Saldo.ru

Публикации

20 августа 2018, Понедельник
Мастер-СальдоSaldo.ru: Бухгалтерский сервер Вход для своих
Стань своим на Saldo.ru
Забыли пароль?

Вы здесь: Saldo.ru / Бухгалтерские новости / Публикации

Публикации

Просим вас ставить ваши оценки опубликованным материалам


Версия для печати 
Шрифт:
С. Валова
Материал предоставлен журналом "Бюджетные организации: бухгалтерский учет и налогообложение"

Тонкости совершения представительских расходов

Для поддержания международных связей, обмена опытом, проведения совещаний и конференций бюджетные учреждения принимают у себя как иностранные делегации, так и представителей учреждений, расположенных на территории РФ. В статье рассмотрен порядок отражения представительских расходов в бухгалтерском и налоговом учете.

Как можно учесть затраты в составе представительских расходов?

С 01.01.2011 бюджетные учреждения, как являющиеся получателями бюджетных средств, так и получающие на выполнение государственного (муниципального) задания субсидии, осуществляют ведение бухгалтерского учета в соответствии с Инструкцией N 157н. Однако данный документ, регламентирующий организацию бухгалтерского учета, не содержит определения представительских расходов, поэтому обратимся к нормам налогового законодательства.
Подпункт 22 п. 2 ст. 264 НК РФ относит к представительским расходы, связанные с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, участвующих в переговорах, в целях установления и поддержания сотрудничества независимо от места проведения мероприятий. Кроме того, в п. 2 ст. 264 НК РФ приводится насколько возможно подробный перечень расходов, относящихся к представительским:
Маркированный список
проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) для представителей других организаций, а также официальных лиц организации-налогоплательщика, участвующих в переговорах;
транспортное обеспечение доставки этих лиц к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно;
буфетное обслуживание во время переговоров;
услуги переводчиков, не состоящих в штате организации-налогоплательщика, во время проведения представительских мероприятий.

В своих разъяснениях Минфин уточняет перечень представительских расходов и указывает, какие расходы не являются таковыми.
Разъяснения Минфина Реквизиты письма
К представительским расходам относятся
Расходы на переговоры не только с существующими, но и с потенциальными клиентами От 16.11.2009 N 03-03-06/1/759, от 01.11.2010 N 03-03-06/1/676
Расходы на переговоры не только с юридическими, но и с физическими лицами в том случае, когда последние являются потенциальными клиентами организации От 27.05.2009 N 03-03-06/1/351
Расходы на переговоры с физическими лицами . клиентами организации, в том числе в неофициальной обстановке (во время завтраков, обедов и иных аналогичных мероприятий) От 27.03.2009 N 03-03-06/2/64, от 22.03.2010 N 03-03-06/4/26
Расходы на проведение ужинов в ресторане, носящих официальный характер и подтвержденных документально От 01.11.2010 N 03-03-06/1/675
Расходы на организацию официальной встречи с клиентами в части приобретения продуктов питания, в том числе спиртных напитков От 25.03.2010 N 03-03-06/1/176, от 26.03.2010 N 03-03-06/2/59
Нельзя учесть как представительские расходы
Затраты на оплату проживания участников иностранной делегации От 16.04.2007 N 03-03-06/1/235
Расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний От 25.03.2010 N 03-03-06/1/176
Затраты на приобретение продуктов питания (чай, кофе, конфеты, печенье), выкладываемых на стол для контрагентов, ожидающих документы (они не соответствуют положениям п. 2 ст. 264 НК РФ и не могут быть включены в состав представительских расходов в целях налогообложения прибыли) От 12.05.2010 N 03-03-06/1/327
Затраты на приобретение призов, изготовление дипломов, оформление зала (п. 2 ст. 264 НК РФ не предусмотрены и, следовательно, не могут быть учтены в составе представительских расходов для целей налогообложения прибыли) От 25.03.2010 N 03-03-06/1/176

Как подтвердить представительские расходы документально?

