Дебиторская задолженность организации образовалась в 2009-2011 годы, что подтверждено актами о неучтенном потреблении электрической энергии. Во взыскании данной дебиторской задолженности суды отказывают организации по причине неправильного оформления акта неучтенного потребления электроэнергии вследствие его подписания неуполномоченным лицом со стороны организации, потреблявшей электроэнергию без договора. Решения судов вступили в законную силу в 2010, 2011 годах. Организация формирует резерв по сомнительным долгам.
Подлежит ли списанию на убытки дебиторская задолженность, во взыскании которой отказано судом, или необходимо сторнировать реализацию от бездоговорного потребления электроэнергии?
Необходимо ли оформлять приказ для списания дебиторской задолженности на убытки, или достаточно решения суда?
По договору энергоснабжения энергоснабжающая организация обязуется подавать абоненту (потребителю) через присоединенную сеть энергию, а абонент обязуется оплачивать принятую энергию, а также соблюдать предусмотренный договором режим ее потребления, обеспечивать безопасность эксплуатации находящихся в его ведении энергетических сетей и исправность используемых им приборов и оборудования, связанных с потреблением энергии (п. 1 ст. 539 ГК РФ).
К отношениям по договору энергоснабжения, не урегулированным ГК РФ, применяются законы и иные правовые акты об энергоснабжении, а также обязательные правила, принятые в соответствии с ними (п. 3 ст. 539 ГК РФ).
Договор может быть заключен в любой форме, предусмотренной для совершения сделок, если законом для договоров данного вида не установлена определенная форма (п. 1 ст. 434 ГК РФ).
Сделки совершаются устно или в письменной форме (простой или нотариальной) (п. 1 ст. 158 ГК РФ). При этом сделки юридических лиц между собой и с гражданами должны совершаться в простой письменной форме, за исключением сделок, требующих нотариального удостоверения (пп. 1 п. 1 ст. 161 ГК РФ).
Согласно п. 2 Основных положений функционирования розничных рынков электрической энергии, утвержденных постановлением Правительства РФ от 04.05.2012 N 442, бездоговорное потребление электрической энергии представляет собой самовольное подключение энергопринимающих устройств к объектам электросетевого хозяйства и (или) потребление электрической энергии в отсутствие заключенного в установленном порядке договора, обеспечивающего продажу электрической энергии (мощности) на розничных рынках, кроме случаев потребления электрической энергии в отсутствие такого договора в течение 2 месяцев с даты, установленной для принятия гарантирующим поставщиком на обслуживание потребителей.
Согласно п. 151 Основных положений функционирования розничных рынков электрической энергии, утвержденных постановлением Правительства РФ от 31.08.2006 N 530 (далее - Основные положения), которые действовали в период возникновения у организации дебиторской задолженности, субъекты электроэнергетики (в том числе энергосбытовые организации, гарантирующие поставщики и сетевые организации) вправе проводить проверки соблюдения потребителями условий заключенных договоров, определяющих порядок учета поставляемой электроэнергии, а также наличия у потребителей оснований для ее потребления.
По факту выявленного безучетного или бездоговорного потребления электроэнергии составляется акт о неучтенном потреблении электрической энергии (далее - Акт), на основании которого осуществляются расчеты за потребленную таким образом электроэнергию (п. 152 Основных положений).
При составлении Акта должен присутствовать потребитель или лицо, осуществляющее бездоговорное потребление электрической энергии, либо его представитель. Отказ указанных лиц от подписания составленного Акта, а равно отказ от присутствия при его составлении отражаются с указанием причин такого отказа в самом Акте или в отдельном акте, составленном в присутствии двух незаинтересованных лиц и подписанном этими лицами.
При этом стоимость выявленного объема бездоговорного потребления электрической энергии взыскивается с лица, осуществлявшего бездоговорное потребление электрической энергии, сетевой организацией, к сетям которой присоединены энергопринимающие устройства указанного лица, на основании Акта (п. 156 Основных положений).
На основании изложенного полагаем, что правовая природа стоимости выявленного объема бездоговорного потребления электрической энергии, подлежащей взысканию с лица, осуществлявшего такое потребление, заключается в возмещении понесенных сетевой организацией убытков (ст. 15 ГК РФ).
Налоговый учет
Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций на основании ст. 247 НК РФ признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с нормами главы 25 НК РФ.
К доходам в целях исчисления налога на прибыль относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы (п. 1 ст. 248 НК РФ). При этом внереализационные доходы определяются в порядке, установленном ст. 250 НК РФ с учетом положений главы 25 НК РФ.
Согласно п. 3 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба, которые признаются в налоговом учете на дату признания должником либо дату вступления в законную силу решения суда (пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ).
Таким образом, считаем, что на дату подписания сторонами Акта стоимость электроэнергии, потребленной в бездоговорном порядке, подлежит включению в расчет налогооблагаемой прибыли как внереализационный доход.
