Законодатель не дает скучать работникам учетных профессий и традиционно в канун Нового года принял ряд поправок по налогу на прибыль и НДФЛ. Причем многие распространяются и на 2010 год. Кроме того, ФНС России утвердила новую форму декларации по налогу на прибыль и новую форму справки 2-НДФЛ. Где найти время бухгалтеру в горячий период годовой отчетности, чтобы разобраться со всеми этими нововведениями? Прокомментируют изменения сотрудники Минфина и ФНС России - Григоренко Дмитрий Юрьевич, Разгулин Сергей Викторович, Шиенок Михаил Иванович и Котов Кирилл Владимирович.
Ред.: Начнем с налога на прибыль. Федеральный закон от 28.12.2010 N 409-ФЗ освободил от налогообложения доходы (в том числе суммы не востребованных в срок дивидендов), полученные от акционеров или участников хозяйственного общества в целях увеличения чистых активов. Соответствующее изменение в пункте 1 статьи 251 "Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы" НК РФ вступило в силу с 31 декабря 2010 года. Оно распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2007 года. Дмитрий Юрьевич, что означает данная поправка для организаций?
Григоренко Дмитрий Юрьевич, начальник отдела налога на прибыль и специальных налоговых режимов Управления налогообложения ФНС России, советник государственной гражданской службы РФ 1-го класса: Действительно, пункт 1 статьи 251 НК РФ дополнен подпунктом 3.4, согласно которому при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав в размере их денежной оценки, которые переданы хозяйственному обществу или товариществу в целях увеличения чистых активов, в том числе путем формирования добавочного капитала и (или) фондов, соответствующими акционерами или участниками.
Данное правило распространяется также на случаи:
- увеличения чистых активов хозяйственного общества или товарищества с одновременным уменьшением либо прекращением обязательства хозяйственного общества или товарищества перед соответствующими акционерами или участниками, если такое увеличение чистых активов происходит в соответствии с положениями, предусмотренными законодательством РФ или положениями учредительных документов хозяйственного общества или товарищества, либо явилось следствием волеизъявления акционера или участника хозяйственного общества, товарищества;
- восстановления в составе нераспределенной прибыли хозяйственного общества или товарищества невостребованных акционерами или участниками хозяйственного общества, товарищества дивидендов либо части распределенной прибыли хозяйственного общества или товарищества.
Таким образом, подпункт 3.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ предполагает освобождение от налогообложения безвозмездно полученного имущества, имущественных и неимущественных прав (в том числе и невостребованных дивидендов) от любого акционера или участника организации.
Ред.: Имеет ли какое-либо значение для применения этой нормы доля участника ООО в уставном капитале налогоплательщика, получающего от него имущество?
Д.Ю.: Нет, не имеет.
Ред.: А если учредитель или акционер компании безвозмездно оказывает ей услуги или выполняет работы, возникает ли у нее налогооблагаемый доход?
Д.Ю.: Да, возникает, поскольку, на мой взгляд, указанная норма к работам и услугам применяться не может. Дело в том, что в Налоговом кодексе прямо прописано, что это правило распространяется на случаи получения от учредителей имущества, имущественных и неимущественных прав.
Понятия имущества, работ и услуг в целях налогообложения даны в статье 38 НК РФ. Под имуществом понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом РФ.
Статья 128 ГК РФ определяет, что к объектам гражданских прав относятся:
- вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права;
- работы и услуги;
- охраняемые результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (интеллектуальная собственность);
- нематериальные блага.
Таким образом, работы и услуги не являются объектами гражданских прав, относящихся к имуществу. Нельзя отнести их и к имущественным правам.
Ред.: Как уже говорилось, одно из условий для того, чтобы не признавать налогооблагаемый доход при получении имущества, имущественных или неимущественных прав от участников или акционеров, - наличие их волеизъявления. Какими документами оно должно быть оформлено?
Д.Ю.: На мой взгляд, принципиально важным в этой ситуации является понимание того, что в Налоговом кодексе отсутствуют какие-то специфические или индивидуальные требования к документам, оформляемым при совершении данной операции. Передача имущества обществу уже свидетельствует о наличии волеизъявления лица, осуществляющего такую передачу. А ее можно оформить любыми внутренними документами, главное, чтобы они подтверждали факт получения имущества именно от участника общества (акционера).
Ред.: И самый важный вопрос, Дмитрий Юрьевич. Изменения распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2007 года. Как это понимать?
Д.Ю.: Это означает, что норма применяется задним числом - на периоды с 1 января 2007 года.
Согласно общеустановленному правилу акты законодательства о налогах и сборах могут иметь обратную силу, если это прямо указано в нормативном акте. В данном случае в нормативном акте прямо указан срок начала его применения - с 1 января 2007 года.
Поэтому, если у налогоплательщика в 2007-2009 годах были такие доходы, он может представить уточненные декларации по налогу на прибыль за эти периоды "на уменьшение". Если такие доходы были в 2010 году, новую норму можно учесть при представлении декларации за 2010 год, а если она уже сдана - представить уточненную декларацию.
