Федеральный закон от 06.06.05 г. N 58-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательлные акты Российской Федерации о налогах и сборах" снял вопрос о возможности признания лизингодателем расходов на приобретение предмета лизинга, учитываемого на балансе лизингополучателя. В пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ теперь прямо предусмотрено, что лизингодатель вправе признать расходы на приобретение предмета лизинга, учитываемого на балансе лизингополучателя, а в п. 8.1 ст. 272 НК РФ - что данные расходы признаются в качестве расхода в тех отчетных (налоговых) периодах, в которых в соответствии с условиями договора предусмотрены арендные (лизинговые) платежи, пропорционально сумме арендных (лизинговых) платежей.

По мнению Минфина России (письмо от 10.06.04 г. ≤ 03-02-05/2/35), ранее лизингодатель был лишен возможности учесть затраты на приобретение предмета лизинга в течение срока договора лизинга, так как амортизацию по нему начисляет лизингополучатель, а отсутствие факта перехода права собственности на предмет лизинга в течение этого срока не позволяет учесть стоимость предмета лизинга как покупную цену реализованных товаров. Подразумевается, что если договор лизинга не предусматривает перехода права собственности на предмет лизинга, то лизингодатель не получит возможности списать затраты на приобретение предмета лизинга и по окончании срока договора лизинга. По крайней мере, пока не переведет предмет лизинга в состав собственных основных средств. Лизинговые платежи, включая выкупную цену предмета лизинга, в указанном письме предлагается учитывать по мере поступления.

По нашему мнению, учет предмета лизинга на балансе лизингополучателя не лишал лизингодателя права признать расходы на приобретение предмета лизинга и до вступления в силу Федерального закона от 06.06.05 г. N 58-ФЗ.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ условиями признания расходов для целей налогообложения прибыли являются:

- обоснованность, т.е. экономическая оправданность;
- документальная подтвержденность;
- направленность на получение дохода;
- отсутствие в перечне расходов, указанных в ст. 270 НК РФ.
Иных условий признания расходов для целей налогообложения прибыли глава 25 НК РФ не предусматривает, равно как и не устанавливает исчерпывающего перечня расходов, признаваемых для целей налогообложения.
В отношении соответствия затрат на приобретение предмета лизинга первым трем критериям, как правило, вопросов не возникает. Что касается ст. 270 НК РФ, то она запрещает учитывать при определении налоговой базы по налогу на прибыль расходы на приобретение амортизируемого имущества (п. 5), однако таковым предмет лизинга в рассматриваемом случае является для лизингополучателя (п. 7 ст. 258 НК РФ). Другие положения ст. 270 также не препятствуют лизингодателю учитывать расходы на приобретение предмета лизинга при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

То обстоятельство, что затраты на приобретение предмета лизинга не могут быть признаны лизингодателем в качестве амортизационных отчислений или покупной стоимости реализованных товаров, не означает, что они не могут быть признаны при налогообложении в качестве, например, прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Глава 25 НК РФ не предусматривает капитализации рассматриваемых расходов иным (отличным от формирования первоначальной стоимости амортизируемого имущества) способом, как это, например, сделано в отношении расходов на освоение природных ресурсов, расходов на НИОКР, расходов на страхование. Следовательно, можно сделать вывод, что лизингодатель вправе учесть затраты на приобретение предмета лизинга единовременно, в момент возникновения.

Однако абзац третий п. 1 ст. 272 НК РФ содержит норму, согласно которой в случае, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. Договор лизинга предусматривает получение доходов (лизинговых платежей) в течение более чем одного отчетного периода и не предусматривает поэтапную сдачу товаров (работ, услуг). Поэтому как нам представляется, затраты на приобретение предмета лизинга должны относиться лизингодателем на расходы в течение срока договора лизинга по мере получения лизинговых платежей. В любом случае пересчет, исходя из логики фискальных ведомств, не только расходов, но и доходов не приведет к изменению размера налогооблагаемой прибыли. Если применять к договору лизинга, предусматривающему переход права собственности на предмет лизинга, положения НК РФ, регулирующие порядок налогообложения операций по реализации товаров (ст. 268), то следует признать, что не только покупная цена товаров (стоимость предмета лизинга), но и собственно доход от их реализации (возмещение стоимости предмета лизинга в составе лизингового платежа) не может быть признан до момента перехода права собственности на предмет лизинга (п. 1 ст. 39, п. 3 ст. 271, п.п. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Тем не менее, поскольку глава 25 НК РФ только в одном случае - при налогообложении иностранных организаций разрешает определять доход лизингодателя как сумму лизинговых платежей за минусом возмещения стоимости предмета лизинга (п.п. 7 п. 1 ст. 309 НК РФ), по общему правилу доход лизингодателя формирует полная сумма лизинговых платежей. Поэтому и расходы лизингодателя, связанные с получением данных доходов, должны учитываться в полном объеме, с учетом затрат на приобретение предмета лизинга.