В последние годы среди ИТ-специалистов, занимающихся автоматизацией управления предприятием, появилась новая модная тема, а именно автоматизированный управленческий учёт. Зачастую управленческий учёт противопоставляют бухгалтерскому, с каким-то даже демонстративным пренебрежением говоря, что автоматизация бухгалтерии . это пройденный этап, а вот управленческий учёт . это всё, хотя он и мало в каких программных комплексах реализован.

В более подробных разговорах с клиентами выясняется, что под управленческим учётом всяк понимает своё. Кто-то, чего греха таить, под бухгалтерским учётом имеет в виду .белую. бухгалтерию, а под управленческим . .не очень белую.. Кто-то понимает под таким термином консолидацию данных по разным юридическим лицам, входящим в холдинг, . консолидацию, которая позволяет видеть реальное положение вещей по всему бизнесу в целом. Кто-то просто различает эти две разновидности учёта по степени подробности.

Кроме того, в процессе .выяснения отношений. оказывается, что большинство существующих программ, которые носят уже не слишком модное ныне объединяющее название .бухгалтерские., можно настроить в целях реализации автоматизированного управленческого учёта. Но вот чтобы оптимальным образом организовать управленческий учёт в рамках комплексной системы управления предприятием, обязательным элементом которой по-прежнему является и автоматизированная бухгалтерия, желательно (хотя и не обязательно), чтобы эти программы характеризовались несколькими свойствами, о которых мы подробнее поговорим далее.

А в первую очередь хочется просто договориться с коллегами . разработчиками программного обеспечения, действующими и потенциальными клиентами, бизнес-консультантами о том, что мы будем понимать под управленческим учётом. Поэтому консалтинговое подразделение компании .Компас. решило обобщить набранные в литературе, на многочисленных семинарах, в процессе внутренних и внешних дискуссий теоретические знания, а также практические постановки задачи управленческого учёта, чтобы создать единое терминологическое поле для лучшего взаимопонимания.

Три вида учёта

Наблюдая практическую жизнь всех более или менее удачно работающих компаний, можно обнаружить, что в каждой из них присутствует сразу три вида учёта, объективно отличающихся между собой предметом, целями, методами, регулирующими документами, потребителями результатов учёта и санкциями за неправильное его ведение.

В первую очередь это налоговый учёт, цель которого . учёт налогооблагаемых баз и доказательство правильности налоговых расчётов. Он вёлся и ранее, но с введением Налогового кодекса РФ его существование было признано и на уровне законодательства.

Потребителями налогового учёта являются налоговые органы и арбитражные суды, а регулируется он Налоговым кодексом и документами, к нему относящимися. Налоговый учёт имеет самостоятельный документооборот (в частности, счета-фактуры), самостоятельные регистры, свои отчётные формы и т. п.

Принцип ведения налогового учёта . отражение всех событий и операций, так или иначе влияющих на базу того или иного налога. Санкции за неправильное ведение налогового учёта . доначисление налогов, штрафы и пени.

Второй разновидностью является финансовый учёт (причём главная и неотъемлемая часть его . бухгалтерский учёт), целью которого является сбор и предоставление информации для внешних по отношению к предприятию потребителей, прежде всего для разного рода инвесторов. Получается, что финансовый учёт . это своего рода фасад здания компании.

Санкцией за неадекватное ведение финансового учёта является смещение исполнительного руководства компании советом акционеров.

Финансовый учёт регламентируется в нашей стране законом о бухгалтерском учёте, Министерством финансов и некоторыми другими органами (в рамках предоставленных законодательством полномочий). Это наиболее проработанный (существуют ПБУ, разного рода отраслевые методические рекомендации, в конце концов учебники по бухгалтерии), регламентированный, развитый и, как считают некоторые, ненужный на сегодняшний день вид учёта. Ненужный, потому что принципы финансового учёта, откорректированные в силу некоторых многолетних традиций на основе правила .меньше информации . меньше вопросов., снижают его управленческую ценность чуть ли не до нулевых величин.

Именно поэтому стали так актуальны разговоры о необходимости управленческого учёта, который, как это видно даже из названия, нацелен именно на решение задач управления организацией, выступает в качестве основного информационного фундамента управления внутренней деятельностью предприятия, его стратегией и тактикой. Основное его назначение . подготовка информации для принятия оперативных и прогнозных управленческих решений. Собственно говоря, таково европейско-российское понимание управленческого учёта. Американский термин несёт более узкое значение: в заокеанском понимании это учёт себестоимости продукции и услуг (хотя надо признать, что в реальной практике эти различия зачастую сводятся к нулю).