В соответствии с п. 1 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Каких документов будет достаточно для подтверждения представительских расходов? Мнение специалистов Минфина о составе документов, подтверждающих представительские расходы, высказано в письмах от 22.03.2010 N 03-03-06/4/26, от 01.11.2010 N 03-03-06/1/675. В них финансовое ведомство в качестве подтверждающих документов признает:
1) приказ (распоряжение) руководителя организации об осуществлении расходов на указанные цели;
2) смету представительских расходов;
3) отчет о представительских расходах по проведенным представительским мероприятиям, в котором отражаются:
. цель представительских мероприятий, результаты их проведения;
. иные необходимые данные о проведенных мероприятиях, а также сумма расходов на представительские цели;
4) первичные документы, в том числе в случае использования каких-либо приобретенных на стороне товаров для представительских целей, оплаты услуг сторонних организаций.
Рассмотрим требования к каждому из перечисленных документов более подробно.
Во-первых, внутренний нормативный акт организации . приказ или распоряжение руководителя об осуществлении расходов на представительские цели . должен содержать цель мероприятия, состав участников, перечень ответственных за проведение мероприятия лиц и задание по утверждению программы и сметы.
Если представительские мероприятия проводятся в организации часто, то целесообразно в начале года составить положение о представительских расходах. В нем руководитель утверждает порядок проведения представительских мероприятий, использования денежных средств, контроля за их использованием, документального подтверждения затрат, а также указывает лиц, ответственных за организацию и проведение представительских мероприятий.
Действующие нормы налогового законодательства не содержат требования о составлении сметы на проведение представительских расходов, однако официальная позиция Минфина и ФНС заключается в том, что для подтверждения представительских расходов смета необходима (Письмо Минфина РФ от 22.03.2010 N 03-03-06/4/26). Более того, наличие сметы позволяет отстоять правомерность совершения расходов в арбитражном суде. Примером может служить Постановление ФАС МО от 05.10.2010 N КА-А41/11224-10. В нем арбитры поддержали организацию, указав, что произведенные расходы соответствуют упомянутым в п. 2 ст. 264 НК РФ и документально подтверждены счетами-фактурами, платежными поручениями, бухгалтерскими справками, оборотными ведомостями, реестрами-расчетами учета представительских расходов, исполнительными сметами.
Что должен содержать отчет о представительских расходах, раскрыто в Письме УФНС по г. Москве от 12.04.2007 N 20-12/034115. В нем налоговики рекомендуют конкретно по проведенным представительским мероприятиям отразить:
1) цель представительских мероприятий и результаты их проведения;
2) дату и место проведения;
3) программу мероприятий;
4) состав приглашенной делегации;
5) участников принимающей стороны;
6) величину расходов на представительские цели.
При этом все расходы, перечисленные в отчете, должны быть подтверждены соответствующими первичными документами.
В случае приобретения товаров (услуг) на представительские цели подотчетным лицом подтверждающими будут являться первичные документы, выданные соответствующими организациями подотчетному лицу, например кассовые и товарные чеки, акты приема-передачи товаров (оказанных услуг) и т. д., а также авансовый отчет об использовании подотчетных сумм.
При заключении договора со сторонней организацией (например, с предприятием общественного питания) документальным подтверждением осуществления представительских расходов будут служить договор с данной организацией, акт выполнения работ (оказания услуг), счет-заказ, счет-фактура. Если привлекаются переводчики, не состоящие в штате организации, расходы также подтверждаются соответствующими договорами, актами выполненных работ и иными документами.
Если же подтверждающие документы отсутствуют или не оформлены соответствующим образом, осуществленные расходы представительскими не признаются. Аналогичное мнение было выражено в Письме Минфина РФ от 01.11.2010 N 03-03-06/1/675. Данную точку зрения поддерживают контролирующие и судебные органы. В качестве примера можно привести спорную ситуацию, которая была рассмотрена арбитрами в Постановлении ФАС ВСО от 31.03.2011 N А74-2329/2010. В ходе контрольного мероприятия ревизорами было выявлено нарушение, выразившееся в оплате представительских расходов по недостоверным документам. В частности, в ходе встречной проверки было установлено, что кассовые чеки, приложенные к авансовому отчету, не являются чеками торгующей организации, которая была указана в авансовом отчете. Подписи на товарных чеках являются поддельными и не принадлежат продавцам магазина. Перечень продуктов и их стоимость не соответствуют имеющемуся товару данной организации. На основании данных фактов арбитры пришли к выводу, что расходы понесенные бюджетным учреждением, документально не подтверждены, а следовательно, организации обоснованно вменено неправомерное расходование бюджетных средств.
Заметим, что ответственность за организацию бухгалтерского учета, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несут руководители организаций (п. 1 ст. 6 Закона о бухгалтерском учете).

Должны ли представительские расходы быть ориентированы на результат?

