ПФР утвердил Методические рекомендации по организации проведения выездных проверок плательщиков страховых взносов (далее - Методические рекомендации).*(1) Распоряжение Правления ПФР от 11.05.2010 N 127р "Об утверждении Временных методических рекомендаций по организации проведения выездных проверок плательщиков страховых взносов" признано утратившим силу.
Отметим, что утвержденная методология проведения проверок плательщиков страховых взносов предназначена для территориальных органов ПФР. По всей видимости, единой методологии, а значит и единого подхода к проведению выездных совместных проверок ПФР и ФСС на сегодняшний день не разработано. В любом случае все участвующие стороны обязаны руководствоваться нормами Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования" (далее - Закон N 212-ФЗ).
В Методических рекомендациях представлена концепция планирования выездных проверок, целью которой является отбор плательщиков по десяти критериям, обеспечение своевременности проведения проверок*(2), обеспечение их оперативного проведения (в отношении ликвидируемых и находящихся в стадии банкротства плательщиков страховых взносов).
Если плательщик в текущем календарном году ликвидируется или реорганизуется, то территориальные органы ПФР вправе осуществлять выездные проверки указанных лиц только за период с 01.01.2010 до момента ликвидации (реорганизации).
Один из разделов Методических рекомендаций посвящен истребованию документов.
Требование о представлении документов по форме 14 *(3) составляется должностным лицом органа контроля за уплатой страховых взносов, проводящим страховую проверку, и направляется проверяемому лицу.
Обратите внимание! Согласно п. 1 ст. 39 Закона N 212-ФЗ решение по результатам рассмотрения акта проверки и других материалов проверки, а также представленных проверяемым лицом письменных возражений по указанному акту должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в ч. 5 ст. 38 Закона N 212-ФЗ, то есть со дня истечения 15-дневного срока со дня получения плательщиком страховых взносов акта проверки, предназначенного для представления письменных возражений. указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц. Согласно пп. 1 ч. 15 ст. 35 Закона N 212-ФЗ руководитель (заместитель руководителя) органа контроля за уплатой страховых взносов вправе приостановить проведение выездной проверки, в частности, для истребования документов (информации), относящихся к предмету проверки, в соответствии со ст. 37 Закона N 212-ФЗ.
Таким образом, срок вынесения решения по результатам выездной проверки может быть продлен, но не более чем на один месяц, в случае вынесения решения об истребовании необходимых документов по форме 18 *(4), принимаемого на основании п. 7 ст. 39 Закона N 212-ФЗ.
Напомним, что истребуемые в ходе проверки документы должны быть представлены проверяемым лицом в соответствии с п. 4 ч. 2 ст. 28 и ч. 5 ст. 37 Закона N 212-ФЗ в течение 10 рабочих дней со дня вручения требования о представлении документов.
Согласно п. 2 ст. 37 Закона N 212-ФЗ запрашиваемые документы представляются в виде заверенных проверяемым лицом копий. Копии документов организации заверяются подписью ее руководителя (заместителя руководителя) и (или) иного уполномоченного лица и печатью этой организации, если иное не предусмотрено законодательством РФ. Как правило, во время выездной проверки на территории (в помещении) плательщика страховых взносов ввиду большого количества запрашиваемых документов проверяющим представляются оригиналы, а по каждому выявленному факту нарушения законодательства к материалам проверки приобщаются копии документов.
Правление ПФР рекомендует территориальному органу ПФР принимать представленные страхователем документы по описи, заверяемой обеими сторонами. Данная опись важна и для проверяемого лица как подтверждение сроков представления истребуемых документов, полноты их представления, а также для исключения повторного запроса. При этом следует учесть, что в Законе N 212-ФЗ отсутствует норма, ограничивающая истребование ранее представленных в территориальные органы ПФР и ФСС документов при проведении проверок у данного проверяемого лица.
Представим вашему вниманию комплект документов, подлежащих истребованию у плательщика страховых взносов для проведения выездной проверки:
1. Устав и (или) учредительный договор, положение.
2. Приказы об учетной политике.
3. Разрешительные документы: лицензии, действующие в проверяемом периоде, и пр.
4. Расчеты по начисленным и уплаченным страховым взносам на ОПС, ОМС за проверяемый период.
5. Бухгалтерская отчетность плательщика страховых взносов за проверяемый период, в том числе годовые отчеты, пояснительные записки к ним, аудиторские заключения.
