Предприятия, которые совмещают вмененную систему налогообложения с обычной, должны начислять ЕСН пропорционально полученной выручке. Однако пропорцию можно составить по-разному. В конце января арбитры Волго-Вятского округа поддержали фирму, выбравшую для себя наиболее выгодный вариант.

Сделал сам  -  заплати все налоги
Нетрудно представить себе компанию, которая выпускает готовую продукцию и реализует ее как оптовым покупателям, так и через сеть собственных фирменных магазинов. Иногда такие торговые точки становятся самостоятельными юридическими лицами, но чаще они работают как обособленные подразделения единой организации. Причем, чтобы увеличить товарооборот и привлечь к себе больше покупателей, эти подразделения торгуют не только изделиями головного предприятия, но и покупными товарами.
Если торговая площадь магазина не превышает 150 кв. метров, то он автоматически переходит на вмененную систему налогообложения. Однако продажа фирменных изделий через магазины, открытые производителем, торговой деятельностью не признается. В определении от 18 октября 2002 г. ≤ 59-Г02-15 Верховный Суд разъяснил, что реализация собственной продукции  -  это одна из форм извлечения доходов в сфере производства. Задолго до этого к аналогичному выводу пришел и Президиум ВАС (постановление от 22 сентября 1998 г. ≤ 2256/98). И хотя подобная трактовка не стыкуется с определением розничной торговли, которое дано в главе 26.3 Налогового кодекса, современная арбитражная практика показывает, что судьи по-прежнему остаются на тех же позициях. Об этом свидетельствуют постановления ФАС Дальневосточного округа от 4 января 2003 г. ≤ Ф03-А51/02-1/2198, Волго-Вятского округа от 10 ноября 2003 г. ≤ А82-63/2003-А/1, Центрального округа от 5 мая 2004 г. ≤ А-62-3965/03, Северо-Западного округа от 4 октября 2004 г. ≤ А56-17129/04.
В таких условиях под ЕНВД подпадает только торговля покупными товарами. С оборотов по реализации продукции собственного производства фирма и ее филиалы должны платить все налоги, в том числе и ЕСН. Естественно, понадобится раздельный учет и зарплату сотрудников придется разбивать на две части.
Налоговый кодекс не устанавливает единых правил для распределения доходов работников, занятых в разных сферах деятельности. Минфин и ФНС рекомендуют использовать для этого выручку от реализации. Следовательно, с зарплаты, которая соответствует выручке от продажи покупных товаров, бухгалтер рассчитает лишь взносы в ПФР. На выплаты, связанные с реализацией собственной продукции, дополнительно придется начислить и ЕСН.
Однако выручка выручке рознь. Когда вмененный налоговый режим применяется в рамках одного или нескольких обособленных подразделений, за основу можно взять совершенно разные показатели. Поэтому, прежде чем рассчитать налог, нужно решить принципиальный вопрос: как составить пропорцию?

Чем меньше знаменатель, тем лучше
Можно соотнести вмененную выручку с объемом продаж по всей организации. А можно сопоставить ее только с товарооборотом обособленных подразделений (магазинов). Налоговики считают, что надо применять тот вариант, при котором сумма ЕСН будет больше. Налогоплательщики думают иначе.
Не так давно возникший между ними спор был рассмотрен Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа (постановление от 25 января 2005 г. ≤ А28-12862/2004-519/15). Судьи отметили, что отсутствие единого порядка составления пропорций является неясностью налогового законодательства. Следовательно, предприятие вправе поступать так, как считает нужным.
По материалам спора мы подготовили пример, который демонстрирует два способа расчета ЕСН. На применении первого настаивала налоговая инспекция, на использовании второго  -  налогоплательщик.

Пример
Компания "Мегапласт" занимается производством и реализацией бытовых изделий из пластмассы. Часть своей продукции она реализует оптовикам, а часть  -  в розницу через фирменный магазин (филиал "Мегапласта"), который одновременно торгует товарами других производителей.
Деятельность филиала, связанная с реализацией покупных товаров, облагается ЕНВД. С выручки от реализации продукции собственного производства компания платит налоги по общей схеме.
В I квартале 2005 года объем реализации (без НДС) в целом по "Мегапласту" составил 10 000 000 руб., в том числе;
 -  выручка от реализации собственной продукции оптовым покупателям  -  7 200 000 руб.;
 -  выручка от реализации собственной продукции через магазин  -  700 000 руб.;
 -  выручка от реализации покупных товаров через магазин  -  2 100 000 руб.
Общий фонд оплаты труда работников магазина за I квартал составляет 250 000 руб. Поскольку все они одновременно заняты в обоих видах деятельности, эту сумму надо распределить пропорционально выручке.
Рассмотрим два варианта. Сначала сопоставим "вмененную" выручку магазина с общим объемом реализации "Мегапласта". Соотношение будет равно:
2 100 000 руб. : 10 000 000 руб. = 0,21
Если использовать эту пропорцию, то фонд оплаты труда, который приходится на "вмененную" деятельность магазина, составит:
250 000 руб. х 0,21 = 52 500 руб.
С этой суммы надо начислить только пенсионные взносы.
Фонд оплаты труда, который облагается ЕСН, будет равен:
250 000 руб.  -  52 500 руб. = 197 500 руб.
Сумма налога составит:
197 500 руб. х 26% = 51 350 руб.
Теперь сравним "вмененную" выручку с товарооборотом филиала и сделаем аналогичные расчеты. Соотношение будет равно:
2 100 000 руб. : (2 100 000 руб. + 700 000 руб.) = 0,75
Фонд оплаты труда, не облагаемый ЕСН, составит:
250 000 руб. х 0,75 = 187 500 руб.
Фонд оплаты труда, облагаемый ЕСН, будет равен:
250 000 руб.  -  187 500 руб. = 62 500 руб.
Сумма налога составит:
62 500 руб. х 26% = 16 250 руб.
Разница очевидна. Во втором случае по филиалу фирма начислит ЕСН в три раза меньше.

Арбитры пришли к выводу, что, применив для расчета налоговой базы по ЕСН коэффициент, равный соотношению всей выручки магазина и выручки, полученной в рамках "вмененной" деятельности, организация не нарушила норм Налогового кодекса. Соответственно налоговая инспекция была не вправе навязывать плательщику свой метод расчета.