Если индивидуальный предприниматель добровольно внесет взнос на накопительную часть страховой пенсии, может ли он на эту сумму применить налоговый вычет при подаче декларации за этот год?
Согласно официальной позиции Минфина России на сумму страховых взносов, уплаченных индивидуальным предпринимателем в добровольном порядке на основании договора, заключенного с Пенсионным фондом РФ, сумма налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, уменьшаться не может (Письма Минфина России от 22.12.2008 N 03-11-04/2/199, от 14.04.2008 N 03-04-05-01/112, от 18.12.2008 N 03-11-05/305).
Также Президиум ВАС РФ пришел к выводу, что для индивидуальных предпринимателей, являющихся плательщиками единого налога на вмененный доход, установлена возможность осуществления налогового вычета только на сумму страховых взносов в виде фиксированного платежа, но не добровольно уплачиваемых страховых взносов (п. 1 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 18.12.2007 N 123).
В случае, если ИП находится на общем режиме налогообложения, то следует иметь ввиду следующее:
Взносы работодателей на накопительную часть пенсии сотрудников относятся к расходам на оплату труда, принимаемым для целей налогообложения. При этом установлен лимит, в пределах которого данные расходы уменьшают базу по налогу. Так, подлежит учету совокупная сумма добровольных пенсионных взносов работодателей и платежей (взносов) работодателей по договорам долгосрочного страхования жизни работников, добровольного пенсионного страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения работников в размере, не превышающем 12% суммы расходов на оплату труда.
По взносам на собственную часть накопительной пенсии:
ИП имеет право применить налоговый вычет: в сумме уплаченных налогоплательщиком в налоговом периоде пенсионных взносов по договору (договорам) негосударственного пенсионного обеспечения, заключенному (заключенным) налогоплательщиком с негосударственным пенсионным фондом в свою пользу и (или) в пользу супруга (в том числе в пользу вдовы, вдовца), родителей (в том числе усыновителей), детей-инвалидов (в том числе усыновленных, находящихся под опекой (попечительством), и (или) в сумме уплаченных налогоплательщиком в налоговом периоде страховых взносов по договору (договорам) добровольного пенсионного страхования, заключенному (заключенным) со страховой организацией в свою пользу и (или) в пользу супруга (в том числе вдовы, вдовца), родителей (в том числе усыновителей), детей-инвалидов (в том числе усыновленных, находящихся под опекой (попечительством), - в размере фактически произведенных расходов не более 120000 руб. При этом следует иметь ввиду, что социальные налоговые вычеты, (за исключением расходов на обучение детей налогоплательщика, и расходов на дорогостоящее лечение), предоставляются в размере фактически произведенных расходов, но в совокупности не более 120 000 рублей в налоговом периоде. В случае наличия у налогоплательщика в одном налоговом периоде расходов на обучение, медицинское лечение, расходов по договору (договорам) негосударственного пенсионного обеспечения, по договору (договорам) добровольного пенсионного страхования и по уплате дополнительных страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии в соответствии с Федеральным законом "О дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений" налогоплательщик самостоятельно, в том числе при обращении к налоговому агенту, выбирает, какие виды расходов и в каких суммах учитываются в пределах максимальной величины социального налогового вычета.
"ПроАудит"
*****
В лизинговой компании произошел страховой случай с автомобилем Шевроле Тахо в марте 2010 года. Транспорт учитывался на балансе лизингодателя. Было подписано соглашение о порядке и условии выплаты страхового возмещения от 01 апреля 2010 года, в котором предусмотрено, что при получении страхового возмещения выгодоприобретатель оставляет себе годные остатки застрахованного транспортного средства. Размер страховой суммы 1 500 000 рублей, из них 700 000 руб. оценены как годные остатки, и 800 000 рублей подлежат выплате выгодоприобретателю. С лизингополучателем подписано дополнительное соглашение в апреле 2010 года о том, что убытки лизингодателя по расчетам составили 1 000 000 рублей. По договоренности автомобиль (годные остатки) был реализован в марте 2010 года физическому лицу за 700 000 рублей, в т.ч. НДС (документы на продажу все есть), остаточная стоимость которого 900 000 рублей. Оплата за годные остатки поступила в марте 2010 года. В первом квартале отражен убыток по счету 91 (как реализация ОС) и показан в декларации по налогу на прибыль. В апреле поступили на расчетный счет 800 000 рублей от страховой компании. Как правильно во втором квартале в бухгалтерском учете отразить данные операции, чтобы не получилось двойное налогообложение по прибыли на сумму 700 000 рублей и нужно ли отразить НДС (полученный при реализации ОС в первом квартале) как внереализационный доход?