Потребителями результатов управленческого учёта являются сотрудники организации, принимающие управленческие решения, т. е. руководители всех уровней иерархии.

Поскольку управленческий учёт . это внутренний учёт, он регламентируется исключительно внутренними распоряжениями уполномоченных сотрудников. Данные и результаты управленческого учёта составляют коммерческую тайну.

Принцип ведения управленческого учёта . отражение абсолютно всех событий, так или иначе влияющих либо способных повлиять на экономическую жизнь организации.

Санкций за отсутствие или неправильное ведение управленческого учёта законодательство не предусматривает, зато они определены самой жизнью. Это банкротство компании или смена собственника.

Что касается методов реализации управленческого учёта, то в них используются все элементы учёта финансового, такие как документация и инвентаризация, оценка и калькуляция, счета и двойная запись, балансовое обобщение и отчётность.

Различия финансового и управленческого учёта

На наш взгляд, стоит подробнее рассмотреть различия между видами учёта, возникающие из-за различий в целях и регламентирующих правилах. Точнее, остановимся на различиях между финансовым и управленческим учётом, так как их чаще всего сравнивают между собой.

В первую очередь они отличаются составом учитываемой информации, которая диктуется составом показателей, характеризующих деятельность предприятия. Финансовый учёт, как это следует из самого названия, акцентирует внимание исключительно на денежных аспектах. К показателям финансового учёта относятся объёмы продаж, чистая прибыль, показатели ликвидности, оценка качества прибыли и т. д.

Информация, которая формируется в управленческом учёте, гораздо более многообразна. Достаточно сказать, что, по некоторым оценкам, из десяти ключевых показателей, необходимых для эффективного управления бизнесом, лишь три носят финансовый характер, а семь являются нефинансовыми. К числу показателей, которые формируются в системе управленческого учёта, могут относиться, например, следующие: максимальное время, необходимое для выполнения заказа; оптимальная загрузка складских площадей; время, затрачиваемое на выписку одного платёжного поручения в бухгалтерии; точка безубыточности выпускаемой продукции или оказываемой услуги; количество клиентов, которые перешли в отчётном периоде к конкурентам из-за нерадивости коммерческих агентов или некачественной продукции; уровень рынка, который контролирует и (или) собирается контролировать компания; уровень квалификации персонала и скорость её роста; количество дефектов на миллион изделий, производимых компанией; себестоимость единицы выпускаемой продукции. Вообще состав управленческих показателей сильно зависит от сферы, в которой работает компания. Например, для издательства важным показателем является цветность издания, от чего зависит и себестоимость выпуска, и привлекательность этой продукции для читателей.

В результате если в финансовом учёте фиксируются только денежные суммы, то управленческий учёт предполагает регистрацию самых разнообразных натуральных величин.

Следующее важное различие . степень подробности фиксируемой в учёте информации. Из сказанного выше ясно, что управленческий учёт должен быть гораздо детальнее финансового. Конечно, не стоит доводить эту детальность до абсурда. Существует хороший пример. Если за окном пролетела ворона, то вряд ли это может оказать влияние на хозяйственную деятельность сталелитейного завода, а значит, и регистрировать это событие незачем. Но вот если на складе обнаружены крысы, то этот факт достоин фиксации в системе управленческого учёта, ибо может в дальнейшем быть связан с некоторыми незапланированными убытками.

Ещё одна причина большей подробности управленческого учёта связана с тем, что в нём гораздо шире, чем в финансовом, исследуются различные сегменты деятельности предприятия, а не предприятие в целом. Иными словами, управленческий учёт характеризуется более развитой системой аналитики.

Мы уже говорили о различиях в регламентации бухгалтерского и управленческого учёта. Это находит отражение и в соответствующей отчётности: так как государство защищает в первую очередь интересы свои и внешних пользователей, то финансовая отчётность имеет довольно жёстко регламентированный вид (вспомним хотя бы альбомы стандартных статистических форм). Управленческие отчёты разрабатываются самими менеджерами, адаптируются к их персональным задачам и целям и меняются гораздо чаще, чем отчёты финансовые (и это несмотря на столь частые изменения российского финансового законодательства). Они имеют свои отличительные особенности в каждой конкретной компании.

Также отличаются сроки представления отчётности и точность включённой в неё информации. Если, например, открытое акционерное общество предоставляет финансовую годовую отчётность примерно через пять месяцев после отчётной даты, то управленческая составляется подчас на ежедневной основе. Принято говорить: .Финансовый учёт . точный, но мёртвый, а управленческий . неточный, но живой..

