Сотрудник приглашен из другой местности. Что следует учесть при налогообложении? Об этом пойдет речь в предлагаемой вашему вниманию статье.
У каждой организации может возникнуть потребность в привлечении иногородних (и даже иностранных) сотрудников. Приглашая таких работников заинтересованный работодатель стремится обеспечить комфортные условия переезда и существования ценного работника на новом месте. Включая в трудовой договор с таким специалистом отдельные положения, организации следует понимать, какие налоговые последствия могут возникнуть.
Итак, согласно статье 169 Трудового кодекса РФ при переезде работника по предварительной договоренности с работодателем на работу в другую местность работодатель обязан возместить работнику:
- расходы по переезду работника, членов его семьи и провозу имущества (за исключением случаев, когда работодатель предоставляет работнику соответствующие средства передвижения);
- расходы по обустройству на новом месте жительства.
При этом Трудовой кодекс РФ предписывает определять конкретные размеры возмещения расходов соглашением сторон трудового договора. Иными словами, обязывает работодателей компенсировать расходы привлеченных специалистов и предоставляет организации право устанавливать нормы таких выплат самостоятельно.
Расходы организации по переезду учитываются при расчете налога на прибыль
Отметим, что глава 25 Налогового кодекса РФ не устанавливает конкретного перечня расходов, которые фирма может учесть при налогообложении в такой ситуации.
В то же время подпункт 5 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ определяет, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы выплаченных "подъемных" в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В контексте главы 25 Налогового кодекса РФ под "подъемными" понимается компенсация работодателем расходов по переезду работника, членов его семьи и провозу имущества (за исключением случаев, когда работодатель предоставляет работнику соответствующие средства передвижения) в связи с его переездом на работу в другую местность, а также расходов по обустройству на новом месте жительства. Такие разъяснения неоднократно давали представители налоговых и финансовых органов, в частности, в письмах Минфина России от 14.03.2006 N 03-03-04/2/72, от 20.07.2007 N 03-04-06-01/255, УФНС России по г. Москве от 18.02.2008 N 20-12/015139.
При этом финансисты высказывали мнение, что налогоплательщик может учесть расходы, связанные с переездом, только в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации. О каких нормах идет речь?
Такие нормы установлены лишь для организаций, финансируемых за счет бюджетных средств (постановление Правительства РФ от 02.04.2003 N 187). В отношении же коммерческих организаций норм в настоящее время не существует.
Тем не менее финансовое министерство в ряде писем приходило к выводу, что и коммерческие организации до утверждения соответствующих норм должны признавать такие затраты в пределах размеров, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.04.2003 N 187 (письма Минфина России от 20.07.2007 N 03-04-06-01/255, от 22.05.2007 N 03-04-06-01/152, от 14.03.2006 N 03-03-04/2/72).
Однако в письме от 17.12.2008 N 03-03-06/1/688 к радости налогоплательщиков финансисты высказали совершенно противоположную точку зрения: затраты по возмещению расходов работникам, связанных с их переездом на работу в другую местность, для целей налогообложения прибыли могут быть учтены в пределах размеров, определенных сторонами трудового договора, при условии соответствия требованиям статьи 252 Налогового кодекса РФ.
Отметим, что арбитражные суды также считают что коммерческие организации в целях налогообложения могут учесть расходы, понесенные в соответствии со статьей 169 Трудового кодекса РФ, в размерах, установленных трудовым договором. Судьи указывают, что если право устанавливать нормы таких выплат самостоятельно предоставлено организации Трудовым кодексом РФ, то выплату указанной компенсации на основании письменного соглашения с работником следует рассматривать как произведенную в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации (постановление ФАС Уральского округа от 09.01.2007 N Ф09-11484/06-С2).
Кроме того, ранее ВАС России указывал на недопустимость применения коммерческими организациями норм, установленных для бюджетных организаций. При отсутствии специальных нормативов в Налоговом кодексе РФ и принятых в соответствии с ним правовых актах коммерческие организации могут применять нормы, установленные трудовым законодательством (решение ВАС России от 26.01.2005 N 16141/04).