6. Синтетические регистры бухгалтерского (налогового) учета за проверяемый период: главная книга, мемориалы-ордера, книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций, журналы-ордера, ведомости (оборотно-сальдовые), кассовая книга и пр.
7. Аналитические регистры бухгалтерского учета (карточки субконто и пр.) по счетам:
- 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда";
- 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению";
- 50 "Касса";
- 51 "Расчетные счета";
- 55 "Специальные счета в банках";
- 71 "Расчеты с подотчетными лицами";
- 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям";
- 76 "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами";
- 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)". Если в проверяемом периоде плательщиком страховых взносов осуществлялись выплаты, произведенные в натуральной форме, то в ходе выездной проверки Правление ПФР рекомендует территориальным органам проанализировать следующие счета бухгалтерского учета:
- 41 "Товары";
- 10 "Материалы";
- 43 "Готовая продукция";
- 45 "Товары отгруженные".
Если в проверяемом периоде плательщиком страховых взносов производилась безвозмездная передача материальных ценностей, то в ходе выездной проверки необходимо проанализировать регистры бухгалтерского учета по счету 91 "Прочие доходы и расходы".
8. Карточки индивидуального учета сумм начисленных выплат (иных вознаграждений) и страховых взносов (рекомендуемая форма содержится в приложении к Письму ПФ РФ от 26.01.2010 N АД-30-24/691 и ФСС РФ от 14.01.2010 N 02-03-08-56П).
9. Организационно-распорядительные документы, договоры и дополнительные соглашения к договорам:
- приказы (в том числе об учетной политике, действующей в проверяемые периоды);
- коллективные договоры;
- трудовые договоры;
- договоры гражданско-правового характера;
- соглашения, заключенные с физическими лицами;
- контракты и другие документы, связанные с установлением порядка и размера выплат и иных вознаграждений, начисленных в пользу физических лиц.
10. Банковские и кассовые документы (выписки банка, платежные поручения (требования), прочие документы).
11. Первичные документы бухгалтерского учета, подтверждающие факты осуществления плательщиком хозяйственной деятельности (в том числе учетные, расчетные и платежные документы) в отношении всех выплат и иных вознаграждений, начисленных плательщиками страховых взносов за расчетный период в пользу физических лиц. К указанным документам могут относиться: ведомости по начисленным доходам в пользу физических лиц, расходные кассовые ордера, ведомости на выдачу аванса, зарплаты, премий и других вознаграждений, а также платежные банковские документы по зачислению денежных средств на банковские карточки и счета физических лиц.
В случаях оплаты труда в натуральной форме анализируются документы, подтверждающие факты данных расчетов: приказы, договоры, соглашения, накладные, счета, счета-фактуры, акты выполненных работ (оказанных услуг).
Дополнительно могут быть запрошены копии форм документов индивидуального (персонифицированного учета) в системе ОПС, в том числе содержащие сведения о начисленных, уплаченных страховых взносах на обязательное пенсионное страхование и страховом стаже застрахованного лица за проверяемый период.
Возможный перечень документов, подлежащих проверке, приведен в приложении 1 к Методическим рекомендациям. Приведенный перечень охватывает широкий список документов, некоторые из которых напрямую никак не связаны с исчислением и уплатой страховых взносов. В перечень документов, подлежащих проверке, включены документы, используемые при проверке кассовых операций (например, при наличии у страхователя ККТ подлежат проверке договор с центром технического обслуживания, журнал кассира-операциониста, справки-отчеты кассира-операциониста, X-отчеты, Z-отчеты).
Обращаем ваше внимание на то, что среди рекомендуемого перечня отдельно не выделены документы, необходимые для проверки обоснованности применения плательщиками льготных ставок страховых взносов, применяемых в соответствии с п. 8 ч. 1 ст. 58 Закона N 212-ФЗ, а также п. 8 ч. 4 ст. 33 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" в отношении организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСНО.
Отметим, что в перечень документов, подлежащих проверке, включены договоры гражданско-правового характера и акты приема-сдачи выполненных работ (оказанных услуг). Суммы, указанные в соответствующих договорах, будут сопоставляться с суммами, отраженными в карточках индивидуального учета и справках 2-НДФЛ.