Ред.: Вряд ли многие налогоплательщики успели сдать декларацию по налогу на прибыль за 2010 год. Они ждут, что со дня на день Минюст России зарегистрирует приказ ФНС России от 15.12.2010 N ММВ-7-3/730@, утверждающий новую форму декларации. Расскажите, пожалуйста, в чем отличие новой формы декларации по налогу на прибыль от старой?
Д.Ю.: Каких-то кардинальных изменений в форму налоговой декларации внесено не было. Принципиальными являются, пожалуй, 2 изменения.
Первое - это дополнение налоговой декларации отдельным (самостоятельным) приложением, в котором организации должны отразить доходы, не учитываемые при исчислении налоговой базы, а также расходы, учитываемые в особом порядке.
Перечень таких доходов и расходов приведен в Инструкции по заполнению декларации. Что касается доходов, то это львиная доля необлагаемых доходов, поименованных в статье 251 НК РФ (например, имущество, полученное по концессионному соглашению, и т.п.). В отношении расходов речь идет о тех, которые учитываются в специальном порядке, с повышающими или понижающими коэффициентами или по специальным нормам (амортизация по лизинговому имуществу, расходы на отдельные виды оплаты труда, расходы на НИСЖР и т.п.).
И второе. Поправки внесены в лист N 3 налоговой декларации, которые касаются уточнения механизма заполнения налоговой декларации при выплате дивидендов.
Ред.: С 2010 года авансы в валюте (как выданные, так и полученные) в налоговом учете не переоцениваются. Однако вопрос о порядке определения дохода при получении валютной предоплаты до недавнего времени оставался спорным. Многие налогоплательщики, как и ФНС России (письмо от 12.01.2010 N 3-2-06/1), буквально читали статьи 271 и 316 НК РФ и определяли доходы по курсу валюты на дату реализации. У Минфина же было иное мнение.
Федеральный закон от 28.12.2010 N 395-ФЗ внес в статьи 271, 272 и 316 НК РФ уточнения, согласно которым при получении (перечислении) аванса, задатка доходы (расходы), выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу ЦБ РФ на дату получения (перечисления) аванса, задатка (в части, приходящейся на аванс, задаток).
Данные дополнения распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2010 года. Трудно назвать эти поправки улучшающими положение налогоплательщиков. Не противоречит ли на Ваш взгляд, Дмитрий Юрьевич, порядок вступления в силу данной нормы статье 5 НК РФ? Обязаны ли налогоплательщики, определявшие в 2010 году доходы по курсу валюты на дату реализации, пересчитать свои доходы за 2010 год?
Д.Ю.: Буквальное прочтение новой редакции статей 271, 272 и 316 НК РФ обязывает налогоплательщиков определять доход при получении авансов в валюте по курсу на дату получения аванса.
Безусловно, статья 5 НК РФ устанавливает правило о невозможности введения задним числом нормативных актов, ухудшающих положение налогоплательщика. Однако, на мой взгляд, нельзя однозначно сказать, что данные поправки улучшают или, наоборот, ухудшают положение налогоплательщика. Все зависит от конкретных обстоятельств. Но, как известно, в Налоговом кодексе есть и другая норма, которая говорит о том, что все неясности должны трактоваться в пользу налогоплательщика.
На мой взгляд, сложившаяся ситуация как раз такая, когда все неясности должны решаться в пользу налогоплательщика. Поэтому пересчет валютного дохода за 2010 год в соответствии с поправками - это право налогоплательщика.
Ред.: И последний вопрос по налогу на прибыль. Он не относится к годовой отчетности, но требует незамедлительного разъяснения. Закон N 395-ФЗ для организаций, осуществляющих образовательную или медицинскую деятельность, установил возможность применения ставки 0% по налогу на прибыль (п. 1.1 ст. 284 НК РФ). Новая норма применяется с 1 января 2011 года. Однако одно из условий для ее применения - подача соответствующего заявления в налоговый орган, причем оно должно быть представлено не позднее чем за один месяц до начала налогового периода (п. 5 ст. 284.1 НК РФ).
Правильно ли мы поняли, что такие налогоплательщики смогут применять ставку 0% только с 2012 года?
Разгулин Сергей Викторович, действительный государственный советник РФ 3-го класса: Да, вы правильно поняли. Добавить к этому что-либо сложно. Может быть, будут внесены поправки для целей перехода на применение этой нормы в этом году. Но также надо учитывать, что Правительством РФ еще не определены виды деятельности, относимые к медицинской и образовательной деятельности.
Ред.: Изменения по налогам не обошли и индивидуальных предпринимателей. В соответствии с пунктом 8 статьи 1 Закона N 395-ФЗ из состава расходов, которые налогоплательщик, осуществляющий предпринимательскую деятельность, может учесть в составе профессионального налогового вычета, убрали расходы на уплату госпошлины. Причем такие поправки распространены на правоотношения, возникшие с 1 января 2010 года. Михаил Иванович, в чем смысл изменений?
Шиенок Михаил Иванович, начальник отдела налогообложения доходов граждан Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России: Согласно пункту 1 статьи 221 НК РФ налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 НК РФ, при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.