В соответствии с подпунктом 8 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту - НК РФ) в состав уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль внереализационных расходов включаются расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации.
(В Вашем случае - 900 т.р.)
В целях налогообложения признаются также расходы на демонтаж, разборку и вывоз разобранного имущества. (Если они есть).
В свою очередь в состав подлежащих налогообложению включаются доходы в виде стоимости полученных материалов или иного имущества при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств (пункт 13 статьи 250 НК РФ).
(В вашем случае 700 т.р.)
В бухгалтерском учете остаточная стоимость и иные расходы, связанные со списанием пришедшего в негодность по результатам аварии автомобиля (впрочем, как и расходы по восстановлению поврежденного автомобиля), в соответствии с уточненной редакцией Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99 (утверждено приказом Минфина России от 06.05.99 N 33Н) отражаются в составе прочих расходов организации.
В свою очередь, стоимость приходуемых по результатам разборки автотранспортного средства узлов, агрегатов и иных запасных частей, отражается в составе прочих доходов организации.
В связи с изложенным, при списании автотранспортного средства с баланса на основании оформленных в установленном порядке документов, в бухгалтерском учете оформляются следующие записи:
| дебет счета 01 "Основные средства", субсчет "Выбытие основных средств" | - на сумму первоначальной (восстановительной) стоимости пришедшего в негодность автотранспортного средства; |
| дебет счета 02 "Амортизация основных средств" | - на сумму амортизации, начисленной за время эксплуатации списываемого с учета автотранспортного средства; |
| дебет счета 91, субсчет 2 "Прочие расходы" кредит счета 01, субсчет "Выбытие основных средств" | - в составе прочих расходов организации отражена остаточная стоимость списанного с баланса автотранспортного средства; |
| дебет счета 10 "Материалы", субсчета "Запасные части", "Прочие материалы" и др. кредит счета 91, субсчет 1 "Прочие доходы" | - оприходованы запасные части, узлы и агрегаты, полученные по результатам разборки списываемого автотранспортного средства (приходуются по текущей рыночной стоимости на дату принятия к учету, под которой понимается сумма денежных средств, которая может быть получены при продаже) |
| дебет счета 50 "Касса", 51 "Расчетные счета" и др. кредит счета 91, субсчет 1 "Прочие доходы" | - на суммы, возмещенные другой стороной дорожно-транспортного происшествия; |
| дебет счета 91, субсчет 2 "Прочие расходы" кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" и др | - на расходы по разборке и утилизации автотранспортного средства, а также иные расходы, связанные со списанием автомобиля с учета. |
При дальнейшей реализации агрегатов, деталей и иных материальных запасов, полученных от разборки автомобиля, полученные организацией доходы в соответствии с пунктом 7 ПБУ 9/99 отражаются в составе операционных доходов организации:
| дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и др. кредит счета 91, субсчет 1 "Прочие доходы" | - на сумму выручки от реализации полученных от разборки транспортного средства материальных ценностей (с НДС); |
| дебет счета 91, субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость" | - на суммы НДС со стоимости реализуемых материальных ценностей; |
| дебет счета 91, субсчет "Прочие расходы" | - на учетную стоимость реализованных материальных запасов. |
Полученные от реализации материальных ценностей суммы в полной мере увеличивают налоговую базу по налогу на прибыль.
Транспортный налог в случае снятия в текущем календарном году автомобиля с регистрационного учета в соответствии с пунктом 3 статьи 362 НК РФ уплачивается с учетом коэффициента, определяемого как отношение числа полных месяцев, в течение которых соответствующее транспортное средство было зарегистрировано за организацией, к числу календарных месяцев в году (12). При этом месяц снятия транспортного средства с регистрации принимается за полный месяц. В связи с этим, если например сумма транспортного налога за год составляет 2250 руб., а транспортное средство в связи с его списанием снимается с регистрационного учета в сентябре месяце текущего года, то сумма уплачиваемого налога составит 1687 руб. 50 коп. (2250 руб. / 12 мес. х 9 мес., где 12 мес. - количество календарных месяцев году; 9 мес. - период эксплуатации транспортного средства в текущем году, включая сентябрь месяц).