Следует отметить, что, по нашему мнению, в рассматриваемой ситуации у энергоснабжающей организации отсутствуют основания для признания в налоговом учете сумм дохода от реализации в связи с бездоговорным потреблением электроэнергии (смотрите, например, постановление ФАС Уральского округа от 09.11.2010 N Ф09-8849/10-С2 по делу N А60-7040/2010-С8).
В рассматриваемой ситуации при взыскании в судебном порядке дебиторской задолженности суд отказывает организации по причине неправильного оформления Акта, заключающегося в его подписании неуполномоченным лицом со стороны лица, осуществившего бездоговорное потребление элекроэнергии.
В целях исчисления налога на прибыль к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в том числе суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва (пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ).
Пункт 2 ст. 266 НК РФ определяет, что безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым:
- истек установленный срок исковой давности (ст. 196 ГК РФ);
- обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения (ст. 416 ГК РФ);
- обязательство прекращено на основании акта государственного органа (ст. 417 ГК РФ). При этом имеются в виду законодательные и нормативные правовые акты органов государственной власти и органов местного самоуправления (законы, указы, постановления, распоряжения, положения, в том числе, в частности, указания Банка России (например о введении моратория на удовлетворение требований кредитора по ссудной задолженности) и т.п.);
- обязательство прекращено в связи с ликвидацией организации (ст. 419 ГК РФ).
Таким образом, организация, имеющая дебиторскую задолженность, может отнести ее к безнадежным долгам и признать при расчете налоговой базы по налогу на прибыль только при наступлении одного из перечисленных выше оснований.
Поскольку такого основания для признания задолженности безнадежной как отказ суда в ее взыскании нормы п. 2 ст. 266 НК РФ не содержат, полагаем, что она не может быть учтена в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль до наступления оснований, предусмотренных п. 2 ст. 266 НК РФ (дополнительно смотрите письма Минфина России от 17.03.2008 N 03-03-06/1/184, от 26.07.2006 N 03-03-04/4/132, от 02.02.2006 N 03-03-04/1/72).
Бухгалтерский учет
В бухгалтерском учете на дату подписания Акта организация должна признать прочий доход в виде стоимости выявленного объема бездоговорного потребления электрической энергии, подлежащей взысканию с лица, осуществившего такое бездоговорное потребление (п.п. 2, 4, 8, 10.2, 16 ПБУ 9/99 "Доходы организации").
Согласно п.п. 12, 14.3 ПБУ 10/99 "Расходы организации" суммы дебиторской задолженности, нереальной для взыскания, относятся к прочим расходам в сумме, в которой задолженность была отражена в бухгалтерском учете организации.
Сумма дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются в соответствии с п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение N 34н). Так, согласно п. 77 Положения N 34н дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации, и относятся, соответственно, на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались в порядке, предусмотренном п. 70 Положения N 34н.
Таким образом, полагаем, что для целей бухгалтерского учета квалификация дебиторской задолженности в качестве "долга, нереального для взыскания" осуществляется организацией самостоятельно. С учетом условий рассматриваемой ситуации считаем, что после вынесения решения суда об отказе во взыскании с лица, осуществившего бездоговорное потребление электроэнергии, организация вправе списать дебиторскую задолженность указанного лица в расходы на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации, если суммы указанной задолженности не принимали участия в формировании резерва сомнительных долгов. В противном случае сумма дебиторской задолженности, признанная нереальной для взыскания, должна покрываться за счет средств указанного резерва.
С учетом положений Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, в рассматриваемой ситуации возникновение и списание дебиторской задолженности могут быть отражены на счетах бухгалтерского учета следующим образом:
Дебет 76, субсчет "Расчеты по претензиям" Кредит 91, субсчет "Прочие доходы"
- отражена стоимость электроэнергии, потребленной в бездоговорном порядке, подлежащей взысканию с лица, осуществившего бездоговорное потребление.
Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 76, субсчет "Расчеты по претензиям"
- списана задолженность лица по возмещению стоимости электроэнергии, потребленной в бездоговорном порядке, как нереальная ко взысканию.
Дебет 63 Кредит 76, субсчет "Расчеты по претензиям"
- задолженность лица по возмещению стоимости электроэнергии, потребленной в бездоговорном порядке, признанная нереальной ко взысканию, списана за счет средств резерва сомнительных долгов (в случае формирования резерва с отношении данной задолженности).
Считаем, что если на момент подписания Акта и отражения операции по возникновению дебиторской задолженности на счетах бухгалтерского учета организация не обладала информацией о том, что Акт со стороны лица, осуществившего бездоговорное потребление электроэнергии, подписан неуполномоченным лицом, то в бухгалтерском учете организации не возникает ошибки (п. 2 ПБУ 22/2010 "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности").
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Подволокина Ольга
Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.
