Saldo.ru

Публикации

19 августа 2018, Воскресенье
Мастер-СальдоSaldo.ru: Бухгалтерский сервер Вход для своих
Стань своим на Saldo.ru
Забыли пароль?

Вы здесь: Saldo.ru / Бухгалтерские новости / Публикации

Публикации

Просим вас ставить ваши оценки опубликованным материалам


Версия для печати 
Шрифт:
Эксперты компании "Гарант"
Материал предоставлен компанией "СК Гарант-Столица"

ПРАВОВОЙ КОНСАЛТИНГ ОТ ЭКСПЕРТОВ КОМПАНИИ "ГАРАНТ" (выпуск N 141)

В настоящее время организация применяет УСН с объектом "доходы". Организацией был заключен договор лизинга с последующим выкупом предмета лизинга (транспортное средство), который учитывается на балансе лизингополучателя. В договоре указана выкупная цена.
С 2013 года организация переходит на УСН с объектом "доходы минус расходы".
Вправе ли организация после смены объекта налогообложения признать расходы, связанные с лизинговыми платежами, и учесть начисленную амортизацию, другие затраты по транспортному средству (транспортный налог, ремонт, страховка и т.п.)?

В соответствии с п. 3 ст. 4 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) организации, применяющие УСН, освобождены от обязанности ведения бухгалтерского учета, за исключением учета основных средств и нематериальных активов. При этом учет основных средств и нематериальных активов осуществляется в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, то есть учет основных средств ведется на основе ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01), а нематериальных активов - ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов". Учет доходов и расходов ведется в порядке, установленном главой 26.2 НК РФ.
В соответствии со ст. 665 ГК РФ на основании договора финансовой аренды (лизинга) предмет лизинга передается лизингополучателю за плату во временное владение и пользование. По окончании срока действия договора лизинга лизингополучатель обязан возвратить предмет лизинга, если иное не предусмотрено указанным договором, или приобрести предмет лизинга в собственность на основании договора купли-продажи (п. 5 ст. 15 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)".
В соответствии с п. 10 ст. 258 НК РФ имущество, полученное (переданное) в финансовую аренду по договору финансовой аренды (договору лизинга), включается в соответствующую амортизационную группу (подгруппу) той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга).
В соответствии с п. 1 ст. 346.20 НК РФ в случае, если объектом налогообложения являются доходы, налоговая ставка устанавливается в размере 6%.
В случае если объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов, налоговая ставка устанавливается в размере 15%. При этом Федеральным законом от 26.11.2008 N 224-ФЗ разрешено субъектам РФ устанавливать дифференцированные ставки в пределах от 5% до 15% по этому объекту (п. 2 ст. 346.20 НК РФ).
При определении налоговой базы налогоплательщики с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов" учитывают доходы, указанные в п. 1 ст. 346.15 НК РФ, и расходы, указанные в п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Перечень расходов, указанный в этом пункте, носит закрытый характер и расширительному толкованию не подлежит. Расходы, не поименованные в п. 1 ст. 346.16 НК РФ, при определении налоговой базы не учитываются.
В соответствии со ст. 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщиком учитываются:
- доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ;
- внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ.
По общему правилу при смене объекта налогообложения с объекта налогообложения в виде доходов на объект налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, расходы, относящиеся к налоговым периодам, в которых налогоплательщик применял объект налогообложения в виде доходов, при исчислении налоговой базы не учитываются (п. 4 ст. 346.17 НК РФ).
При этом на основании п. 2.1 ст. 346.25 НК РФ при переходе налогоплательщика с объекта налогообложения в виде доходов на объект налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, на дату такого перехода остаточная стоимость основных средств, приобретенных в период применения УСН с объектом налогообложения в виде доходов, не определяется (смотрите также письма Минфина России от 14.04.2011 N 03-11-11/93, от 09.04.2008 N 03-11-04/2/69, п. 1 письма Минфина России от 17.03.2010 N 03-11-06/2/36).
Кроме того, по мнению Минфина России, даже если основные средства были приобретены в период применения общей системы налогообложения, и при переходе на УСН с объектом налогообложения в виде доходов, при последующей смене объекта налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, остаточная стоимость основных средств также не определяется (письма от 11.04.2011 N 03-11-06/2/51, от 29.12.2009 N 03-11-06/2/268).
Оснований иного трактования налоговыми органами положений п. 2.1 ст. 346.25, п. 4 ст. 346.17 НК РФ в правоприменительной практики нам найти не удалось. При этом существуют разъяснения Минфина России по спорным ситуациям.
Например, в письме от 01.11.2011 N 03-11-06/2/149 Минфин России разрешил признать в целях уменьшения налоговой базы расходы на реконструкцию объекта недвижимого имущества, которая была начата в налоговом периоде, в котором организация применяла УСН с объектом налогообложения в виде доходов, а завершена в период применения УСН с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов.
В другой ситуации с основным средством, подлежащим регистрации и оплачиваемым в рассрочку (последний платеж вносится после подачи документов на госрегистрацию и смены объекта налогообложения), Минфин России в письме от 09.11.2010 N 03-11-06/2/173 со ссылкой на нормы п. 4 ст. 346.17 НК РФ указал, что при переходе организации, применяющей УСН, с начала года на объект налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов с объекта налогообложения "доходы", организация не вправе учитывать в составе расходов стоимость основных средств, приобретенных и оплаченных в период применения объекта налогообложения в виде доходов, документы на государственную регистрацию которых поданы во время применения объекта налогообложения "доходы".
