Общие требования к учетной политике
Учетная политика составляет самостоятельный раздел бухгалтерского учета, важный и весьма специфический.
Сегодня учетная политика организации является элементом нормативной системы регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации.
Согласно пункта 3 статьи 5 Федерального закона от 21.11.96 г. ≤ 129-ФЗ. "О бухгалтерском учете" "организации, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, самостоятельно формируют свою учетную политику, исходя из своей структуры, отрасли и других особенностей деятельности".
Анализ документов нормативной системы регулирования бухгалтерского учета и практика составления приказов об учетной политике организаций позволяет выделить перечень вопросов, которые должны раскрываться при формировании учетной политики.

Первая группа  - это обязательные элементы учетной политики. Во всех Положениях по бухгалтерскому учету, регламентирующих методологию бухгалтерского учета по отдельным разделам, выделена минимальная информация, которая должна быть раскрыта в Приказе об учетной политике.

Вторая группа  - это вариантные элементы учетной политики.
При формировании учетной политики по конкретному направлению ведения и организации бухгалтерского учета осуществляется выбор одного из способов, допускаемых законодательством и нормативными актами.
Вариантность способов ведения бухгалтерского учета в действующем бухгалтерском законодательстве отражается в использовании сочетания слов "организации могут", "организациям разрешается".

Третья группа вопросов учетной политики связана со способами бухгалтерского учета, описание которых отсутствует в нормативной базе.
"Способ бухгалтерского учета, отсутствующий в нормативной системе, но принятый организацией, должен быть всесторонне обоснован, исходя из основополагающих принципов формирования достоверной информации".

Четвертая группа вопросов, требующих отражения в учетной политике, это способы бухгалтерского учета, принципы которых определены в нормативной базе, но организация утверждает особенности их применения исходя из специфики условий хозяйствования, отраслевой принадлежности, структуры организации.
"Применение нового способа ведения бухгалтерского учета предполагает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации".

Пятая группа вопросов учетной политики возникает, когда порядок учета какого-либо объекта или хозяйственной операции регламентирован, но различные документы нормативной базы противоречат друг другу, и представляется достаточно сложно определить приоритеты.
Сегодня учетная политика является инструментом сближения бухгалтерского и налогового учета.
Несмотря на то, что элементы налогового учета имели место по различным налогам и до введения главы 25 "Налог на прибыль организации" НК РФ, законодательное закрепление налоговый учет получил только с выходом этой главы.
Статья 313 НК РФ гласит, что "налоговый учет осуществляется в целях полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налогов".
Понятия бухгалтерского и налогового учета оказались разделены, что привело к появлению двух параллельных систем учета. Стало возможным одну и ту же операцию, один и тот же объект отображать двояко: одним способом для целей бухгалтерского учета, другим способом для целей налогообложения.
Основным инструментом сближения является учетная политика. Причем, в настоящее время выделяются два направления сближения двух систем учета.

Первое направление  - выбор одинаковых методов и способов ведения учета, предлагаемых в нормативных документах. Например, одинаковый метод учета списания материалов в производство в бухгалтерском и налоговом учете, одинаковый метод начисления амортизации и т.д.

