ПРАВОВОЙ КОНСАЛТИНГ ОТ ЭКСПЕРТОВ КОМПАНИИ "ГАРАНТ"
ЗАО ликвидируется. Все расчеты и сверки произведены. Готов к сдаче ликвидационный баланс. В балансе числятся только денежные средства, которые будут пропорционально разделены между учредителями.
Возникает ли здесь доход, облагаемый НДФЛ? Если да, то в каком размере?
Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В момент выплаты акционерам - физическим лицам денежных средств, оставшихся после завершения расчетов с кредиторами при ликвидации общества, у данных лиц возникает доход, облагаемый НДФЛ. Ввиду отсутствия в законодательстве о налогах и сборах прямой нормы, позволяющей однозначно квалифицировать доходы, полученные в рассматриваемой ситуации акционерами, организации следует самостоятельно определиться с порядком налогообложения таких выплат.
Обоснование вывода:
В соответствии с п. 1 ст. 23 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" оставшееся после завершения расчетов с кредиторами имущество ликвидируемого общества распределяется ликвидационной комиссией между акционерами в очередности, определенной данной статьей.
Согласно п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц (НДФЛ) учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.
Таким образом, денежные средства, выплачиваемые собственникам при ликвидации общества, являются доходом, подлежащим обложению НДФЛ.
Согласно п. 1 ст. 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет исчисленную сумму налога.
В п. 4 ст. 226 НК РФ предусмотрено, что налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
Следовательно, в момент выплаты собственникам денежных средств, оставшихся у организации на расчетном счете при ликвидации общества, у организации возникает обязанность удержать налог.
Порядок исчисления и уплаты НДФЛ зависит от того, каким образом квалифицировать указанные выплаты. Существуют следующие точки зрения по вопросу налогообложения таких выплат:
1) Доход, полученный учредителем ликвидируемого общества, подлежит налогообложению в полном размере без применения имущественного вычета по ставке в размере 13%.
Такого мнения придерживается Минфин России, согласно разъяснениям которого абзац 2 пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ предусматривает возможность уменьшить полученные налогоплательщиком доходы на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов только при продаже им доли (ее части) в уставном капитале. Поскольку доходы, полученные налогоплательщиком при ликвидации организации, не являются доходами от продажи доли (ее части) в уставном капитале организации, указанная норма в отношении таких доходов не применяется, и доход, полученный налогоплательщиком, облагается НДФЛ в полном размере по ставке в размере 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ). Такая позиция изложена в письмах Минфина России от 11.02.2010 N 03-11-11/30; от 29.01.2010 N 03-04-05/2-16; от 27.01.2010 N 03-11-11/19, от 09.10.2006 N 03-05-01-04/227, от 09.10.2006 N 03-05-01-04/291, от 11.09.2006 N 03-05-01-05/193, от 04.10.2004 N 03-05-01-04/33), касающихся вопроса ликвидации ООО, но, на наш взгляд, содержащиеся в них выводы в равной степени справедливы и в отношении АО.
2) Доходом признается сумма выплаты, превышающая размер первоначального взноса собственника (акционера) ликвидируемого общества, которая подлежит налогообложению по ставке в размере 13%.
В соответствии со ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль (доход) организаций" НК РФ. Так как при получении имущества акционером (участником) ликвидируемого общества в пределах его первоначального взноса экономическая выгода отсутствует, то стоимость имущества, передаваемого акционеру (участнику) ликвидируемого общества в пределах его первоначального взноса, исходя из экономической природы НДФЛ, облагаться не должна.
В подтверждение такой позиции можно привести, например, письма УФНС РФ по г. Москве от 04.05.2007 N 28-10/043011 и от 30.09.2005 N 28-10/69814, посвященные выходу участников из состава общества, в которых разъясняется, что при выходе физических лиц из состава учредителей общества стоимость доли участника в пределах его первоначального взноса, внесенного в уставный капитал, НДФЛ не облагается.
3) Доход, полученный собственником общества при ликвидации общества, рассматривается в качестве дивидендов и подлежит налогообложению по ставке в размере 9%.
Исходя из положений п. 1 ст. 43 НК РФ дивидендом признается любой доход, полученный акционером от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения, по принадлежащим участнику долям пропорционально долям участников в уставном капитале этой организации.
При этом согласно пп. 1 п. 2 ст. 43 НК РФ выплаты при ликвидации организации акционеру этой организации в денежной или натуральной форме, не превышающие взноса этого акционера в уставный капитал организации, не признаются дивидендами.
Таким образом, налогообложение выплат превышающих сумму взноса в уставный капитал организации производится по ставке в размере 9% (п. 4 ст. 224 НК РФ). Такая позиция изложена в письме УФНС РФ по г. Москве от 11.11.2004 N 21-09/72969 и поддерживается арбитражными судами (постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.11.2009 N 15АП-10117/2009; постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.07.2008 N 18АП-2346/2008).
Учитывая вышеизложенное, а также принимая во внимание отсутствие в законодательстве о налогах и сборах прямой нормы, позволяющей однозначно квалифицировать доходы, полученные акционерами в виде имущества ликвидируемого общества, Вы вправе самостоятельно определиться с порядком налогообложения таких выплат.
При этом необходимо отметить, что и второй, и третий из приведенных нами вариантов сопряжены со значительными налоговыми рисками, такими как признание налогооблагаемой базой всей суммы полученной акционером при ликвидации организации, непризнание расходов в составе стоимости полученного имущества налогоплательщика и применение к указанным доходам налоговой ставки в размере 13%. Поэтому возможно, что правомерность своей позиции при выборе одного из этих вариантов Вам придется доказывать в суде.
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Андреева Ирина
Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
кандидат юридических наук Кузьмина Анна
30 августа 2010 г.
Материалы настоящей рубрики готовятся на основе индивидуальных письменных консультаций, оказанных в рамках услуги "Правовой консалтинг".
Для получения подробной информации об услуге и других продуктах компании "Гарант" Вы можете обратиться в компанию ООО "СК Гарант-Столица", 8(495)925-00-30, info@garant-stolitsa.ru