Удерживать ли НДФЛ с доходов сотрудника?
Поскольку выплаты, которые происходят по причине переезда на работу в другую местность связаны с исполнением сотрудником трудовых обязанностей, они носят компенсационный характер и не подлежат обложению НДФЛ в размере, который согласован в трудовом договоре (п. 3 ст. 217 НК РФ, ст. 169 ТК РФ). Минфин России подтвердил это в письмах от 30.05.2007 N 03-04-06-01/165, от 18.04.2007 N 03-04-06-01/123, от 17.01.2006 N 03-03-04/1/30.
А начислять ли ЕСН?
Выплаты, связанные с переездом, ЕСН не облагаются. Так, подпункт 2 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ содержит норму, аналогичную норме статьи 217 Налогового кодекса РФ, предусматривающую освобождение от налогообложения ЕСН всех видов компенсационных выплат, установленных законодательством Российской Федерации, связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей (в т.ч. переездом на работу в другую местность). Поэтому компенсационные выплаты, возмещаемые работнику и членам его семьи в связи с переездом на работу в другую местность, не облагаются ЕСН в размерах, установленных трудовым договором (дополнительным соглашением к трудовому договору).
Финансовое министерство с этим согласно (письмо Минфина России от 14.07.2009 N 03-03-06/2/140).
Также не начисляются на суммы компенсации расходов по переезду и взносы по обязательному пенсионному страхованию (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации").
А если сотруднику оплачено проживание?
Вопрос налогообложения расходов по аренде жилья для приглашенных сотрудников неоднозначен. Специалисты финансового министерства не раз высказывались по этому поводу в письмах (в частности, письма Минфина России от 17.12.2008 N 03-03-06/1/688, от 18.12.2007 N 03-03-06/1/874, от 13.08.2007 N 03-03-06/1/561).
Так, к примеру, в письме Минфина России от 17.12.2008 N 03-03-06/1/688 финансисты заключили, что расходы работников, переехавших на работу в другую местность, по найму жилья не подпадают под действие пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса РФ и подпункту 2 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ и поэтому суммы возмещения организацией таких расходов подлежат налогообложению НДФЛ и ЕСН в общеустановленном порядке.
Ситуации, связанные с учетом для целей налогообложения ЕСН и НДФЛ операций по оплате жилья сотрудникам, рассматривались и судами. В постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 24.06.2008 N А43-28282/2007-37-943 суд указал, что возмещение за размещение иногородних рабочих, принятых на работу на сезон или на определенный срок, носит компенсационный характер. Такая компенсация в силу подпункта 2 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ не подлежит налогообложению НДФЛ, ЕСН и взносами на ОПС.
В отношении признания расходов на проживание приглашенных сотрудников при исчислении налога на прибыль организаций налоговые органы (в частности, в письме УФНС России по г. Москве от 16.04.2007 N 20-12/035156), разъясняют, что оплата жилья для сотрудника относится "к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме" на основании положений пункта 2 статьи 211 Налогового кодекса РФ. Поскольку в соответствии с нормами статьи 131 Трудового кодекса РФ доля заработной платы, выплачиваемой в неденежной форме, не может превышать 20 процентов от начисленной месячной заработной платы, признание расходов на аренду жилья в составе расходов на оплату труда ограничено двадцатью процентами от общей суммы заработной платы данного работника.
В этой связи следует отметить, что указанное статьей 131 Трудового кодекса РФ ограничение предназначено для разрешения трудовых споров. Особенности трудовых отношений, по нашему мнению, не должны влиять на признание расходов в целях налогообложения. Именно поэтому если размер заработной платы экономически обоснован, то нет оснований исключать из состава расходов сумму оплаты труда при расчете налога на прибыль. Однако, учитывая устойчивое мнение контролирующих органов, следование такой точке зрения может привести работодателя в суд.