Второе направление, когда правила бухгалтерского учета не абсолютно совпадают с правилами налогового учета, бухгалтер в целях приближения, разумно решается отступить от одного из них, отражая эту позицию в учетной политике со ссылкой на существенность.
Критерии существенности для целей главы 25 НК РФ не представлены и не установлены. Принцип существенности представлен только в бухгалтерском учете. Понятие существенности определено в пункте 1 приказа Минфина России от 22.07.2003 г. ≤ 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций".
Следовательно, сближение налогового и бухгалтерского учета с использованием принципа существенности возможно только через отступления от правил бухгалтерского учета.
Необходимо обратить внимание на то, что отход от правил бухгалтерского учета со ссылкой на существенность возможен, кроме случаев нарушения основных принципов и правил, заложенных в Положениях по бухгалтерскому учету.
Учетная политика не относится к наиболее подвижным разделам бухгалтерского учета. Принципы ее разработки и применения почти не меняются, появляется лишь новый перечень вопросов, требующих раскрытия в учетной политике в свете появления новых документов нормативной системы регулирования бухгалтерского учета.
В июле 2004 года Приказом министра финансов РФ от 01.07.2004 г. ≤ 180 была принята Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в РФ.
В качестве цели на ближайшие 10 лет Концепцией провозглашено создание "условий и предпосылок последовательного и успешного выполнения системой бухгалтерского учета и отчетности присущих ей функций в экономике Российской Федерации".
Одной из перечисленных функций является формирование информации о деятельности хозяйствующих субъектов, полезной для принятия экономических решений заинтересованными пользователями.
К пользователям информации о финансовой отчетности относятся имеющиеся и потенциальные инвесторы, заимодавцы, поставщики и прочие кредиторы, покупатели, органы государственной власти.
В Концепции заявлено, что "потребности органов государственной власти принимаются во внимание наряду с потребностями иных пользователей и не рассматриваются в качестве приоритетных".
Как известно, последние годы шла непрерывная дискуссия между Минфином с одной стороны, и Минэкономики и ФКЦБ РФ с другой. Минфин ратовал за сохранение российских стандартов с их изменениями в свете МСФО (Международных стандартов финансовой отчетности), его противники  - за отказ от отечественной системы учета и полный переход на международные стандарты.
Согласно Концепции предпринимателям предписывается составлять бухгалтерскую отчетность по российским стандартам, разрабатываемым на основе МСФО, то есть на сегодняшний день доминирует позиция Минфина РФ.
На МСФО (2004-2007 гг.) планируется перевести общественно значимые субъекты. К ним отнесли:
 - ОАО и иные организации, имеющие публично обращающиеся ценные бумаги;
 - финансовые организации, работающие со средствами физических и юридических лиц;
 - и т.д.
Планируется утверждение основного комплекта российских стандартов индивидуальной бухгалтерской отчетности на основе МСФО.
В 2008-2010 гг. намечен обязательный перевод на МСФО консолидированной финансовой отчетности других хозяйствующих субъектов. Проект Закона РФ "О консолидированной бухгалтерской отчетности" уже длительное время находится на рассмотрении в Государственной Думе.
Можно констатировать, что основная масса Российских организаций (по данным статистики в России зарегистрировано более 3 млн. организаций) в "чистом виде" МСФО применять не будет.
Ведение бухгалтерского учета, формирование показателей бухгалтерской отчетности будут осуществлять по российским стандартам (ПБУ), но учитывающим требования МСФО.
При разработке учетной политики на 2005 год необходимо обратить внимание на требования, заложенные во всех ПБУ действующей системы регулирования, раскрыть новые элементы учетной политики, возникающие в свете "сближения" с международными стандартами финансовой отчетности.
Основной нормативный документ, регламентирующий основы формирования и раскрытия учетной политики организации для целей бухгалтерского учета  - это Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденное приказом Минфина России от 9 декабря 1998 г. ≤ 60н (с изменениями от 30 декабря 1999 г.)
В соответствии с ПБУ 1/98 под учетной политикой организации понимается принятая его совокупность способов ведения бухгалтерского учета  - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и налогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.
Приведенное определение учетной политики позволяет говорить об учетной политике в широком смысле слова как о системе ведения бухгалтерского учета в конкретной организации.
Такой же подход к учетной политике заложен в МСФО 1 "Представление финансовой отчетности". В соответствии с пунктом 21 МСФО 1 "учетная политика  - это конкретные принципы, основы, условия, правила и практика, принятые компанией для подготовки и представления финансовой отчетности".
С другой стороны, учетная политика может рассматриваться и в узком смысле, как документ системы ведения бухгалтерского учета, отражающий специфические и вариантные способы бухгалтерского учета, применяемые конкретной организацией.
На выбор конкретных правил и условий, отражаемых в учетной политике организации влияют следующие факторы:
 - отраслевая принадлежность и вид деятельности;
 - объем производства и реализации продукции, численность работающих, стоимость имущества организации;
 - управленческая структура организации (наличие филиалов, структурных подразделений);
 - степень развития информационной системы в организации;
 - материальная база (наличие технических средств регистрации информации, компьютерной техники и т.д.);
 - уровень квалификации бухгалтерских кадров;
 - и т.д.
Возникновение специфических правил и условий ведения бухгалтерского учета, отражаемых в учетной политике конкретных организаций зависят от ряда причин.
Во-первых, от выбранного варианта ведения учета, если нормативная база предлагает вариантность.
Во-вторых, от наличия хозяйственных операций и объектов, порядок учета которых не регламентирован вообще или по большей части.
В-третьих, от наличия хозяйственных операций или объектов, по которым в нормативной базе существуют противоречия.
В-четвертых, от попыток максимального сближения систем бухгалтерского и налогового учета через учетную политику.
Если подходить к учетной политике в широком смысле как к системе ведения бухгалтерского учета, представления финансовой отчетности, то тогда становятся понятны допущения и требования, изложенные в п. 6.7 ПБУ 1/98 "Учетная политика организации".
Эти допущения и требования относятся к правилам ведения учета и отчетности. Они должны выполняться, но не обязательно объявляться в учетной политике организации. И только если организация при ведении бухгалтерского учета отступает от установленных допущений, то она обязана раскрыть причины этих отступлений в учетной политике.
Положением по учетной политике установлены следующие допущения:
 - имущественной обособленности;
 - непрерывности деятельности;
 - последовательности применения учетной политики;
 - временной определенности фактов хозяйственной деятельности.