В случае, если передача объекта по акту состоялась в одном налоговом периоде (при объекте "доходы"), а ввод его в эксплуатацию и оплата в рассрочку в другом, когда организация уже сменила объект налогообложения на "доходы минус расходы", Минфин России в письме от 12.01.2010 N 03-11-06/2/01 дал пояснение о возможности признать расходы по введенному в эксплуатацию и оплаченному после смены объекта налогообложения основному средству. О возможности признания в расходах сумм оплаты основных средств в рассрочку, перечисленных по договору купли-продажи после смены объекта налогообложения на доходы, уменьшенные на величину расходов, сказано также в письме Минфина России от 03.04.2012 N 03-11-11/115.
Таким образом, при переходе налогоплательщика с объекта налогообложения в виде доходов на объект налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, на дату такого перехода остаточная стоимость основных средств, приобретенных в период применения упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, не определяется согласно п. 2.1 ст. 346.25, п. 4 ст. 346.17 НК РФ. А следовательно, положения п. 3 ст. 346.16 НК РФ в данной ситуации не применимы (смотрите также письмо УФНС России по г. Москве от 05.04.2011 N 16-15/036626@).
При этом следует учитывать следующее. По договору лизинга лизингополучатель обязуется по окончании срока действия договора лизинга возвратить предмет лизинга, если иное не предусмотрено договором, либо приобрести его в собственность по договору купли-продажи (п. 5 ст. 15 Закона N 164-ФЗ). В этом случае выкупная цена может быть указана в договоре лизинга.
Бухгалтерский учет операций по договору лизинга ведется на основе Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденных приказом Минфина России от 17.02.1997 N 15 (далее - Указания), и ПБУ 6/01.
Пунктом 8 Указаний предусмотрено, что если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то стоимость лизингового имущества, полученного лизингополучателем, отражается по дебету счета 08 "Капитальные вложения", субсчет "Приобретение отдельных объектов основных средств по договору лизинга", в корреспонденции с кредитом счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Арендные обязательства".
Поскольку в рассматриваемой ситуации по окончании договора лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга и в договоре указана выкупная цена, то в бухгалтерском учете при постановке на учет у лизингополучателя лизингового имущества в его первоначальную стоимость включается вся сумма лизинговых платежей и выкупной стоимости, указанная в договоре, а также другие расходы, связанные с получением предмета лизинга (п.п. 7 и 8 ПБУ 6/01).
В налоговом учете, в соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 346.16 НК РФ арендные (в том числе лизинговые) платежи за арендуемое (в том числе принятое в лизинг) имущество учитываются при определении объекта налогообложения. В соответствии с п. 2 ст. 346.17 НК РФ расходами налогоплательщика, находящегося на УСН, признаются затраты после их фактической оплаты.
Таким образом, что признание лизинговых платежей в расходах организации считаем возможным только с того периода, в котором компания перейдет на УСН с объектом налогообложения в виде доходов уменьшенных на величину расходов, то есть с 1 января 2013 года начиная с платежей за январь 2013 года, после их фактической оплаты лизингодателю.
Что касается платежа, уплачиваемого в счет выкупной стоимости автотранспортного средства, то согласно п. 3 ст. 346.16 НК РФ расходы на приобретение основных средств в период применения УСН принимаются с момента ввода этих основных средств в эксплуатацию. При этом согласно ст. 346.17 НК РФ расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты.
В целях главы 26.2 НК РФ оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика - приобретателя товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав.
Следовательно, выкупная стоимость имущества может быть учтена в расходах на приобретение основных средств после выполнения обязательств по оплате и переходе права собственности на данное имущество (смотрите также письмо Минфина России от 20.01.2011 N 03-11-11/10).
Кроме того, расходы по уплате выкупной цены предмета лизинга формируют у лизингополучателя первоначальную стоимость получаемого имущества. В связи с этим расходы по уплате выкупной цены предмета лизинга учитываются в целях налогообложения в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ как расходы на приобретение основных средств с учетом положений п. 3 ст. 346.16 НК РФ. Причем стоимость основных средств, полученных по договорам лизинга, может быть учтена только начиная с отчетного периода перехода права собственности на эти основные средства (только после полной оплаты выкупного платежа).
Если предмет лизинга, выкупленный организацией, не будет соответствовать критериям признания его основным средством, то он включается в материальные расходы.
В отношение расходов по лизинговому имуществу, отметим, что в соответствии с пп. 3, 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ налогоплательщик вправе при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, уменьшить полученные доходы на расходы по ремонту основных средств (в том числе арендованных) и материальные расходы.
Следовательно, расходы по ремонту арендованного автомобиля и материальные расходы учитываются в составе расходов арендатора при исчислении налога, уплачиваемого в связи с применением УСН. В соответствии с п. 2 ст. 346.16 НК РФ такие расходы принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ.
При этом считаем, что если данные затраты (ОСАГО, КАСКО, транспортный налог и т.д.) были произведены в 2012 году, то в расходах по УСН в 2013 году (в период применения УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы") не могут быть учтены, так как относится к периоду применения объекта налогообложения "доходы".

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ профессиональный бухгалтер Бабинцев Алексей

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ Королева Елена

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.


Голосов: 7 Средний бал: 5.00
Оцените статью: