Организация (ОСНО) отправила работника в командировку. Для отчета предоставлены следующие проездные документы:
- билет на проезд в автобусе междугороднего маршрута, в стоимость которого входит комиссионный сбор, и полис добровольного страхования пассажира;
- железнодорожный и междугородний автобусный билеты, в стоимость которых включен страховой сбор, и тоже полисы добровольного страхования пассажира.
Можно ли при налогообложении прибыли учесть общую стоимость проездных билетов?
Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Комиссионный сбор и страховой сбор включаются в общую стоимость проездных билетов, учитываемую в целях налогообложения прибыли по пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Расходы на добровольное страхование пассажира (сотрудника) при приобретении билета не учитываются при исчислении налога на прибыль.
Обоснование вывода:
Пунктом 1 ст. 252 НК РФ установлено, что для целей исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). При этом расходы должны быть экономически обоснованы, документально подтверждены и направлены на получение дохода.
Согласно пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на командировки, в частности:
- на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы;
- консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы.
Таким образом, перечень затрат в виде сборов является открытым.
Полис добровольного страхования
Пунктом 6 ст. 270 НК РФ установлено, что в налоговую базу при расчете налога на прибыль не включаются расходы в виде взносов на добровольное страхование, кроме взносов, указанных в ст. 255, 263 и 291 НК РФ.
В соответствии с п. 16 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда в целях главы 25 НК РФ относятся, в частности, суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования, заключенным в пользу работников со страховыми организациями, имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации, на ведение соответствующих видов деятельности в Российской Федерации.
Из буквального прочтения этой нормы следует, что расходами организации по добровольному страхованию могут быть признаны суммы платежей работодателя по заключенному им со страховой компанией договору в пользу работников.
Если договор добровольного страхования заключен работником самостоятельно без участия организации и страхователем по такому договору является работник, а не организация, то обязанность по уплате страховых взносов лежит на работнике.
По нашему мнению, признание в расходах рассматриваемого вида страхования, в соответствии с п. 6 ст. 255 НК РФ, приведет к претензиям со стороны налоговых органов.
Официальные органы считают, что к данным расходам также не применяются и положения ст. 263 НК РФ, так как не содержит такой вид страхования (смотрите, например, письма УФНС России по г. Москве от 28.06.2007 N 20-12/060987, Минфина России от 10.05.2006 N 03-03-04/2/138).
Аналогичного мнения придерживаются и суды.
Так, в постановлении ФАС Уральского округа от 30.01.2008 N Ф09-57/08-С3 отмечается, что поскольку затраты на добровольное страхование от несчастных случаев на транспорте не поименованы в ст.ст. 255, 263, 291 НК РФ, то указанные расходы, на основании ст. 270 НК РФ, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
Подобное мнение содержится также и в решении Арбитражного суда Красноярского края от 07.06.2006 N А33-6493/2006.
С учетом изложенного полагаем, что расходы на добровольное страхование пассажира (сотрудника) при приобретении билета не учитываются при исчислении налога на прибыль.
Страховые сборы, включаемые в стоимость билета
Согласно п. 1 Указа Президента РФ от 07.07.1992 N 750 "Об обязательном личном страховании пассажиров" (далее - Указ N 750) личное страхование от несчастных случаев пассажиров воздушного, железнодорожного транспорта и т.д. на время поездки (полета) является обязательным на территории РФ.
При этом оно не распространяется на пассажиров:
всех видов транспорта международных сообщений;
железнодорожного, морского, внутреннего водного и автомобильного транспорта пригородного сообщения;
морского и внутреннего водного транспорта внутригородского сообщения и переправ;
автомобильного транспорта на городских маршрутах.
В соответствии с п. 3 Указа N 750 сумма страхового взноса включается в стоимость проездного документа (путевки) и взимается с пассажира (туриста, экскурсанта) при продаже проездного документа (путевки).
Размеры страхового тарифа по обязательному личному страхованию пассажиров воздушного, железнодорожного, морского, внутреннего водного и автомобильного транспорта устанавливаются страховщиками по согласованию, соответственно, с Министерством транспорта Российской Федерации, Министерством путей сообщения Российской Федерации и утверждаются федеральным органом исполнительной власти по надзору за страховой деятельностью. Применяемые в настоящее время размеры страховых тарифов по обязательному личному страхованию пассажиров утверждены приказом Минфина России от 16.01.98 г. N 2н "О размере страхового тарифа по обязательному личному страхованию пассажиров воздушного, железнодорожного, морского, внутреннего водного и автомобильного транспорта". Причем сумма страхового взноса включается в стоимость проездного документа и взимается с пассажира при продаже проездного документа.
Пунктами 12 и 22 постановления Правительства РФ от 13.10.2008 N 749 "Об особенностях направления работников в служебные командировки" определено, что страховые взносы на обязательное личное страхование пассажиров на транспорте включаются в состав расходов командированного работника на проезд к месту командировки и обратно.
Таким образом, сумма страхового взноса включается в стоимость проездного документа и учитывается в составе расходов на командировку работника по пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Аналогичное мнение изложено в указанных выше письмах УФНС России по г. Москве от 28.06.2007 N 20-12/060987, Минфина России от 10.05.2006 N 03-03-04/2/138.
Комиссионный сбор, включаемый в стоимость билета
В соответствии со ст. 786 ГК РФ по договору перевозки пассажира перевозчик обязуется перевезти пассажира в пункт назначения. Пассажир обязуется уплатить установленную плату за проезд. Заключение договора перевозки пассажира удостоверяется билетом.
При этом на основании п. 3 "Правил...", утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.03.2005 N 111 (далее - Правила оказания услуг), пассажир обязан оплатить согласно установленным тарифам свой проезд и провоз багажа (в случае его сдачи). Тарифы, ставки платы и сборы за услуги, а также порядок их введения (изменения) устанавливаются в соответствии с законодательством Российской Федерации. Заключение договора перевозки пассажира удостоверяется проездным документом (билетом) (п. 4 Правил оказания услуг).
Отношения в сфере оказания автотранспортных услуг регулируются Федеральным законом от 08.11.2007 N 259-ФЗ "Устав автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта", правилами перевозок пассажиров и багажа автомобильным транспортом и городским наземным электрическим транспортом, утвержденными постановлением Правительства РФ от 14.02.2009 N 112.
Таким образом, полная стоимость услуги по проезду междугородним автомобильным транспортом формируется перевозчиком и указывается в перевозочном документе. При формировании стоимости такой услуги учитываются и суммы определенных сборов (в рассматриваемом случае, по нашему мнению, таковым является комиссионный сбор за предварительную продажу билета).
По мнению специалистов Минфина России, сумма сервисного сбора может быть отнесена на командировочные расходы и, следовательно, учтена в составе расходов для целей исчисления налога на прибыль в том случае, если она формирует стоимость услуги по проезду (письма Минфина России от 24.07.2008 N 03-03-06/2/93, от 21.11.2007 N 03-03-06/1/823, а также постановления Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.03.2009 N 13АП-951/2009, ФАС Волго-Вятского округа от 24.03.2006 N А28-10790/2005-233/15).
Таким образом, организация вправе учесть сумму уплаченного комиссионного сбора, включенного в стоимость билета на автобус междугороднего маршрута, в составе расходов на командировку работника по пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Каратаева Татьяна
Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Мягкова Светлана
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.