Данный вопрос возникает у многих руководителей. Совещание или конференция прошли, представительские расходы понесены, но сторонами не приняты соглашения, не подписаны договоры, иными словами, нет положительного результата. В одном из своих разъяснений Минфин указал, что в налоговом законодательстве не используется понятие экономической целесообразности и не регулируются порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (ст. 8 ч. 1 Конституции РФ) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. При этом проверка экономической обоснованности произведенных налогоплательщиком расходов осуществляется налоговыми органами во время мероприятий налогового контроля, порядок проведения которого установлен Кодексом (Письмо от 19.04.2011 N 03-03-06/1/248).
Таким образом, если перечень представительских расходов соответствует приведенному в НК РФ, расходы документально подтверждены и обоснованы, то отсутствие положительного результата не является основанием для непризнания их при исчислении налога на прибыль.

Являются ли представительские расходы нормируемыми?

Согласно п. 2 ст. 264 НК РФ представительские расходы в течение отчетного (налогового) периода включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4% расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период.
Таким образом, для целей исчисления налога на прибыль представительские расходы являются нормируемыми.
Перечень расходов, относимых к оплате труда, содержится в ст. 255 НК РФ. Стоит отметить, что в отличие от перечня расходов, учитываемых по подстатье 211 "Заработная плата" КОСГУ согласно Указаниям о порядке применении бюджетной классификации РФ, перечень расходов на оплату труда в ст. 255 НК РФ гораздо шире. Так, к расходам на оплату труда гл. 25 НК РФ относит:
. стоимость бесплатно предоставляемых работникам в соответствии с законодательством РФ коммунальных услуг, питания и продуктов, а также бесплатного жилья;
. затраты на приобретение (изготовление) выдаваемых в соответствии с законодательством РФ работникам бесплатно либо продаваемых работникам по пониженным ценам форменной одежды и обмундирования (в части стоимости, не компенсируемой работниками), которые остаются в личном постоянном пользовании работников;
. фактические затраты на оплату проезда работников и лиц, находящихся у них на иждивении, к месту использования отпуска на территории РФ и обратно (включая затраты на оплату провоза багажа работников организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях).
Однако для расчета предельного размера представительских расходов надо брать начисленную сумму расходов на оплату труда (п. 4 ст. 272 НК РФ).
На основании п. 7 ст. 274, ст. 315 НК РФ при расчете налоговой базы по налогу на прибыль доходы и расходы определяются нарастающим итогом с начала налогового периода. Следовательно, в течение налогового периода сумма расходов на оплату труда в целях обложения налогом на прибыль увеличится. Значит, будет изменяться и предельный размер представительских расходов, который может быть учтен в целях налогообложения.

Пример 1.
Бюджетным учреждением с целью обмена опытом приглашена делегация из США, состоящая из 12 чел. Оплата приема и обслуживания иностранной делегации произведена за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности, не облагаемых НДС. Общая сумма расходов составила 45 315 руб. Фонд оплаты труда за 9 мес. 2011 г. (январь . сентябрь) . 853 316 руб.
Следует определить сумму представительских расходов, подлежащую включению в состав расходов при исчислении налога на прибыль.

Сумма представительских расходов, которую можно включить в состав расходов при исчислении налога на прибыль, составит 34 133 руб. (853 316 руб. x 4%). С учетом того, что произведенные расходы на прием и обслуживание иностранной делегации превышают установленные нормативы на 11 182 руб., они могут быть учтены в последующих отчетных периодах текущего календарного года.

Возможно ли осуществление представительских расходов за счет средств бюджета?

Отметим, что ранее Порядок расходования средств на прием и обслуживание иностранных делегаций и отдельных лиц федеральными органами исполнительной власти, органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации, а также финансируемыми за счет бюджетных средств организациями и учреждениями был утвержден Постановлением Правительства РФ от 21.03.1994 N 222. С 30.11.2009 в связи с изданием Постановления Правительства РФ от 11.11.2009 N 918 данное постановление утратило силу.
В соответствии со ст. 38 БК РФ целевой характер бюджетных средств означает, что бюджетные ассигнования и лимиты бюджетных обязательств доводятся до конкретных получателей бюджетных средств с указанием цели их использования. При этом в силу ст. 184.1 БК РФ законом (решением) о бюджете устанавливается распределение бюджетных ассигнований по каждому главному распорядителю бюджетных средств в разрезе кодов разделов, подразделов, целевых статей и видов расходов классификации расходов бюджетов, отражающих направления (цели) финансирования расходов бюджета. Направление расходования бюджетных средств у конкретных бюджетополучателей отражается в утверждаемых сметах доходах и расходах бюджета.
Таким образом, если конкретному бюджетополучателю доведены бюджетные ассигнования и лимиты бюджетных обязательств на совершение представительских расходов по предусмотренной статье расходов бюджетов, то он вправе их осуществить.

Как отразить представительские расходы в бухгалтерском учете?