Согласно п. 2 ч. 2 ст. 28 Закона N 212-ФЗ плательщики страховых взносов обязаны вести в установленном порядке учет объектов обложения страховыми взносами, начислений страховых взносов. До настоящего времени законодательно не урегулирован порядок ведения карточки индивидуального учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений и сумм начисленных страховых взносов. Рекомендуемая форма карточки была доведена до сведения страхователей Письмом ПФ РФ от 26.01.2010 N АД-30-24/691, ФСС РФ от 14.01.2010 N 02-03-08/08-56п. Учитывая вышесказанное, до тех пор, пока страховщик не установит соответствующий порядок, страхователи вправе осуществлять ведение карточек индивидуального учета удобным для себя способом - в электронном виде или на бумажных носителях. С 08.04.2011 вступил в силу Федеральный закон от 06.04.2011 N 63-ФЗ "Об электронной подписи" (далее - Закон N 63-ФЗ). Учитывая, что специальных требований о необходимости составления карточки индивидуального учета исключительно на бумажном носителе в Законе N 212-ФЗ не содержится, плательщики, применяющие электронный документооборот, вправе применять электронную подпись для подписания информации в целях признания данного документа электронным документом, равнозначным документу на бумажном носителе, заверенному собственноручной подписью в соответствии с требованиями ст. 6 Закона N 63-ФЗ.
Обратите внимание! В соответствии со ст. 48 Закона N 212-ФЗ отказ или непредставление в установленный срок плательщиком страховых взносов в орган контроля за уплатой страховых взносов документов (копий документов), предусмотренных Законом N 212-ФЗ, или иных документов, необходимых для осуществления контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) страховых взносов, влечет взыскание штрафа в размере 50 руб. за каждый непредставленный документ.
ПФР также обращает внимание на составление первичных документов в соответствии с требованиями п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ). В перечень документов, подлежащих проверке, включены документы по подотчетным суммам (авансовые отчеты и прилагаемые к ним документы, командировочные удостоверения, билеты, счета отелей, чеки ККТ, квитанции и пр.). Из этого следует, что проверяющие будут внимательно анализировать указанные документы, сверять данные с другими документами, например, с политикой о командировках, в которой установлены лимиты суточных и компенсаций за проживание. Требование документального подтверждения необлагаемых выплат будет находиться под пристальным контролем проверяющих.
Обратите внимание! Согласно ст. 168 ТК РФ порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом.
Под пристальным вниманием проверяющих также будут находиться выплаты денежных средств по операциям, связанным с расчетами с подотчетными лицами. В Методических рекомендациях указывается, что территориальному органу ПФР необходимо проверить наличие не возвращенных в установленные сроки подотчетных сумм. Также будут проверяться приказы об установлении круга лиц, которым предоставлено право получать деньги под отчет на хозяйственно-операционные расходы, первичные документы, подтверждающие использование денежных средств по целевому назначению, а также гражданско-правовые договоры с лицами, выезжающими в служебные поездки за счет проверяемой организации.
В соответствии с пп. "ж" п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ не подлежат обложению страховыми взносами все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных с расходами физического лица в связи с выполнением работ, оказанием услуг по договорам гражданско-правового характера. Согласно п. 2 ст. 709 ГК РФ цена, обозначенная в договоре подряда, включает в себя компенсацию издержек подрядчика и причитающееся ему вознаграждение. В Письме Минздравсоцразвития РФ от 06.08.2010 N 2538-19 чиновники разъяснили, что не подлежат обложению страховыми взносами в соответствии с пп. "ж" п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ документально подтвержденные расходы физического лица в связи с выполнением работ, оказанием услуг по договорам гражданско-правового характера. Таким образом, условием освобождения от обложения данных компенсаций страховыми взносами является их документальное подтверждение (договор, предусматривающий данную компенсацию, и первичные документы).
Под особый контроль проверяющих подпадают операции при реализации (безвозмездной передаче) материальных ценностей.
Обратите внимание! Согласно п. 6 ст. 8 Закона N 212-ФЗ при расчете облагаемой базы выплаты и иные вознаграждения в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг) учитываются как стоимость этих товаров (работ, услуг) на день их выплаты, исчисленная исходя из их цен, указанных сторонами договора, а при государственном регулировании цен (тарифов) на эти товары (работы, услуги) - исходя из государственных регулируемых розничных цен.
Отметим, что в целях обложения страховыми взносами применяется договорная цена, то есть цена, указанная в договоре купли-продажи. При этом в стоимость товаров (работ, услуг) включается соответствующая сумма НДС, а для подакцизных товаров и сумма акцизов. Для определения стоимости товаров (работ, услуг) в целях обложения страховыми взносами анализируются первичные документы (например, акт о ликвидации основных средств, накладные на отпуск со склада, акты приема-передачи или безвозмездной передачи основных средств и др.), учетные регистры (например, карточка учета основных средств). При этом следует учитывать, что, по мнению чиновников Минздравсоцразвития, в случае передачи работнику подарка по договору дарения у организации не возникает объекта обложения страховыми взносами в силу ч. 3 ст. 7 Закона N 212-ФЗ (Письмо от 06.08.2010 N 2538-19).
Кроме проверки правильности документального подтверждения выплат, проверяющие сопоставят показатели, отраженные в формах индивидуального учета, с показателями в карточке по учету доходов и НДФЛ и Справке о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ. Таким образом, плательщикам страховых взносов следует быть готовыми представить по требованию проверяющих налоговые регистры по учету НДФЛ и объяснить возникшие разницы. В данном случае страхователю следует заранее, то есть до начала проверки, подготовить сравнительную аналитическую таблицу по видам выплат (можно использовать своды по заработной плате с аналитикой по счетам). В данной таблице напротив каждого вида выплат проставить признак обложения страховыми взносами и НДФЛ: "+", если подлежит обложению, и, соответственно, "-", если не облагается. Данный регистр при многообразии видов выплат заработной платы обеспечит ежемесячный внутренний контроль и исключит вопросы проверяющих по разницам в облагаемых базах.
В Методических рекомендациях ПФР пояснил применение положений п. 1 ч. 4 ст. 17 Закона N 212-ФЗ в ходе проведения выездной проверки (о порядке внесения изменений в расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам). Если уточненный расчет представлен до дня составления Справки о проведенной выездной проверке, то при принятии решения по результатам проверки территориальный орган ПФР учтет показатели данного уточненного расчета. Но в этом случае плательщик не освобождается от ответственности за неуплату или несвоевременную уплату страховых взносов.
Обратите внимание! Согласно ст. 47 Закона N 212-ФЗ неуплата или неполная уплата сумм страховых взносов в результате занижения базы для начисления страховых взносов, иного неправильного исчисления страховых взносов или других неправомерных действий (бездействия) плательщиков страховых взносов влечет взыскание штрафа в размере 20% неуплаченной суммы страховых взносов. Деяния, предусмотренные ч. 1 ст. 47 Закона N 212-ФЗ, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40% неуплаченной суммы страховых взносов.
В Методических рекомендациях ПФР рекомендует проверяющим обращать внимание на операции, введенные по кредиту счета 70 "вручную", то есть отдельно от проводок, которые попадают в главную книгу из "зарплатного" модуля программы автоматически. В основном "ручные" проводки содержат корректировочные данные таких проводок. В идеале в главной книге по счету 70 должны отражаться проводки с начислением заработной платы (пособий по обязательному социальному обеспечению), сформированные из отдельного модуля программы, а также проводки по выдаче сумм заработной платы (перечисление на зарплатную карту работника либо выдача через кассу, проводки по передаче товаров, работ, услуг работникам (реализация материальных ценностей в счет заработной платы при натуральной форме оплаты труда)). Суммы начисления заработной платы в виде натуральной оплаты труда целесообразно провести через "зарплатный" модуль программы как отдельный вид выплат с корреспонденцией на соответствующие затратные счета по заработной плате.
*(1) Текст документа в журнале не приводится. Данное распоряжение на момент выхода журнала опубликовано не было.
*(2) Согласно п. 10 ст. 35. Закона N 212-ФЗ выездная проверка плательщика страховых взносов проводится органом контроля за уплатой страховых взносов не чаще чем один раз в три года.
*(3) Форма требования о представлении документов утверждена в приложении 21 к Приказу Минздравсоцразвития РФ от 07.12.2009 N 957н "Об утверждении форм документов, применяемых при осуществлении контроля за уплатой страховых взносов".
*(4) Форма решения об истребовании необходимых документов утверждена в приложении 29 к Приказу Минздравсоцразвития РФ от 07.12.2009 N 957н "Об утверждении форм документов, применяемых при осуществлении контроля за уплатой страховых взносов".