1. Допущение имущественной обособленности означает, что имущество и обязательства организации существуют обособленно от имущества и обязательств собственника и имущества других юридических лиц.
Это допущение закреплено в статье 8 "Основные требования к ведению бухгалтерского учета" Федерального закона "О бухгалтерском учете".
В Законе от 21 ноября 1996 года ≤ 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" этот принцип отражен в п. 2 ст. 8, согласно которой "имущество, являющееся собственностью организации, учитывается обособленно от имущества других юридических лиц, находящегося у данной организации".
Данное допущение означает, что на балансе организации не должно быть имущества, не принадлежащего данной организации. Имущество, находящееся под контролем организации, но не принадлежащее ей на праве собственности, учитывается за балансом (на забалансовых счетах) по правилам простой бухгалтерии, то есть без использования двойной записи по счетам. Например, на забалансовых счетах:
001. "Арендованные основные средства";
002. "Товарно-материальные ценности на ответственном хранении";
003. "Материалы, принятые в переработку";
004. "Товары, принятые на комиссию";
005. "Оборудование, принятое для монтажа".
Отступление от этого общего принципа установлено Законом РФ от 29 октября 1998 г. ≤ 164-ФЗ "О лизинге". В соответствии с п. 1 ст. 11 данного Закона РФ предмет лизинга, переданный во временное владение и использование лизингополучателю, является собственностью лизингодателя. Вместе с тем, в соответствии со статьей 12 указанного Закона РФ, предмет лизинга, переданный лизингополучателю по договору финансового лизинга, учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя по соглашению сторон.
Если при ведении учета организация признает принцип имущественной обособленности, то в учетной политике об этом не объявляется.
Если организация допускает отступление от допущения имущественной обособленности, то она обязана раскрыть причины этих отступлений:
 - наличие на балансе лизингополучателя имущества, переданного в лизинг;
 - наличие объектов основных средств, переданных в оперативное веденье.

2. Допущение о непрерывности деятельности организации означает, что организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем, и у нее отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности, и, следовательно, обязательства будут погашаться в установленный срок.
Допущение о непрерывной деятельности компании прописано в МСФО 1 "Представление финансовой отчетности". В пункте 23 МСФО 1 указано следующее: "При составлении финансовой отчетности руководство должно оценивать способность компании продолжать свою деятельность. Финансовая отчетность должна составляться на основе допущения о непрерывности деятельности, если только руководство не намеривается или не имеет причину рассматривать вероятность того, что компания будет ликвидирована или прекратит свою деятельность".
При оценке того, выполняется ли допущение о непрерывности деятельности должна учитываться вся имеющаяся информация, по крайней мере в предшествующие двенадцать месяцев с отчетной даты. Степень, в которой эта информация принимается во внимание, зависит от фактов в каждом конкретном случае.
Допущение о непрерывности деятельности организации означает, что она будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем. То есть у организации отсутствует намерение ликвидации или существенного сокращения деятельности. В этом случае применение этого допущения не указывается в учетной политике. Если же указанные намерения у организации имеются, она обязана объявить об этом в учетной политике, формируемой на следующий финансовый год, а также в пояснительной записке к годовому отчету за истекший отчетный год.
Такая же позиция изложена в МСФО 1 "Представление финансовой отчетности". Пункт 23 МСФО 1: "Когда руководство в процессе формирования мнения осведомлено о существенных неопределенностях, связанных с событиями или условиями, которые могут вызвать значительные сомнения в способности осуществлять свою деятельность в дальнейшем, эти неопределенности должны раскрываться".

3. Допущение последовательности применения ученой политики означает, что принятая организацией учетная политика последовательно применяется от одного отчетного года к другому. Осуществление данного принципа обеспечивает создание определенной стабильности ведения бухгалтерского учета.
Изменение учетной политики может производиться в случае изменения законодательства Российской Федерации или нормативных актов по бухгалтерскому учету, разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета, а также при существенном изменении условий ее деятельности. Если одна из перечисленных причин изменений учетной политики появилась и последовательность применения учетной политики прерывается, этот факт должен быть отражен в учетной политике организации на следующий финансовый год.

4. Допущение временной определенности факторов хозяйственной деятельности предполагает, что факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами.
Это допущение называется по другому принципом начисления.
В соответствии с пунктом 25 МСФО 1 компания должна составлять финансовую отчетность, за исключением информации о движении денежных средств, согласно методу начисления. Принцип начисления в отечественной практике применяется при отношении доходов и расходов.
Начисляется амортизация, начисляется заработная плата, списываются в производство сырье и материалы, даже если они не оплачены (но при условии, что право собственности на них перешло организации).
Момент возникновения дохода и расхода устанавливается содержанием первичного документа, определяющего факт хозяйственной деятельности и выполнением условий их признания, предусмотренных ПБУ 9/99 "Доходы организации" и ПБУ 10/99 "Расходы организации".
Исключения применения метода начисления указаны в пункте 18 ПБУ 10/99 "Расходы организации".
Пункт 18 ПБУ 10/99 "Расходы организации".
Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).
Если организацией принят в разрешенных случаях порядок признания выручки от продажи продукции и товаров не по мере передачи прав владения, пользования и распоряжения на поставленную продукцию, отпущенный товар, выполненную работу, оказанную услугу, а после поступления денежных средств и иной формы оплаты, то и расходы признаются после осуществления погашения задолженности.
В отношении момента признания выручки от продажи продукции (работ, услуг) по поступлении денежных средств (кассовый метод) исключение сделано для малых предприятий в соответствии с приказом Минфина России от 21 декабря 1998 г. ≤ 69 н "О типовых рекомендациях по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства".
В международной практике наряду с основополагающими допущениями, действуют и иные требования к ведению бухгалтерского учета и представлению финансовой отчетности:
 - полнота;
 - существенность;
 - своевременность;
 - нейтральность;
 - осмотрительность;
 - рациональность;
 - преобладание сущности над формой.
Если рассматривать учетную политику как систему ведения учета, то эти требования должны исполняться в обязательном порядке, но не отражаться обособленно в учетной политике организации.
Вместе с тем, в связи с "активизацией" применения МСФО хотелось бы обратить особое внимание на исполнение этих требований при ведении бухгалтерского учета, формировании показателей бухгалтерской отчетности.
В соответствии с пунктом 7 ПБУ 1/98, учетная политика организации должна обеспечить:
 - полноту отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности;
 - своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и в бухгалтерской отчетности;
 - большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, недопуском скрытых резервов;
 - отражение в бухгалтерском учете факторов хозяйственной деятельности, исходя не столько из правовой формы, сколько из экономического содержания фактов и условий хозяйствования;
 - тождества данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца;
 - рациональное ведение бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйственной деятельности и величины организации.

Требование полноты раскрывается, в частности, через понятие существенности, пересекающееся с понятием уместности.
Информация является уместной, если она может влиять на решения пользователей, помогая оценивать прошедшие, настоящие и будущие события.
Показатель же считается существенным, если его нераскрытие может повлиять на экономические решения заинтересованных пользователей, принимаемые на основе отчетной информации.
Существенность зависит от размера объекта или ошибки, оцениваемых в конкретных условиях пропуска или искажения.
Требование своевременности означает своевременное отражение в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности. Чрезмерная просрочка представления информации заинтересованным пользователям может привести к потере ее уместности. Чтобы обеспечить своевременность информации, часто бывает необходимым представить ее до того, как будут известны все аспекты хозяйственной деятельности, в ущерб, таким образом, ее надежности. Ожидание того момента, когда становятся известны все аспекты факта хозяйственной деятельности, может обеспечить высокую надежность информации, но сделать ее малополезной заинтересованным пользователям.
Требование своевременности представления информации было изложено в пункте 43 старой редакции МСФО 1 "Принципы подготовки и составление финансовой отчетности".