Несмотря на специфический характер затрат бухгалтерский учет представительских расходов не вызывает затруднений и сводится в основном к отражению операций по договорам возмездного оказания услуг и расчетам с подотчетными лицами.
В соответствии с Указаниями о порядке применения бюджетной классификации РФ расходы на прием и обслуживание представителей иностранных организаций (в том числе буфетное обслуживание при проведении переговоров) относятся на статью 290 "Прочие расходы" КОСГУ.
Расчеты учреждения с торговыми организациями и предприятиями общественного питания по буфетному обслуживанию отражаются с использованием счета 0 302 91 000 "Расчеты по прочим расходам" (п. 127 Инструкции N 174н).
Сумма НДС, предъявленная учреждению организациями, оказывающими вышеприведенные услуги, отражается записью (п. 112 Инструкции N 174н):
Дебет счета 2 210 01 560 "Увеличение дебиторской задолженности по НДС по приобретенным материальным ценностям, работам, услугам"
Кредит счета 2 302 91 730 "Увеличение кредиторской задолженности по прочим расходам"

Что касается оплаты расходов на прием и обслуживание делегаций и отдельных лиц, она может быть произведена как за наличный, так и за безналичный расчет.
Оплата представительских расходов наличными денежными средствами осуществляется путем выдачи денег в подотчет и отражается по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 208 00 "Расчеты с подотчетными лицами" и кредиту счета 201 34 610 "Выбытия из кассы" (п. 105 Инструкции N 174н).
Перечисление средств в оплату услуг организации общественного питания будет отражаться по кредиту счета 0 201 11 610 "Выбытия денежных средств учреждения с лицевых счетов в органе казначейства" (п. 73 Инструкции N 174н).
Принятие к бухгалтерскому учету произведенных представительских расходов осуществляется следующим образом (п. 61 Инструкции N 174н):
Дебет счетов 4 401 20 290 "Прочие расходы", 2 109 80 290 "Общехозяйственные расходы на производство готовой продукции, работ, услуг в части прочих расходов"
Кредит счета 0 302 91 730 "Увеличение кредиторской задолженности по прочим расходам", соответствующих счетов аналитического учета счета 0 208 00 660

Пример 2.
Бюджетное учреждение за счет бюджетных средств, выделенных на выполнение государственного задания, провело семинар по медицинской тематике. Для участников семинара в перерыве был организован кофе-брейк, общая сумма расходов составила 11 350 руб. Денежные средства были выданы в подотчет заместителю руководителя учреждения в сумме 15 000 руб., которым был предоставлен авансовый отчет по окончании мероприятия. Излишне выданные денежные средства были возвращены в кассу учреждения.

В бухгалтерском учете учреждения операции отразятся следующим образом:
Содержание операции Дебет Кредит Сумма, руб.
Выданы денежные средства в подотчет на представительские расходы 4 208 91 560 4 201 34 610 15 000
Представлен авансовый отчет по расходам на проведение мероприятия 4 401 20 290 4 208 91 660 11 350
Возвращены подотчетным лицом излишне выданные денежные средства в кассу учреждения (15 000 - 11 350) руб. 4 201 34 510 4 209 91 660 3 650

Пример 3.
Бюджетное учреждение организовало научную конференцию, на которую были приглашены иностранные делегации. Оплата услуг общественного питания в сумме 47 200 руб. (в том числе НДС . 7 200 руб.) произведена с лицевого счета организации. Расходы совершены за счет средств от оказания учреждением облагаемых НДС платных услуг. Лицевой счет обслуживается в ОФК.

В бухгалтерском учете учреждения операции отразятся следующим образом:
Содержание операции Дебет Кредит Сумма, руб.
Отражена стоимость услуг общественного питания* 2 109 80 290 2 302 91 730 40 000
Отражен "входной" НДС, предъявленный учреждению 2 210 01 560 2 302 91 730 7 200
Принят к вычету НДС** 2 303 04 830 2 210 01 660 7 200
Отражено перечисление денежных средств за услуги общественного питания 2 302 91 830 2 201 11 610 47 200

* Для упрощения примера предположим, что представительские расходы не превышают норматива, установленного п. 2 ст. 264 НК РФ.

** Предъявленные учреждению суммы НДС по представительским расходам принимаются к вычету при наличии счета-фактуры и при условии, что указанные расходы уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. При этом суммы НДС по таким расходам подлежат вычету в размере, соответствующем нормативу, установленному для целей гл. 25 НК РФ (п. 7 ст. 171 НК РФ).


Голосов: 41 Средний бал: 3.98
Оцените статью: