Многих налогоплательщиков уже успело коснуться новое требование, вступившее в силу с 1 января 2009 года, об обязательном досудебном урегулировании спора между налогоплательщиками и налоговыми органами. До 2009 года административное обжалование являлось правом налогоплательщика, и у него имелась альтернатива обращению в вышестоящий налоговый орган в виде подачи иска в арбитражный суд (п. 1 ст. 138 НК РФ). Теперь, после вступления в силу пункта 5 статьи 101.2 Налогового кодекса РФ, налогоплательщик лишен такого права выбора.
В случае получения решения налогового органа о привлечении к налоговой ответственности (или отказе в привлечении), с которым налогоплательщик не согласен, он должен сначала обжаловать это решение в вышестоящем налоговом органе и лишь в случае, если итоги обжалования будут не удовлетворительными, сможет обжаловать его в суде. При попытке обратиться в суд без соблюдения процедуры, предусмотренной пунктом 5 статьи 101.2 Налогового кодекса РФ, заявление будет оставлено без рассмотрения в силу пункта 2 статьи 148 Арбитражного процессуального кодекса РФ.
Ключевая идея - "разгрузить" суды
Вводя данную норму, законодатель преследовал цель . разгрузить суды, полагая, что часть конфликтов разрешиться налоговыми органами самостоятельно и потребность в судебном обжаловании у налогоплательщика будет возникать только если результаты досудебного обжалования не будут его удовлетворять. Однако результат может быть прямо противоположным, если вышестоящие налоговые органы будут по-прежнему подходить к рассмотрению жалоб формально, оставляя их без удовлетворения. Количество судебных дел может увеличиться и за счет обжалования бездействия вышестоящих налоговых органов в случае нарушения ими сроков рассмотрения жалоб.
Идея досудебного рассмотрения налоговых споров, несомненно, имеет положительные моменты. Активный пересмотр вышестоящими инстанциями решений в пользу налогоплательщиков позволил бы значительно сократить сроки обжалования, денежные средства быстрее бы возвращались в оборот, не нужно было бы платить госпошлину, нести иные судебные расходы, гораздо меньше усилий и времени затрачивалось бы на обжалование и т. д. Однако беспристрастность и объективность работников отделов налогового аудита управлений ФНС России* значительно уступает беспристрастности судов, ввиду их подчиненности единой системе налоговых органов. Поэтому судебное обжалование зачастую рассматривается налогоплательщиками как наиболее результативная процедура.
В качестве одного из преимуществ административного обжалования для налогоплательщика налоговые органы приводят аргумент о том, что в случае отрицательного результата (когда жалоба оставлена без удовлетворения) налогоплательщик будет знать позицию вышестоящего налогового органа по данному вопросу, что позволит ему лучше подготовиться к судебному процессу. Однако, с другой стороны, видится возможность самих налоговых органов при рассмотрении жалобы усилить аргументацию решения, устранить недочеты, которые могли бы явиться причиной отмены решения в суде.
Поэтому пока, с точки зрения налогоплательщика, можно говорить лишь о том, что процедура обжалования решений налоговых органов усложнилась.
Сроки
Обеспокоенность налогоплательщиков в отношении нововведения можно объяснить и боязнью пропуска срока судебного обжалования. В соответствии с частью четвертой статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса РФ, заявление в арбитражный суд может быть подано в течение трех месяцев со дня, когда гражданину или организации стало известно о нарушении их прав. Согласно пункту 5 статьи 101.2 Налогового кодекса РФ, срок для обращения в суд начинает исчисляться со дня, когда лицу, в отношении которого вынесено обжалуемое решение, стало известно о вступлении его в силу.
Рассматриваемые решения вступают в силу по истечении десяти дней со дня вручения лицу (его представителю), а в случае подачи апелляционной жалобы на решение . со дня его утверждения вышестоящим налоговым органом полностью или в части, или в случае его изменения вышестоящим налоговым органом . с даты принятия соответствующего решения (п. 9 ст. 101, п. 2 ст. 101.2 НК РФ).