Пункт 43 старой редакции МСФО 1 "Принципы подготовки и составления финансовой отчетности".
"В случае неоправданной задержки в представлении информации она может потерять свою уместность. Руководству может быть необходимо сбалансировать относительные достоинства своевременности с представлением надежной информации". Для своевременного представления информации часто бывает необходимо отчитываться до выяснения всех аспектов операции или другого события, тем самым снижая надежность. И наоборот, если отчетность задержана до выяснения всех аспектов, информация может оказаться чрезвычайно надежной, но малополезной для пользователей, которые должны были принять решение раньше. В достижение баланса между уместностью и надежностью, регулирующим соображением является наилучшее удовлетворение потребностей пользователей для принятия экономического решения"

Требование осмотрительности. При ведении бухгалтерского учета, формировании показателей бухгалтерской отчетности организации сталкиваются с неопределенностями, неизбежно окружающими многие события и обстоятельства, такие как получение сомнительных долгов, вероятный срок службы основных средств и т.д. Такие неопределенности нейтрализуются путем применения принципа осмотрительности.
В соответствии с пунктом 37 старой редакции МСФО 1 "Принципы подготовки и составления финансовой отчетности": "Осмотрительность  - это ведение определенной степени осторожности в процессе формирования суждений, необходимых в производстве расчетов, требуемых в условиях неопределенности, так чтобы активы или доходы не были завышены, а обязательства или расходы занижены".
В отечественной практике реализация принципа осмотрительности проявляется в обязательном создании резерва по сомнительным долгам.
В бухгалтерском учете создание резерва по сомнительным долгам регламентируется пунктом 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г. ≤ 34 н.
В соответствии с пунктом 70 Положения сомнительным долгом признается дебиторская задолженность организации, которая не погашена в сроки, установленные договором и не обеспеченная соответствующими гарантиями.
Резерв сомнительных долгов создается на основе результата проведенной инвентаризации дебиторской задолженности организации, отдельно по каждому сомнительному долгу.
Необходимо обратить внимание на следующие моменты.
Во-первых, в бухгалтерском учете резерв по сомнительным долгам создается только по договорам поставки.
Во-вторых, сумма создаваемого резерва включает налог на добавленную стоимость.
В-третьих, периодичность создания резерва по сомнительным долгам не определена.
В-четвертых, если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва по сомнительным долгам, этот резерв в какой-либо части не использован, то неизрасходованные суммы присоединяются при составлении бухгалтерской отчетности на конец отчетного года к финансовым результатам.
Дополним, что для целей налога на прибыль создание резерва по сомнительным долгам регламентируется статьей 266 НК РФ, которая устанавливает правила, отличные от бухгалтерского учета создания и использования резерва по сомнительным долгам.

Требование приоритета содержания перед формой означает отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности, исходя не столько из их правовой формы, сколько из экономического содержания фактов и условий хозяйствования.
Согласно этому требованию факты хозяйственной деятельности должны представляться с их сущностью и экономической реальностью, а не только их юридической формой. Например, в соответствии с пунктом 3 ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений", утвержденных приказом Минфина РФ от 10.12.2002 г. ≤ 126 н, к финансовым вложениям относятся предоставленные другим организациям займы.
Вместе с тем пункт 2 ПБУ 19/02 определяет условия принятия актива в качестве финансовых вложений. Одним из условий является способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
Следуя принципу приоритета содержания над формой представленные другим организациям беспроцентные займы не могут признаваться финансовыми вложениями. Ведение бухгалтерского учета и представление в бухгалтерской отчетности беспроцентных займов, предоставленных другим организациям, должно относиться к расчетам между организациями.

Требование непротиворечивости должно обеспечить тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца, а также показателей бухгалтерской отчетности данным синтетического и аналитического учета.

