Периодически подрядчики представляют организации акты по форме N КС-2 с незаполненными полями "номер" и "дата". У бухгалтерии организации возникают сложности по проведению сверки взаиморасчетов с подрядчиками, с которыми у организации заключен целый ряд одновременно действующих договоров.
Является ли обязательным заполнение указанных реквизитов формы N КС-2 для целей бухгалтерского учета и налогообложения?
Как обязать подрядчиков заполнять надлежащим образом формы N КС-2?
Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
По нашему мнению, номер документа не является обязательным реквизитом в том числе для целей бухгалтерского учета и налогообложения. Вместе с тем дата составления - это обязательный реквизит, что непосредственно предусмотрено законом. Более того, как установлено законом, требования главного бухгалтера по документальному оформлению хозяйственных операций являются обязательными для всех работников организации.
При этом, как следует из проанализированной нами арбитражной практики, сам по себе факт отсутствия даты составления акта по форме N КС-2 не может являться основанием для признания документа недействительным. Более существенным, по нашему мнению, является отсутствие отметки, что работы были выполнены по конкретно указанному в акте договору.
Отметим, что обязательность составления актов по форме КС-2 со всеми надлежащими реквизитами может быть предусмотрена в договорах, заключаемых с подрядчиками. В этом случае, сославшись на неисполнение условий договора, организация вправе не принимать к оплате акты, составленные в нарушение условий договора.
Обоснование вывода:
Прежде всего приведем общие нормы законодательства и нормативно-правовых актов в области бухгалтерского учета, касающиеся документального оформления выполненных работ.
Согласно п. 4 ст. 753 ГК РФ сдача результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами. При отказе одной из сторон от подписания акта в нем делается отметка об этом и акт подписывается другой стороной.
Нормами гражданского законодательства не предусмотрен состав показателей документов, которыми оформляется сдача-приемка работ, равно как и порядок их заполнения. Согласно требованиям ГК РФ обязательным является лишь наличие подписей сторон договора или их представителей.
Акт выполненных работ является первичным учетным документом, на основании которого ведется бухгалтерский учет результатов выполненных работ, что следует из п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ).
Как установлено п. 1 ст. 252 НК РФ для целей налогообложения прибыли организации расходы должны быть документально подтверждены. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, в частности, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Главой 21 НК РФ среди прочих условий для принятия к вычету сумм НДС, предъявленных в том числе подрядчиками по выполненным работам, предусмотрено лишь "наличие соответствующих первичных документов" (абзац 2 п. 1 ст. 172 НК РФ). При этом каких-либо требований к содержанию или оформлению первичных документов глава 21 НК РФ не предъявляет, за исключением требований к счетам-фактурам.
Основные требования к первичной учетной документации приведены в п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ. Во-первых, они должны соответствовать формам, содержащимся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Во-вторых, если форма не предусмотрена в альбомах унифицированных форм, документы должны содержать ряд обязательных реквизитов, среди которых - дата составления документа. Отметим, что исходя из п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ номер документа не является обязательным реквизитом. Аналогичные положения содержатся в п. 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, далее - Положение N 34н).
Отметим также, что согласно п. 3 ст. 7 Закона N 129-ФЗ и п. 12 Положения N 34н требования главного бухгалтера по документальному оформлению хозяйственных операций и представлению в бухгалтерию необходимых документов и сведений являются обязательными для всех работников организации.
Форма N КС-2 "Акт о приемке выполненных работ", а также указания по ее заполнению утверждены постановлением Госкомстата РФ от 11.11.1999 N 100 (далее - Постановление N 100). Согласно утвержденной форме N КС-2 среди прочих реквизитов предусмотрены дата составления документа, номер, а также отчетный период, в котором произведены указанные в акте работы
Из вышеизложенного следует, что дата и номер документа являются обязательными реквизитами формы N КС-2, поскольку именно в таком виде она утверждена в составе альбома унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ.
Однако необходимо учитывать, что Постановление N 100, которым утверждены в том числе унифицированные формы КС-2 и КС-3, не было официально опубликовано, не имеется сведений также о его представлении в Минюст России для государственной регистрации. Таким образом, Постановление N 100, если исходить исключительно из норм действующего законодательства, фактически не является обязательным для применения. В силу п. 9 и 10 Указа Президента РФ от 23.05.1996 N 763 такой документ не влечет правовых последствий, как не вступивший в силу, не может служить основанием для регулирования соответствующих правоотношений, применения санкций, в частности, к организациям за невыполнение содержащихся в нем предписаний. Это, в частности, следует из постановлений ФАС Поволжского округа от 21.05.2009 N А55-16309/2008, от 15.07.2008 N А55-16119/07 и от 19.06.2008 N А55-13067/07.
Вместе с тем, по нашему мнению, следует учитывать позицию судебных органов в отношении принятия к учету форм первичных учетных документов с отсутствующими номером и датой составления.
Например, постановлением ФАС Дальневосточного округа от 12.04.2010 N Ф03-1650/2010 по делу N A73-15154/2009 суд признал необоснованным отказ заказчика от оплаты выполненных работ на основании отсутствия в подписанном акте даты и номера документа. Определением ВАС РФ от 29.06.2010 N ВАС-7610/10 в передаче дела для пересмотра в порядке надзора было отказано.
В постановлении от 12.01.2011 N Ф05-15523/2010 по делу N А41-44295/2009 ФАС Московского округа отклонил ссылку заявителя жалобы на отсутствие в актах о приемке выполненных работ номеров и даты составления документов, поскольку при подтвержденности материалами дела самого факта выполнения предусмотренных договором работ данное обстоятельство не имеет правового значения для правильного разрешения настоящего спора.
Однако существует и иной подход судебных органов при рассмотрении подобных ситуаций. Так, ФАС Московского округа в постановлении от 25.08.2009 N КГ-А40/5661-09 указал, что при наличии между сторонами иных договоров не могут быть признаны надлежащими доказательствами акты о выполнении работ, в которых отсутствуют номер и дата их составления, и, что существенно, отметка о выполнении объема работ по конкретному договору подряда. Суд при этом сослался на ст.ст. 65, 67, 68, 71 АПК РФ.
Как следует из постановления ФАС Уральского округа от 01.07.2011 N Ф09-3960/11-С3 по делу N А60-38295/2010, налоговому органу удалось доказать направленность действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды, в частности, в виде возмещения НДС из бюджета и отнесения расходов в затраты по налогу на прибыль при совершении операций с организациями, реальность деятельности которых и совершение ими хозяйственных операций вызывали сомнения. Среди прочего доводами налогового органа стали: отсутствие в актах формы N КС-2 сведений об адресе организации-исполнителя, адресе объекта, отсутствие в некоторых актах номера и даты договора, расшифровки подписей лиц, сдавших и принявших работы.
Отсутствие номеров документов, даты составления, неуказание отчетных периодов могут также указать на формальный характер документооборота между организациями (в частности заказчика и подрядчика), а также на то, что налогоплательщик при выборе поставщиков не проявил должной осмотрительности, в связи с чем полученная им налоговая выгода является необоснованной (постановление ФАС Поволжского округа от 19.05.2011 N Ф06-3520/11 по делу N А65-20359/2010).
Вместе с тем надо отметить, что при наличии вышеназванных нарушений в оформлении актов выполненных работ эти документы признаются судами недостоверными (содержащими недостоверную информацию), чаще всего, только в совокупности с другими обстоятельствами (смотрите, например, постановление ФАС Северо-Западного округа от 30.11.2010 N Ф07-12462/2010 по делу N А52-4702/2009).
Помимо вышеизложенного отметим, что, учитывая принцип свободы договора (ст. 421 ГК РФ), организация как заказчик вправе внести в условия договора дополнительное условие о том, что акты выполненных работ не принимаются заказчиком, если составлены без указания номера документа, даты его составления либо иных обязательных реквизитов.
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Гильмутдинов Дамир
Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Монако Ольга
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.