Уплата транспортного налога осуществляется в порядке и сроки, которые установлены законом субъекта Российской Федерации по месту нахождения транспортного средства (пункт 1 статьи 363 НК РФ).
Учитывая то обстоятельство, что автотранспортные средства включаются в состав объектов основных средств организации, сформированная по правилам бухгалтерского учета остаточная стоимость данного имущества в соответствии со статьей 375 НК РФ включается в налоговую базу по налогу на имущество.
При этом налоговая база по указанному налогу определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. В связи с этим возникает вопрос, в каком порядке стоимость принадлежащих организации транспортных средств должна включаться в налоговую базу, если указанное имущество подлежит списанию с учета в течение календарного года?
Необходимо учитывать, что согласно пункту 4 статьи 376 НК РФ среднегодовая (средняя) стоимость имущества за налоговый (отчетный) период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу.
То есть для определения, например, налоговой базы за 9 месяцев текущего года следует принять остаточную стоимость подлежащего налогообложению имущества, учтенного по правилам бухгалтерского учета на 1 января, 1 февраля, 1 марта, 1 апреля, 1 мая, 1 июня, 1 июля, 1 августа, 1 сентября и 1 октября, и разделить полученную величину на 10 (9 месяцев отчетного периода + 1).
Каких-либо особенностей в части налогообложения имущества, приобретаемого и (или) выбываемого в течение отчетного (налогового) периода главой 30 НК РФ не установлено, что подтверждено в письмах Минфина России от 16.09.2004 N 03-06-01-04/32 и от 21.09.2004 N 03-06-01-04/35.
В связи с этим в случае списания автотранспортного средства с бухгалтерского учета в течение календарного года, его остаточная стоимость исключается из налоговой базы по налогу на имущество с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором имущество было списано с учета. Например, если автомобиль списывается с учета в августе месяце текущего года, его остаточная стоимость исключается из налоговой базы, начиная с 1 сентября соответствующего года. Среднегодовую стоимость за период фактической эксплуатации объекта (т.е. с начала года и до даты списания с учета) рассчитывать в целях налогообложения по налогу на имущество не следует.
В силу положений пункта 3 статьи 170 НК РФ с недоамортизированной части списываемого с учета автотранспортного средства организация должна восстановить суммы НДС, принятые к вычету при расчетах с бюджетом при приобретении указанного имущества.
Только при условии. Положения пункта 3 статьи 170 НК РФ указывают на необходимость восстановления сумм налога на добавленную стоимость, если налоговый вычет по приобретенному имуществу (работам, услугам) был применен правомерно в соответствии с главой 21 НК РФ, а указанное имущество (работы, услуги) в последующих налоговых периодах были использованы в рамках операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения).
В части списываемого с учета автотранспортного средства, восстановлению подлежат суммы "входного" НДС, приходящиеся на остаточную стоимость указанного имущества, что подтверждено в письме МНС России от 30.07.2004 N 03-1-08/1711/15.
В бухгалтерском учете подлежащие восстановлению суммы НДС отражаются по дебету счета 19 в корреспонденции с кредитом счета 68, субсчет "Расчеты по НДС". В дальнейшем восстановленные суммы в силу положений пункта 2 статьи 170 НК РФ относятся за счет того же источника, что и остаточная стоимость списываемого имущества - дебет счета 99 кредит счета 19.
Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. В свою очередь, для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ (п. 1 ст. 247 НК РФ).
К доходам в целях главы 25 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы, определяемые согласно ст. 249 НК РФ и ст. 250 НК РФ соответственно. При этом перечень внереализационных доходов, приведенный в ст. 250 НК РФ, не является закрытым. В целях исчисления налога на прибыль внереализационными доходами признаются все доходы, не указанные в ст. 249 НК РФ и отвечающие определению дохода, данному в ст. 41 НК РФ.
В связи с этим, несмотря на то, что доходы в виде страхового возмещения прямо не предусмотрены нормами НК РФ, полученную вашей организацией сумму страхового возмещения следует включить в состав внереализационных доходов на основании п. 3 ст. 250 НК РФ, согласно которой внереализационными доходами признаются, в частности, доходы в виде сумм возмещения убытков или ущерба.