При этом состав принимаемых к вычету расходов налогоплательщик определяет самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ.
Пункт 1 статьи 264 НК РФ устанавливает, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством РФ порядке, за исключением перечисленных в статье 270 НК РФ. То есть в расходах учитывается и государственная пошлина.
Из вышеизложенного следует, что госпошлина, которая уплачена в связи с профессиональной деятельностью налогоплательщика, относится к прочим расходам, предусмотренным статьей 264 НК РФ, и потому может быть включена в состав расходов, принимаемых к вычету в соответствии с пунктом 1 статьи 221 НК РФ.
В связи с этим указание в абзаце 2 пункта 1 статьи 221 НК РФ на возможность отнесения к расходам налогоплательщика государственной пошлины, уплаченной в связи с его профессиональной деятельностью, являлось избыточным и было исключено.
Другими словами, данная поправка имеет технический характер и не приводит к изменению порядка налогообложения ИП.
Ред.: Налоговые агенты обязаны каждый год представлять в налоговые органы справки о доходах физических лиц (форму N 2-НДФЛ). Сведения за 2010 год необходимо представить по новой форме, которая утверждена приказом ФНС России от 17.11.2010 N ММВ-7-3/611@. Хотелось бы уточнить некоторые нюансы ее заполнения и представления. Кирилл Владимирович, при заполнении сведений по обновленной форме N 2-НДФЛ обязательно ли указывать адрес налогоплательщика и его паспортные данные, если есть ИНН?
Котов Кирилл Владимирович, советник отдела налогообложения физических лиц Управления налогообложения ФНС России: Да, такие данные нужно указать.
Пункт 2.9 "Адрес в стране проживания" должен быть заполнен у всех налогоплательщиков. А отсутствие показателя "Адрес места жительства в Российской Федерации" (пункт 2.8) возможно только при представлении сведений на физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ, и иностранных граждан.
Указание действующих, то есть актуальных, адреса и его паспортных данных налогоплательщика необходимо в целях идентификации места его жительства, чтобы он мог реализовать свое право на получение стандартных, профессиональных, имущественных и социальных налоговых вычетов, представив декларацию о своих доходах по месту жительства, то есть по месту постоянной регистрации.
В то же время у налогоплательщика-работника ИНН может отсутствовать вовсе (тогда в соответствующем поле ставится прочерк) либо быть присвоен налоговым органом не по актуальному месту жительства. Здесь-то и понадобятся сведения из пункта 2.8.
Ред.: Наверное, каждая организация хоть раз в течение года оплачивала услуги нотариуса или приобретала у ИП товары через подотчетных лиц (на рынке или в магазине). Обязана ли она в этих случаях представлять сведения о доходах нотариуса и предпринимателя?
К.В.: Нет. Из того, что новая редакция пункта 2 статьи 230 НК РФ прямо от исполнения такой обязанности не освобождает, вовсе не следует, что эта обязанность вообще возникает.
Пункт 2 статьи 226 НК РФ предусматривает, что обязанности налогового агента не исполняются, если налогоплательщик, получающий от российской организации доход от своей профессиональной деятельности, уплачивает налог с такого дохода самостоятельно на основании статьи 227 НК РФ.
Согласно пунктам 1 и 2 статьи 227 НК РФ индивидуальные предприниматели, нотариусы и адвокаты уплачивают НДФЛ самостоятельно.
Ред.: В какую налоговую инспекцию должна представлять справку N 2-НДФЛ организация, имеющая обособленные подразделения?
К.В.: Согласно пункту 2 статьи 230 НК РФ налоговые агенты представляют сведения по форме N 2-НДФЛ в налоговые органы по месту своего учета.
Пунктом 1 статьи 83 НК РФ установлено, что организации, в состав которых входят обособленные подразделения, расположенные на территории РФ, подлежат постановке на учет по месту нахождения каждого такого подразделения. В целях соблюдения интересов налогоплательщика налоговому агенту логично подавать сведения по форме N 2-НДФЛ в те налоговые органы, в которые уплачивался налог на основании положений пункта 7 статьи 226 НК РФ.
Таким образом, сведения в отношении доходов работников головного офиса представляются в налоговый орган по месту нахождения этого офиса, а в отношении доходов работников обособленных подразделений - по месту нахождения обособленных подразделений. Если работник в течение календарного года был задействован в разных обособленных подразделениях, то сведения могут подаваться по месту нахождения головного офиса.
От редакции: Аналогичную точку зрения выражают ФНС России в письме от 22.01.2009 N 3-5-04/038 и Минфин России в письме от 11.02.2009 N 03-04-06-01/26.
Замечу, что в случае, если сведения о доходах заполняются организацией на физлиц, получающих доходы от ее обособленного подразделения, в форме N 2-НДФЛ, в пунктах 1.1 и 1.3, следует указывать КПП и код ОКАТО по месту нахождения обособленного подразделения организации.
Ред.: Спасибо, уважаемые гости, за подробные ответы. Уверены, теперь многие налогоплательщики с гораздо большей уверенность приступят к подготовке годовой отчетности.