Требование рациональности заключается в том, что учетная политика должна предполагать рациональное и экономное ведение бухгалтерского учета исходя из условий хозяйственной деятельности и величины организации.
Исполнение данного требования предполагает сопоставление затрат на организацию системы бухгалтерского учета с реальным полезным эффектом от ее действий.
Реализовывать требование рациональности ведения учета необходимо при организации аналитического учета по ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль", утвержденном приказом Минфина РФ от 19.11.2002 г. ≤ 114 н.
Необходимо отметить, что данный стандарт относится к техническим стандартам. В результате его применения не изменилась налоговая база по налогу на прибыль. Не изменился порядок формирования активов и обязательств.
Были внесены изменения в План счетов финансово-хозяйственной деятельности организации, в расчет чистых активов, в порядок формирования показателя "чистой прибыли".
Практика применения ПБУ 18/02 показала, что большинство организаций применяют этот стандарт от обратного.
Аргументом в пользу такого применения ПБУ18/02 является требование рациональности ведения учета.
В соответствии с пунктом 11 ПБУ 1/98 "Учетная политика организации" "Организация должна раскрыть избранные при формировании учетной политики способы ведения бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятие решений заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности".
Если под учетной политикой организации понимать совокупность способов ведения бухгалтерского учета, то применение основополагающих принципов и требований не должны отражаться в учетной политике. В учетной политике организации отражаются только отклонения от основополагающих принципов и требований.
При рассмотрении учетной политики организации как документа нормативной системы регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации, отражающего специфические и вариантные способы ведения бухгалтерского учета, то в учетной политике организации они должны быть отражены.
Согласно пункту 15 ПБУ 1/98 "Учетная политика организации" "существенные способы ведения бухгалтерского учета подлежат раскрытию в положительной записке, входящей в состав бухгалтерской отчетности организации за отчетный год".
Существенными признаются способы ведения бухгалтерского учета, без знания о применении которых заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового положения, движения денежных средств или финансовых результатов деятельности организации.
В пункте 12 ПБУ 1/98 "Учетная политика организации" приводится перечень возможных существенных способов бухгалтерского учета. К таким способам относятся:
 - способы амортизации основных средств, нематериальных активов;
 - оценка производственных запасов, товаров, незавершенного производства и готовой продукции;
 - признание прибыли от продажи продукции, товаров, работ и услуг;
 - и т.д.
Состав и содержание подлежащей раскрытию в бухгалтерской отчетности информации об учетной политике организации по конкретным вопросам бухгалтерского учета устанавливаются соответствующими ПБУ  - Положениями по бухгалтерскому учету.

Изменение учетной политики.
Одним из основополагающих допущений при формировании учетной политики является последовательность ее применения.
Однако это не означает, что учетную политику нельзя изменить.
В пункте 16 ПБУ 1/98 "Учетная политика предприятия" приводятся случаи, когда возможно изменение учетной политики:
 - при изменении законодательства Российской Федерации или нормативных актов по бухгалтерскому учету;
 - в случае разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета;
 - если произошло существенное изменение условий деятельности организации.
Применение нового способа ведения бухгалтерского учета предполагает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации. В этом случае изменения в учетную политику организации могут вноситься согласно приказу (или распоряжению) руководителя.
Существенные изменения условий деятельности организации могут быть связаны с реорганизацией, изменением видов деятельности, реструктуризацией производства, значительным расширением или уменьшением объемов деятельности и т.д.
Изменения учетной политики должны быть обоснованными и оформляться в порядке, утвержденном для учетной политики.
Последствия изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение, движение денежных средств или финансовые результаты деятельности организации, оцениваются в денежном выражении. Оценка производится на основании выверенных организацией данных на дату, с которой применяется измененный способ ведения бухгалтерского учета.
Необходимо обратить внимание на то, что изменения учетной политики, вызванные изменением законодательства РФ или нормативных актов бухгалтерского учета, отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в порядке, предусмотренном соответствующими законодательствами или нормативными актами.
Если такой порядок не предусмотрен законодательными или нормативными актами, то изменения отражаются в бухгалтерской отчетности исходя из требования предоставления числовых показателей минимум за два года.
Изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение, подлежат обособленному раскрытию в бухгалтерской отчетности. Данная информация должна включать следующие позиции:
 - причину изменения учетной политики;
 - обоснованность такого изменения;
 - оценку последствий изменений в денежной оценке.
Изменения учетной политики на год, следующий за отчетным, объясняются в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности организации.
В международной практике порядок изменения в учетной политике изложен в МСФО 8 "Чистая прибыль или убыток за период, фундаментальные ошибки и изменения в учетной политике".
Согласно пункта 49 МСФО 8, "изменение в учетной политике должно быть применено ретроспективно, если сумма любой итоговой корректировки, относящейся к предшествующим периодам, в достаточной степени поддается определению".
Любая полученная корректировка должна представляться в отчете как корректировка сальдо нераспределенной прибыли на начало отчетного периода.
В Указаниях по формированию показателей бухгалтерской отчетности, утвержденных приказом Минфина РФ от 22.07.2003 г. ≤ 67н приводится порядок применения ретроспективного метода в случае изменения учетной политики. Изменения учетной политики, вызывающие изменения оценки активов и обязательств производятся за счет нераспределенной прибыли, изменяют вступительные остатки отчетного года, на который разрабатывается учетная политика.