Регламент проведения камеральных ревизий был и остается одним из самых спорных положений Налогового кодекса. Депутаты собираются отрегулировать этот вопрос[1] , но похоже, что поправки в НК не устранят всех разночтений. Значит, налоговики по-прежнему станут трактовать закон так, как удобно им, а плательщики - отстаивать правоту в суде.
Камеральная ревизия как она есть
Суть самого животрепещущего конфликта между ревизорами и плательщиками заключается в различном понимании цели камеральной проверки. Первые считают, что раз контроль проводится, чтобы выявить, правильно ли начислен и своевременно ли уплачен налог, то инспекторы, как и при выездной проверке, должны искать факт сокрытия доходов и наказывать нарушителей.
С точки зрения плательщиков, напротив, "камералка" призвана лишь обнаружить технические ошибки в заполнении деклараций, а не уличить фирму или предпринимателя в занижении облагаемой базы, ведь для этого существует выездная ревизия. Законодатель недаром разграничил два вида контроля, подразумевая под камеральной проверкой поиск и устранение арифметических ошибок, а под выездной - анализ соблюдения норм НК.
От того, какая из вышеизложенных концепций является верной, зависит и право инспекторов требовать те или иные бумаги. Если предположить, будто правда на стороне налоговиков, то логично, что контролеры могут запрашивать любые документы, которые на их взгляд способны помочь в раскрытии нарушения. Если же признать правоту плательщиков, то становится очевидным: для проведения "камералки" нужны только регистры учета, а с иными документами ревизоры ознакомятся лишь во время выездной проверки.
Поскольку Налоговый кодекс, увы, допускает двоякое толкование данного вопроса, истину зачастую устанавливает арбитраж. Правда, случаев, когда судьи полностью отказали чиновникам в праве требовать "первичку", не так уж много. Один из таких вердиктов - постановление ФАС СЗО от 1 июля 2004 г. ≤ А66-9798-03, в тексте которого есть слова: "Истребование всех первичных документов для подтверждения соответствия налоговой отчетности фактическому состоянию дел означает превращение камеральных проверок в выездные, только при этом налоговый инспектор лишен необходимости выходить на предприятие для проверки документов и находиться там в период проведения проверки. Такая подмена приводит к несоблюдению гарантий, установленных Налоговым кодексом Российской Федерации, для налогоплательщиков, связанных с процедурой проведения выездной проверки, и, в первую очередь, запрета проведения повторной выездной проверки". Основание для требования "первички", по мнению судей, возникает лишь при противоречиях между данными декларации и представленных регистров. В противном случае штрафовать за непредставление первичных документов по пункту 1 статьи 126 НК РФ нельзя.
К сожалению, в основной массе судебных решений изложена иная позиция. Иногда арбитры четко указывают, что раз в регистрах систематизируется и накапливается информация, почерпнутая из первичных бумаг, то в ходе камерального контроля необходимо представлять как регистры, так и "первичку". Такие рассуждения, в частности, можно найти в постановлении ФАС ЗСО от 22 июня 2005 г. ≤ Ф04-3967/2005(12232-А27-40). Чаще судьи вообще не задумываются, должны ли инспекторы ограничиться регистрами. По умолчанию за контролерами признается право требовать первичную документацию, а предметом исследования является вопрос, связаны ли затребованные бумаги с проверяемым налогом, начисленным за определенный период.
Мы считаем, что, доказывая отсутствие этой связи, плательщики с большей вероятностью выиграют спор, чем в случае, когда основной акцент делается на невозможность требовать первичные документы, как относящиеся, так и не относящиеся к делу. Подтверждением является довольно богатая практика. Например, дело, выигранное фирмой, у которой налоговики при камеральной ревизии, посвященной ЕНВД, потребовали приказ об учетной политике, письменные объяснения факта непредставления деклараций по налогу на прибыль и на имущество и иные документы. Арбитраж пришел к выводу, что штрафовать за отказ предъявить сведения, не относящиеся к "вмененному" налогу, неправомерно (постановление ФАС ВВО от 14 апреля 2005 г. ≤ А29-6147/2004а). Еще один пример касается технического паспорта автомашины, который понадобился контролерам при камеральной проверке декларации по транспортному налогу. Судьи решили, что требование техпаспорта необоснованно, так как он не нужен для начисления транспортного налога (постановление ФАС ВВО от 27 мая 2005 г. ≤ А29-6937/2004а).
Конкретный список документов
Шанс не платить санкции по пункту 1 статьи 126 НК РФ появляется у плательщиков, получивших из ИФНС требование, где вместо перечня конкретных бумаг приведены размытые формулировки типа "подтверждающие документы на потери от стихийных бедствий" или "договоры на оказание рекламных услуг". В большинстве случаев суды признают, что раз нельзя установить точное количество документов, то нельзя рассчитать и сумму штрафа, взимаемого в сумме 50 рублей за каждый непредставленный документ (п. 1 ст. 126 НК РФ).