Следует учитывать, что решение налогового органа (должностного лица) по жалобе принимается в течение одного месяца со дня ее получения и указанный срок может быть продлен до 15 дней для получения у нижестоящих налоговых органов документов (информации), необходимых для рассмотрения жалобы, а лицу, подавшему жалобу, о принятом решении сообщается в течение трех дней со дня его принятия (ст. 140 НК РФ). Также некоторое время необходимо налогоплательщику для подготовки жалобы.
Таким образом, при самом оптимистичном раскладе на подачу заявления в суд у налогоплательщика остается 40-45 дней. Если же вышестоящий налоговый орган затягивает сроки вынесения решения, перед налогоплательщиком встает вопрос что предпринять: обжаловать бездействие, пытаться оспорить первичное решение до вынесения решения по жалобе вышестоящим налоговым органом, либо, дождавшись акта по жалобе, ходатайствовать перед судом о восстановлении пропущенного срока.
Ухудшение решения
Наверное, наибольшее беспокойство у налогоплательщиков вызывает вопрос о том, может ли вышестоящий налоговый орган в результате рассмотрения жалобы вынести решение, ухудшающее положение налогоплательщика по сравнению с обжалуемым решением. Налоговое законодательство не содержит правила о недопустимости ухудшения положения жалобщика в процессе обжалования решения в вышестоящем налоговом органе. Законодатели в свое время высказались против включения такого принципа, мотивируя это очевидностью. Тем не менее, прецеденты "ухудшения" решений имеют место. В частности, в постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 01.03.2007 ≤ А29-4792/2006А отмечается, что из содержания подпункта 4 пункта 2 статьи 140 Налогового кодекса РФ не следует, что решение налогового органа может быть изменено только в сторону уменьшения налоговых обязательств налогоплательщика.
Порядок рассмотрения жалобы
В качестве негативного момента следует также назвать и отсутствие норм, регламентирующих порядок рассмотрения жалобы налоговыми органами, вопросы, которые должны быть разрешены при принятии решения досудебного обжалования, требования к содержанию жалобы и решения и т. д. Это будет создавать определенные сложности для налогоплательщиков в процессе обжалования и его неэффективность.
Действующий в настоящее время регламент рассмотрения налоговых споров в досудебном порядке, утвержденный приказом МНС России от 17.08.2001 ≤ БГ-3-14/290, устарел и не отвечает современным потребностям. Так, участие налогоплательщика в рассмотрении жалобы предусмотрено регламентом только в случаях, если имеются достаточные основания полагать, что обжалуемый акт не соответствуют законодательству Российской Федерации.
Согласно пункту 2 статьи 140 Налогового кодекса РФ, по итогам рассмотрения жалобы на акт налогового органа вышестоящий налоговый орган (вышестоящее должностное лицо) вправе:
оставить жалобу без удовлетворения;
отменить акт налогового органа;
отменить решение и прекратить производство по делу о налоговом правонарушении;
изменить решение или вынести новое решение.Налогоплательщику невозможно спрогнозировать, какими будут действия налогового органа, например, при обнаружении тех или иных ошибок в решении нижестоящего органа. В отличие от административной, процедура судебного обжалования достаточно прозрачна и понятна, решения суда благодаря детальной регламентации гораздо более предсказуемы. Поэтому от законодательных органов и ФНС России требуется подробная разработка процедуры рассмотрения жалоб налоговыми органами.
Альтернативные способы урегулирования споров
В настоящее время обсуждается внедрение механизма альтернативного разрешения налоговых споров с помощью медиации (примирительных процедур). Предпосылками этому явились вступление в силу обязательного досудебного порядка обжалования решений налоговых органов, а также утверждение Президентом РФ 31 июля 2008 года Национального плана противодействия коррупции, в котором отмечается, что развитие процедур досудебного и внесудебного разрешения споров стало одним из основных направлений государственной политики в сфере противодействия коррупции.
Предполагается, что присутствие профессионального посредника . медиатора, придаст процессу разрешения налогового спора большую эффективность, а споры будут решаться с меньшим материальным ущербом для сторон и при полноценном обмене мнениями.
