Как и в каком периоде в бухгалтерском и налоговом учете организации отражается сумма неосновательного обогащения, уплачиваемая другой организации по решению суда?
В соответствии с п. 2 ст. 1105 ГК РФ лицо, неосновательно временно пользовавшееся чужим имуществом без намерения его приобрести либо чужими услугами, должно возместить потерпевшему то, что оно сберегло вследствие такого пользования, по цене, существовавшей во время, когда закончилось пользование, и в том месте, где оно происходило.
Бухгалтерский учет
Сумма неосновательного обогащения, уплачиваемая организацией по решению суда, включается в состав прочих расходов как убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году, на основании п. 12 ПБУ 10/99 "Расходы организации". Такие прочие расходы признаются в суммах, присужденных судом (п. 14.2 ПБУ 10/99).
Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности) (п. 18 ПБУ 10/99). Исходя из условий признания расходов, установленных п. 16 ПБУ 10/99, расходы в виде неосновательного обогащения, подлежащие уплате организацией по решению суда, должны признаваться в бухгалтерском учете на дату вступления в силу решения суда.
В соответствии с Планом счетов и инструкцией по его применению, утвержденным приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, для отражения в бухгалтерском учете рассматриваемых прочих расходов предназначен счет 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы" (в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств):
Дебет 91, субсчет "Прочие расходы", Кредит 76
- на основании решения суда начислены к уплате суммы в виде неосновательного обогащения;
Дебет 76 Кредит 51
- перечислены суммы в виде неосновательного обогащения.
Налоговый учет
Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).
Подпунктом 13 п. 1 ст. 265 НК РФ установлено, что в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба.
В силу пп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда - по расходам в виде сумм штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба).
Следует отметить, что по вопросу признания в составе расходов сумм неосновательного обогащения, а также по вопросу определения момента признания указанных расходов в составе затрат в настоящее время не существует единого мнения.
Согласно одной точке зрения затраты на выплату неосновательного обогащения не учитываются в расходах.
Так, например, в письме от 20.02.2008 N 03-03-06/2/16 Минфин России указал, что сумма неосновательного обогащения, выплачиваемая потерпевшей стороне по решению суда, расходом по налогу на прибыль не признается, так как выплачиваемые суммы неосновательного обогащения не соответствуют общим условиям признания расходов, установленным в п. 1 ст. 252 НК РФ.
Аналогичный вывод содержится в постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 12.03.2007 N А43-15380/2006-32, в котором суд указал, что присужденные к выплате суммы в виде неосновательного обогащения и процентов по нему нельзя отнести ни к штрафам (пеням), ни к иным санкциям, подлежащим уплате за нарушение договорных обязательств, ни к расходам на возмещение причиненного ущерба, в связи с чем отнесение к внереализационным расходам сумм присужденного организации к выплате неосновательного обогащения и процентов по нему неправомерно.
В то же время согласно другой позиции, поддерживаемой арбитражными судами, суммы выплаченного неосновательного обогащения могут быть учтены в расходах.
В частности, в постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 08.09.2008 N Ф08-5323/2008 отмечено, что суммы неосновательного обогащения, взысканные с налогоплательщика в порядке ст. 1102 ГК РФ, могут быть отнесены во внереализационные расходы при исчислении налога на прибыль на основании пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ, поскольку являются возмещением убытков. Аналогичный вывод представлен и в постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 08.09.2010 N 09АП-19994/2010.
В свою очередь, в постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 08.10.2004 N Ф08-4677/04-1770А также указано, что взыскиваемая сумма неосновательного обогащения ни пеней, ни штрафом, ни иной санкцией не является. Вместе с тем в силу ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. Из толкования пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ следует, что перечень таких расходов законодательством не ограничен. Поэтому расходы в виде суммы неосновательного обогащения могут быть учтены на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ.
Таким образом, сумма неосновательного обогащения может быть учтена на основании пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ либо на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ. В то же время, учитывая позицию Минфина России, а также отрицательную для налогоплательщика судебную практику, не исключено, что если организация решит признать сумму неосновательного обогащения в составе расходов, то свою точку зрения организации, возможно, придется доказывать в суде.
Относительного момента признания рассматриваемых расходов отметим следующее.
Если выплаты суммы неосновательного обогащения рассматривать как возмещение ущерба и признавать на основании пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ, то датой осуществления таких расходов будет являться дата вступления в силу решения суда (пп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ).
Вместе с тем в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 27.08.2007 N А05-12585/2006-31 судьи решили, что правила отнесения сумм неосновательного обогащения на внереализационные расходы должны регулироваться не п. 7, а п. 1 ст. 272 НК РФ. Согласно п. 1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст.ст. 318-320 НК РФ. Поэтому, поскольку сумма неосновательного обогащения была взыскана с предприятия за пользование помещениями в 2002-2004 годах, то взысканные с предприятия суммы относятся именно к этим налоговым периодам, в которых и должны быть учтены (смотрите также постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 12.01.2010 N 07АП-10698/09).
В свою очередь, из письма Минфина России от 14.02.2006 N 03-03-04/1/109, напротив, можно понять, что суммы неосновательного обогащения признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором вступило в силу судебное решение. Отметим, что такой ответ был дан в отношении признания доходов, в то же время, поскольку при налогообложении действует принцип зеркальности (письмо Минфина России от 05.12.2002 N 04-02-06/3/86), то, если для получающей стороны данные суммы будут признаны доходом, для перечисляющей они будут являться расходом. Соответственно, и порядок признания таких доходов (расходов) должен быть аналогичен. Поэтому, по нашему мнению, логично признавать и доходы, и расходы в один момент, исходя из разъяснений данного письма - на дату вступления в силу решения суда.
Если в рассматриваемой ситуации организация все же примет решение признать в составе расходов сумму неосновательного обогащения, то, по нашему мнению, признавать ее следует в составе расходов непосредственно на дату вступления в силу решения суда.
В заключение отметим, что применительно к рассматриваемой ситуации официальных разъяснений контролирующих органов, а также судебной практики нам обнаружить не удалось. В связи с этим полагаем, что во избежание налоговых рисков организация вправе обратиться в Минфин России для получения персональных разъяснений. Согласно пп. 2 п. 1 ст. 21 НК РФ налогоплательщики имеют право получать от Минфина России письменные разъяснения по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах, наличие которых учитывается в случае возникновения спора в качестве обстоятельства, исключающего вину налогоплательщика (ст. 111 НК РФ).
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Степовая Яна
Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Мельникова Елена
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.