Финансовая отчётность чаще отвечает на вопрос: .Что произошло в прошлом?..
Управленческая . на вопрос: .Что должно произойти в ближайшей перспективе, чтобы бизнес был успешным?..

Наконец, следует упомянуть и про различие в математическом аппарате. В управленческом учёте в гораздо больших объёмах используются аппарат высшей математики, методы математической статистики, различные современные методы анализа, прогноза и пр.

Категории и принципы управленческого учёта

Основным объектом управленческого учёта (вспомним американское толкование термина) являются затраты предприятия, которые делятся на две большие категории: активы (нереализованные, несписанные затраты) и расходы (реализованные, списанные затраты). Активы являются статьями балансового отчёта, расходы . статьями отчёта о прибыли и убытках.

Капитал компании является источником формирования его активов. В свою очередь, активы компании нужны лишь для того, чтобы, став расходами, через списание себестоимости реализованной продукции, начисленных расходов по амортизации и т. д. сгенерировать доходы и, таким образом, увеличить капитал, богатство акционеров через полученную в результате этого прибыль.

Система управленческого учёта состоит из множества процедур, которые могут меняться в зависимости от целей управления. Тем не менее они должны отвечать определённым принципам. К принципам, применимым в управленческом учёте, можно отнести:

 -  непрерывность деятельности организации;
 -  использование единых для планирования и учёта единиц измерения;
 -  оценку результатов деятельности подразделений организации;
 -  преемственность и многократное использование первичной и промежуточной информации в целях управления предприятием;
 -  формирование показателей внутренней отчётности как основы коммуникационных связей между уровнями управления;
 -  применение бюджетного (сметного) метода управления;
 -  полноту и аналитичность, обеспечивающие исчерпывающую информацию об объектах учёта;
 -  периодичность, отражающую производственный и коммерческий циклы организации, установленные учётной политикой.

Совокупность перечисленных принципов должна обеспечить действенность системы управленческого учёта, но никоим образом не должна унифицировать учётный процесс.

В управленческом учёте, как и в учёте финансовом, иногда в компьютеризированном варианте применяется бухгалтерский метод двойной записи, который представляет собой один из способов регистрации информации о происходящих или планируемых событиях и их влиянии на экономику организации с помощью таких .сакральных. понятий, как .активы., .пассивы., .доходы., .расходы., .прибыль. и .убыток.. Чтобы было удобно записывать и автоматизировать соответствующие процессы, вводится специальная структура хранения данных . план счетов, и метод перевода данных из базовых понятий в план счетов . операции дебетования и кредитования счетов, кратко обозначаемые словами .дебет. и .кредит..

Разница между бухгалтерским методом и иными известными науке и практике способами описания экономических процессов такова: первый без сбоев работает уже более 500 лет, стоит дешевле всего, понятен даже американцам, устойчив к ошибкам (не в том смысле, конечно, что их невозможно совершить, а в том, что их невозможно спрятать) и не имеет исключений в применении.

Остановимся чуть подробнее на управленческом плане счетов. Он составляется на основе либо международных стандартов финансовой отчётности (МСФО), либо российского Плана счетов с введением дополнительных аналитик (уровней детализации). Управленческий план счетов, построенный на основе российского, является синтезом нескольких классификаторов управленческого учёта. Он похож на простое перечисление основных линейных статей баланса и отчёта о прибыли и убытках, разделами которого являются:
 -  активы;
 -  обязательства;
 -  капитал;
 -  доходы и расходы;
 -  прочие доходы и расходы;
 -  прибыль до налогообложения;
 -  чистая нераспределённая прибыль (непокрытый убыток) текущего периода.

Как показывает практика, такое построение плана счетов удобно, поскольку не требует достаточно трудоёмкой процедуры реформации, когда данные, подготовленные по схеме .оборота средств предприятия., приводятся к функциональным отчётам для финансового анализа и позволяют после любой операции сразу же видеть главный результат . нераспределённую прибыль.

В рамках постановки управленческого учёта строится система управления затратами. Построение системы затрат . это отдельная обширная тема, которая выходит за рамки данной статьи. Упомянем только, что существует множество методов учёта затрат и расчёта себестоимости продукции и услуг, но все они делятся на две основные группы: методы учёта на основе полных затрат (absorbtion costing) и на основе только переменных затрат (direct costing).

В случае переменных затрат себестоимость каждого вида продукции определяется исключительно на основе тех расходов, которые можно легко и просто .приписать. именно к нему: зарплаты рабочих, занятых в его производстве, использованных материалов и комплектующих и т. д.