Так, в постановлении ФАС УО от 8 июня 2005 г. ≤ Ф09-1753/05-С2 арбитры указали на отсутствие признаков индивидуальной определенности сведений, запрошенных инспекторами у предприятия. Такие формулировки, как "документ о владельце и виде транспортного средства", "договор на перевозку груза" и "путевой лист", по мнению суда, страдают недостатком конкретики. Это приводит к невозможности установить, есть ли у проверяемой фирмы подобная "первичка" или она лишь плод фантазии сотрудников налоговой. Видимо, если бы чиновники перечислили номера, даты и прочие реквизиты, то требуемая информация выглядела бы индивидуально определенной и вердикт суда был бы иным.
В другом споре речь шла о санкции за непредставление, в частности, регистров "по каждому договору и каждому объекту, связанному с освоением природных ресурсов". Штраф аннулировали, поскольку арбитраж счел, что в перечне названы не конкретные документы, а их группы, объединенные родовыми признаками (постановление ФАС ВВО от 6 июня 2005 г. ≤ А29-6269/2004а).
Однако нельзя утверждать, что любое требование, где нет номеров и дат запрашиваемых документов, гарантирует плательщику выигрыш процесса. Встречаются примеры, когда судьи поддержали налоговиков, ограничившихся общими фразами. Так было, в частности, в постановлении ФАС ЗСО от 22 июня 2005 г. ≤ Ф04-3967/2005 (12232-А27-40), о котором мы уже упоминали выше. Арбитры рассудили, что только представителям фирмы известно, какие именно документы приняты в подтверждение расходов, в связи с чем налоговики не имели возможности четко обозначить количество и реквизиты. Кроме того, раз организация задекларировала затраты, то в соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ она должна располагать бумагами, обосновывающими заявленные издержки. Значит, предположение контролеров о наличии по крайней мере одного экземпляра по каждому договору, счету-фактуре и платежке, за которые можно оштрафовать на 50 рублей за штуку, основано вовсе не на догадках, а на данных декларации самого плательщика.
Расходы и вычеты
Также возникают разногласия по поводу того, вправе ли ревизоры применять наказание по статье 122 НК РФ на основании того, что плательщик не представил документы, подтверждающие расходы или вычеты по НДС. Есть примеры, в которых судьи не увидели причинно-следственной связи, позволяющей из-за отсутствия некоторых бумаг утверждать, что база занижена. В частности, предприниматель-"упрощенец", не сдавший в инспекцию документальное обоснование расходов, оспорил штраф за неполную уплату единого налога. При этом был сделан вывод, что непредставление одновременно с декларацией или по требованию контролеров первичных документов не доказывает их отсутствия (постановление ФАС УО от 2 июня 2005 г. ≤ Ф09-2372/05-С1).
Еще один подобный конфликт завершился победой предприятия, поскольку, по мнению арбитров, отсутствие "первички", повлекшее недоплату налога на прибыль, влечет ответственность по статье 120, а не 122 НК РФ (постановление ФАС СЗО от 19 апреля 2005 г. ≤ А13-11102/ 04-15). Правда, если проверяющие возьмут это на вооружение, то выгоду получат лишь плательщики, которым по статье 122 пришлось бы заплатить более 15 тысяч рублей, ведь такова нижняя граница санкции, названная в пункте 3 статьи 120 НК РФ. Зато тем, кого при аналогичных обстоятельствах обвинят в неуплате или неполной уплате сумм налога, имеет смысл настаивать в арбитраже на неправильной классификации нарушения. Возможно, платить штраф им вообще не придется.
Что касается НДС, то шанс аннулировать санкцию, возможно, получат фирмы, не сдавшие счета-фактуры работникам отдела камеральных проверок, но представившие их в суд. Тем самым право на вычет будет доказано, несмотря на игнорирование требования фискалов. Так произошло с предпринимателем, победившим в арбитражном процессе (постановление ФАС ЗСО от 30 июня 2005 г. ≤ Ф04-4081/2005(12582-А27-27)). Но если счетов-фактур нет ни у инспектора, ни в материалах дела, санкции по статье 122 НК РФ за неполную уплату НДС вследствие необоснованного вычета, скорее всего, не миновать (см. постановление ФАС ВСО от 25 января 2005 г. ≤ А19-9279/04- 43-Ф02-5920/04-С1).
спрашивали . отвечаем
Мы сдали декларацию по НДС 15 апреля. Началась камеральная проверка. За два дня до ее окончания, 12 июля, мы получили требование от налоговиков в течение пяти дней представить весьма существенное количество документов. Выполнить его компания не успела, поскольку срок проверки истек. Имели ли право инспекторы выставлять подобное требование?
Наталья Шитова, г. Тверь
Олег Зайцев, юрисконсульт ООО "Пачоли. Аудиторская компания":
- Действия инспекторов вполне законны, поскольку требование направлено организации в период проведения камеральной проверки. Несмотря на то что срок представления бумаг истекает после даты окончания проверки, компания обязана представить проверяющим все запрашиваемые документы. Если же фирма по каким-то объективным причинам в отведенный ей срок не уложилась, ее могут оштрафовать по статье 126 НК РФ - 50 рублей за каждый документ. Решение налоговиков о привлечении фирмы к ответственности можно обжаловать в суде. При этом следует обратить внимание судей на большой объем истребованных документов. Не исключено, что они рассмотрят данный факт в качестве смягчающего обстоятельства и размер штрафа может быть снижен.
[1] Подробнее о предполагаемых поправках в НК можно прочитать на стр. 32.
