового кодекса. Согласно им, подразделение признается обособленным независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных документах организации, а также независимо от полномочий, которыми оно наделяется (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 11 августа 2008 г. N Ф08-4572/2008).
Выходит, если налоговый орган проигнорирует разъяснения специалистов Минфина и проверит обособленное подразделение, не обладающее статусом филиала или представительства, то отстоять свои права в суде налогоплательщику будет достаточно сложно.
Особенности самостоятельной проверки филиалов и представительств
Обратите внимание: в ходе самостоятельной налоговой проверки филиала или представительства налоговый орган вправе проверить только вопросы правильности исчисления и своевременности уплаты региональных и местных налогов (п. 7 ст. 89 НК РФ). Это значит, что проверять правильность исчисления и уплаты налога на прибыль и НДС при самостоятельной проверке филиала или представительства налоговые органы не вправе.
Налоговое законодательство запрещает проводить в отношении филиала или представительства две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период. Кроме того, в отношении одного и того же подразделения нельзя проводить более двух выездных налоговых проверок в течение календарного года (п. 7 ст. 89 НК РФ). Еще одно важное ограничение - срок самостоятельной проверки филиала или представительства не может превышать один месяц (п. 7 ст. 89 НК РФ).
Решение о самостоятельной выездной проверке филиала или представительства принимается должностным лицом налогового органа по месту нахождения обособленного подразделения (п. 2 ст. 89 НК РФ).
Общая проверка
Другой способ проверить филиал или представительство - провести контрольные мероприятия подразделения в рамках налоговой проверки организации в целом (абз. 1 п. 7 ст. 89 НК РФ). При налоговой проверке организации налоговый орган может проверить не только филиал или представительство, но и ее любое другое ОП. В этом случае наличие у организации обособленных подразделений является основанием продления двухмесячного срока выездной проверки (п. 6 ст. 89 НК РФ, подп. 4 п. 3 Приложения N 2 приказа ФНС России от 25 декабря 2006 г. N САЭ-3-06/892@).
Если организация имеет четыре и более обособленных подразделения, то срок может быть продлен до четырех месяцев. На этот же срок может быть продлена проверка организации, в состав которой входит менее четырех обособленных подразделений.
Но тогда сроки могут быть увеличены в одном из следующих случаев:
- если доля уплачиваемых налогов, приходящаяся на обособленные подразделения, составляет не менее 50 процентов от общей суммы налогов, уплачиваемых организацией;
- стоимость имущества на балансе обособленных подразделений составляет не менее 50 процентов от общей стоимости имущества организации.
А если у организации десять и более обособленных подразделений, то срок может быть продлен до шести месяцев.
При этом на время приостановления проверки налоговые органы должны приостанавливать действия своих сотрудников, связанные с указанной проверкой, не только в помещениях головного офиса налогоплательщика, но и в отношении всех его обособленных подразделений. Ведь пункт 9 статьи 89 Налогового кодекса содержит запрет на такие действия в отношении всей территории налогоплательщика. Кроме того, аналогичным образом, на период приостановления проведения выездной налоговой проверки приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов.
В целом процедура проведения выездной налоговой проверки организации, имеющей обособленные подразделения, не будет существенно отличаться от проверки налогоплательщика, у которого таких подразделений нет. Но есть некоторые тонкости...
Куда направляется требование о представлении документов?
Минфин разъяснил, что должностное лицо территориального налогового органа, проводящее выездную налоговую проверку филиала, вправе вручить требование о представлении документов, относящихся к деятельности филиала, его руководителю, уполномоченному проверяемой организацией представлять ее интересы в отношениях с налоговыми органами (письмо Минфина России от 28 июля 2009 г. N 03-02-07/1-389).
В письме идет речь о проверке филиала в рамках выездной налоговой проверки налогоплательщика-организации. Очевидно, что в ходе самостоятельной проверки подразделения проверяющим тем более имеет смысл вручать требование "на месте", а не пересылать его через головной офис. Тем более, что форма требования, утвержденная приказом ФНС России от 31 мая 2007 г. N ММ-3-06/338@, позволяет адресовать его непосредственно в обособленное подразделение организации (см. адресную часть и графу для росписи о получении в требовании).
В то же время направить требование в адрес подразделения - право, а не обязанность налогового органа. Поэтому налогоплательщику следует быть готовым к тому, что требование о представлении документов, хранящихся в подразделении, может поступить в головной офис. В этом случае запрос придется переправить в подразделение, благо, что современные средства связи позволяют это сделать максимально оперативно.
Оформление результатов проверок
По результатам выездной проверки составляется акт. Форма акта и требования к его составлению утверждены приказом ФНC России от 25 декабря 2006 г. N САЭ-3-06/892@.
Согласно пункту 1.1 Требований при проверке организации, включая ее филиалы и представительства, акт по результатам налоговой проверки составляется с учетом фактов, установленных в ходе проверки филиалов и представительств, изложенных в разделах акта. Раздел акта по результатам налоговой проверки филиала (представительства) оформляется в общеустановленном порядке и подписывается должностными лицами налогового органа, проводившими проверку, и руководителем филиала (представительства) или лицом, уполномоченным на эти действия.
Вручается такой акт в общеустановленном порядке, то есть руководителю организации или уполномоченному представителю.
По мнению Минфина, вручение налогоплательщику раздела или иных частей, составляющих акт налоговой проверки, законодательством не предусмотрено. Поэтому после вручения налоговым органом организации-налогоплательщику акта налоговой проверки в порядке, установленном пунктом 5 статьи 100 Налогового кодекса, если необходимо довести информацию до подразделения, организация вправе самостоятельно направить выписки из данного акта, касающиеся ее филиалов (представительств), в адрес этих филиалов (представительств) (письмо Минфина России от 10 сентября 2007 г. N 03-02-07/1-406).
Акт по результатам самостоятельной проверки подразделения также должен быть оформлен на имя головной организации, естественно, с указанием проверяемого подразделения. По крайней мере, подобный вывод напрашивается исходя из реквизитов утвержденной формы акта.
Если у руководителя или иного работника обособленного подразделения есть доверенность, в которой предусмотрены полномочия представлять интересы организации во взаимоотношениях с налоговыми органами, то проблем с подписанием и получением акта по результатам проверки возникнуть не должно.
В случае уклонения от получения акта налоговой проверки акт направляется по почте заказным письмом. При этом он может быть направлен не только по месту нахождения организации, но и в адрес обособленного подразделения, в отношении которого проводилась проверка (абз. 2 п. 5 ст. 100 НК РФ).
В заключение отметим, что отвечать за "грехи" подразделения в любом случае придется организации. Ведь согласно статье 19 Налогового кодекса, налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации. Филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций лишь исполняют обязанности указанных организаций по уплате налогов и сборов по месту нахождения этих филиалов и иных обособленных подразделений.
Это важно
Выездные налоговые проверки обособленных подразделений могут проводиться как в рамках выездной налоговой проверки всей организации, так и отдельно, в рамках самостоятельной проверки подразделения.