Метод учёта полных затрат основан на дополнении прямых расходов определённой долей косвенных. Под косвенными затратами могут пониматься расходы на содержание управленческого аппарата и вспомогательных подразделений, затраты на вспомогательные материалы и переработку отходов и т. п. Доля косвенных расходов, приходящаяся на конкретный вид продукции, определяется пропорционированием относительно некоторой базы показателей. Базы бывают самыми разными: это и обороты по каким-то корреспонденциям управленческих счетов, и сальдовые остатки на этих счетах, и некоторые натуральные величины.

Из всего сказанного видно, что метод учёта полных затрат, являющийся, кстати, традиционным для подавляющего большинства российских предприятий, предпочтительнее, ибо даёт более точный расчёт себестоимости продукции и услуг.

Нельзя не упомянуть и один из наиболее современных принципов управленческого учёта, ориентированный уже не на оперативное, а на стратегическое управление. Это концепция ССП . системы сбалансированных показателей (Balanced Scorecard . BSC), разработанная в 1992 году Капланом и Нортоном. Она основана на разработке стратегических карт, описывающих стратегию в виде набора причинно-следственных связей и превращающих её, таким образом, в план действий. Стратегические карты позволяют донести до отдельных подразделений и сотрудников организации их роль в реализации стратегии.

Чтобы связать стратегию и оперативное управление, создаётся сбалансированная система показателей (ССП), которая включает в себя описание показателей, перечень их возможных значений и план действий, необходимых для достижения заданных значений. В соответствии с уже описанными принципами управленческого учёта б.ольшая часть показателей носит отнюдь не стоимостной характер.

Впрочем, подробное описание данной концепции также выходит за рамки этой статьи . это, скорее, предмет монографии.

Программное обеспечение для управленческого учёта

В начале статьи мы сказали, что если за основу для автоматизации и ведения управленческого учёта принять бухгалтерский метод двойной записи, то практически любая бухгалтерская программа годится для реализации не только финансового, но и управленческого учёта. Также из сказанного выше следует, что управленческие планы счетов и типовые управленческие операции в каждой компании будут носить индивидуальный характер, определяемый в первую очередь целью управления, а их разработка . это очень важный индивидуальный проект. Поэтому единственное обязательное требование здесь такое: чтобы программное обеспечение позволяло произвольным образом настраивать план счетов с многоуровневой аналитикой, а также создавать сколь угодно большой набор разнообразных типовых операций.

Тем не менее комплексная система автоматизации управления предприятием может обладать несколькими свойствами, которые сделают её эксплуатацию более удобной, а реализацию управленческого учёта . более полноценной.

Во-первых, желательно, чтобы система давала возможность описывать любое количество произвольных типов документов, так как совершенно невозможно заранее предвидеть, какие из них понадобятся, чтобы адекватно регистрировать бизнес-процессы каждого конкретного предприятия.

Во-вторых, управленческий учёт вовсе не отменяет бухгалтерского и налогового, а они, как уже было сказано, в основном различаются только способами и степенью подробности отражения всех событий, так или иначе влияющих либо способных повлиять на экономическую жизнь предприятия. Одни и те же документы (а точнее, события, описанные документами) могут быть на основе принципа двойной записи (проводок по счетам) отражены или не отражены в той или иной разновидности учёта.

Следовательно, очень удобно, когда система позволяет вести параллельно несколько планов счетов и несколько журналов хозяйственных операций (ЖХО): один для управленческого учёта, другой для финансового, третий для налогового. Или по крайней мере сегментировать план счетов и ЖХО на несколько частей.

В-третьих, для полноценного управленческого учёта нужно, чтобы в проводке по счетам могли регистрироваться не только денежные суммы, но и произвольные натуральные величины. Вы ведь помните, что б.ольшая часть управленческих показателей носит нефинансовый характер?

Ещё одной полезной чертой является возможность ведения неограниченного количества учётных регистров произвольной формы.

Наконец, желательно, чтобы в состав комплекса входила программа или процедура, позволяющая произвольным (настраиваемым) образом .пропорционировать. косвенные расходы, для того чтобы можно было вести учёт на основе полных затрат.

Именно для реализации всех этих пожеланий в автоматизированную систему управления ресурсами предприятия .КОМПАС. были включены модули .Модели учёта. и .Учёт производственных затрат., позволяющие в сочетании с остальными подсистемами комплекса обеспечить полноценную автоматизацию управленческого учёта.