Аналогичный вывод содержится в письмах Минфина России от 02.04.2010 N 03-03-06/1/228, от 10.11.2008 N 03-03-06/2/155, от 07.10.2008 N 03-03-06/2/138, от 29.03.2007 N 03-03-06/1/185, от 22.06.2005 N 03-03-02/2.
При этом представители финансового ведомства исходят из того, что суммы страхового возмещения, полученные от страховой компании по договору страхования имущества в связи с наступлением страхового случая, включаются в состав внереализационных доходов, так как они не поименованы в перечне доходов, не учитываемых при налогообложении прибыли, указанном в ст. 251 НК РФ.
Согласно пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ для внереализационных доходов в виде сумм возмещения убытков (ущерба) датой получения дохода признается дата признания должником сумм возмещения убытков (ущерба) либо дата вступления в законную силу решения суда.
Иными словами, датой признания внереализационного дохода в рассматриваемом случае будет являться дата подписания акта о страховом случае с расчетом страховой суммы.
Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
Подпунктом 4 п. 1 ст. 162 НК РФ установлено, что налоговая база по НДС увеличивается на суммы полученных страховых выплат по договорам страхования риска неисполнения договорных обязательств контрагентом страхователя-кредитора, если страхуемые договорные обязательства предусматривают поставку страхователем товаров (работ, услуг), реализация которых признается объектом налогообложения в соответствии со ст. 146 НК РФ.
Поскольку указанное возмещение не связано с операциями, перечисленными в ст. 146 НК РФ, оно не должно включаться в налогооблагаемую базу по НДС.
Таким образом, сумма полученного страхового возмещения, НДС не облагается. Такого же мнения придерживаются налоговые органы (письма ФНС от 29.12.2006 N 14-2-05/2354, УМНС по г. Москве от 12.02.2004 N 24-11/8704).
В соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.
В рассматриваемой ситуации право собственности на автомобиль переходит к третьему лицу. В связи с этим можно говорить, о том, что в нашем случае имеет место реализация. Следовательно, операция по продаже остатков автомобиля является объектом налогообложения НДС.
Для целей исчисления налоговой базы по НДС имеет значение, на какой основе происходит передача права собственности страхователем - на возмездной или безвозмездной. Следует отметить, что в настоящее время по данному вопросу существует две точки зрения, изложенные в статьях:
- "НДС при реализации имущества, полученного по абандону (Д. Гуренков, "Финансовая газета", N 18, май 2005 г.)";
- "Абандон: обобщение практики учета (М.К. Яковлев, "Налогообложение, учет и отчетность в страховой компании", N 4, июль-август 2006 г.)".
Первая позиция основывается на том, что передача права собственности на застрахованное имущество рассматривается сторонами не как купля-продажа, а как дарение, то есть передача права собственности происходит на безвозмездной основе.
В данном случае налоговая база определяется на основании п. 2 ст. 154 НК РФ, согласно которому при реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ и без включения в них налога. То есть страхователь (организация) должен начислить НДС исходя из рыночной стоимости передаваемого имущества. В качестве основания для подтверждения рыночной цены имущества может выступать заключение независимого оценщика.
Вторая точка зрения базируется на том, что нет достаточных оснований рассматривать как дарение отказ страхователя от своих прав на имущество.
Напомним, что согласно ст. 572 ГК РФ при наличии встречной передачи вещи или права либо встречного обязательства договор не признается дарением. Поскольку в случае отказа от прав на имущество страхователь получает одну сумму, а в случае сохранения прав - другую, можно сделать вывод, что отказ от прав на имущество не является дарением. Иными словами, сторонами заключен сложный договор, и страхователь получает от страховщика доход (помимо прочего) от реализации поврежденного автомобиля. Этот доход может быть определен как разница между полученной от страховщика суммой и суммой фактического ущерба (или, с другой стороны, как стоимость годных остатков). Исходя из этого страхователь исчисляет и уплачивает НДС. Сумма уплаченного НДС отражается в счете-фактуре, передаваемом страховщику.
Учитывая наличие двух противоположных мнений, организации необходимо самостоятельно решить, в каком порядке исчислять налоговую базу по НДС. Официальных разъяснений и арбитражной практики по этому вопросу нами не найдено.
Генеральный директор Гринь А.В. "Аудит Реал Сервис"
*****
