ПИСЬМО МИНИСТЕРСТВА ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ от 16.08.05 ≤ 03-04-11/205
"Об учете расходов на проведение дегустации продукции"
В связи с вашим письмом по вопросам применения налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость при безвозмездной передаче продуктов для их дегустации Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики сообщает следующее.
По налогу на прибыль организаций
В соответствии с подпунктом 28 пункта 1 статьи 264 главы 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации (далее . Кодекс) при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака (обслуживания), включая участие в выставках и ярмарках, с учетом положений пункта 4 данной статьи Кодекса.
Согласно пункту 1 статьи 11 Кодекса институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.
Таким образом, при определении расходов на рекламу необходимо учитывать положения статьи 2 Федерального закона от 18 июля 1995 г. ≤ 108-ФЗ "О рекламе". В этом случае указанные расходы могут относится к расходам на иные виды рекламы согласно пункту 4 статьи 264 Кодекса и признаваться в целях налогообложения прибыли в размере, не превышающим 1 процента выручки от реализации, определяемой в соответствии со статьей 249 Кодекса.
В случае не соответствия расходов требованиям указанного Федерального закона и положениям статьи 252 Кодекса, передача материалов для целей дегустации признается в целях налогообложения налогом на прибыль безвозмездной реализацией, и согласно пункту 16 статьи 270 Кодекса указанные расходы налоговую базу не уменьшают.
По налогу на добавленную стоимость
Согласно пункту 3 статьи 38 Кодекса товаром в целях налогообложения признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.
На основании пункта 1 статьи 39 Кодекса в случаях, предусмотренных Кодексом, реализацией товаров признается передача на безвозмездной основе права собственности на товары одним лицом для другого лица.
Согласно пункту 1 статьи 146 главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Кодекса объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. При этом передача права собственности на товары (работы, услуги) на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).
Таким образом, безвозмездную передачу товаров для их дегустации следует рассматривать для целей применения налога на добавленную стоимость как безвозмездную передачу товаров.
Учитывая изложенное, безвозмездная передача указанных товаров облагается налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке. При этом согласно пункту 2 статьи 154 Кодекса налоговую базу по налогу на добавленную стоимость следует определять исходя из рыночных цен безвозмездно передаваемых товаров.
Заместитель директора департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Н. А. Комова
КОММЕНТАРИЙ К ПИСЬМУ МИНИСТЕРСТВА ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ от 16.08.05 ≤ 03-04-11/205
"Об учете расходов на проведение дегустации продукции"
В Письме Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 16.08.05 ≤ 03-04-11/205 изложено мнение об учете для целей налога на прибыль и НДС операций по безвозмездной передаче продуктов для дегустации. Но мы публикуем это письмо в разделе "НДС" полностью (вместе с частью, посвященной налогу на прибыль), потому что для анализа обложения этой операции НДС вопрос о налоге на прибыль является немаловажным.
В письме высказана позиция, согласно которой передача продукции для дегустации подлежит обложению НДС. Надо отметить, что этот подход не новый. Его придерживаются и налоговые органы. В качестве примера можно назвать Письмо МНС РФ от 13.05.04 ≤ 03-1-08/1191/15 "Свод писем по применению действующего законодательства по НДС за второе полугодие 2003 года . I квартал 2004 года" .
Проанализируем мотивы чиновников фискальных ведомств.
Цепочка рассуждений простая. Во-первых, делается ссылка на п. 3 ст. 38 НК РФ, в соответствии с которым товаром для целей НК РФ признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. Второй шаг . применение п. 1 ст. 39 НК РФ, согласно которому в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары на безвозмездной основе признается реализацией. В-третьих, в соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ в целях исчисления НДС передача права собственности на товары на безвозмездной основе признается реализацией товаров. Все, круг замкнулся, "налоговая удавка" затянулась на шее налогоплательщика. Однако задумаемся: так ли крепка нить рассуждений фискалов, неужели нет никаких изъянов в их аргументации?
В основе вывода, сделанного финансовым ведомством, лежит утверждение о том, что передача продукции для дегустации является передачей права собственности. А так ли это? Происходит ли в этом случае переход права собственности?
Во-первых, определимся, что такое дегустация. Дегустация . своеобразный маркетинговый прием, способ стимулирования покупателя с целью ознакомления его со вкусом и свойствами товаров, а также с целью инициации пробной покупки. Процесс дегустации может быть различным. Во-первых, организация, являющаяся производителем или продавцом продвигаемого на рынок товара, самостоятельно в принадлежащих ей торговых точках производит дегустацию. В этом случае продукция, предназначенная для дегустации, выдается работникам фирмы, которые непосредственно отвечают за целевой характер использования переданной им продукции. Второй способ дегустации заключается в том, что ее проводит сторонняя организация. Это может быть торговая или специализирующаяся на предоставлении маркетинговых услуг фирма. При этом данная фирма как юридическое лицо не является собственником переданного ей для проведения дегустации товара. Впоследствии она отчитывается перед своим заказчиком за целевое расходование переданного товара.
И в том и в другом случае до момента фактического осуществления дегустации товар, переданный для ее проведения, является собственностью организации, предоставившей его. Посмотрим с юридической точки зрения, что происходит в момент дегустации, осуществляется ли при этом переход права собственности.
Согласно ст. 209 ГК РФ собственнику принадлежат права владения, пользования и распоряжения имуществом, которое находится у него в собственности. Когда представитель организации предлагает посетителям попробовать (продегустировать) тот или иной продукт, разве происходит передача права собственности? Разве посетителю предлагается взять продукт и распорядиться им по своему усмотрению? Нет, перед ним ставится жесткое условие: либо он пробует его, либо проходит мимо. Таким образом, при дегустации не передается право собственности на дегустируемый товар . он физически перестает существовать. Продукт, предназначенный для дегустации, просто уничтожается (съедается).
Слабость аргументации Минфина следует из его письма. Посмотрим на ту его часть, которая касается налога на прибыль. Вчитаемся в слова: в случае несоответствия расходов требованиям указанного Федерального закона и положениям статьи 252 Кодекса, передача материалов для целей дегустации признается в целях налогообложения налогом на прибыль безвозмездной реализацией, и согласно пункту 16 статьи 270 Кодекса указанные расходы налоговую базу не уменьшают. Таким образом, если расходы соответствуют требованиям Закона о рекламе и ст. 252 НК РФ, то они являются расходами на рекламу, а если не соответствуют, то . безвозмездной реализацией.
Попробуем разобраться в таких метаморфозах. При выбытии товара определяющее значение имеет цель выбытия. Если товар выбывает в рекламных целях, то фактически такая передача товара осуществляется в целях получения дохода в будущем и по своей экономической природе является расходом. Используя терминологию гл. 21 НК РФ, в этом случае происходит передача на территории Российской Федерации товаров для собственных нужд. И она является объектом обложения НДС только в том случае, если расходы, связанные с нею, не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль. Следовательно, если товары, переданные для дегустации, являются рекламными расходами организации (соблюдаются требования ст. 252 НК РФ), то речь идет о расходах, которые по своей экономической сущности (как расходы) не могут подпадать под обложение НДС. Если такая передача не носит рекламного характера, то речь может идти о безвозмездной реализации, но, вновь заметим, только в том случае, если можно сказать, что произошел переход права собственности.
Удивляет одно: почему автор письма не задумывается над тем, на каком основании расходы, удовлетворяющие требованиям ст. 252 НК РФ и являющиеся, по его мнению, в целях налогообложения прибыли рекламными расходами, при исчислении НДС "превращаются" в безвозмездную реализацию? Для всех очевидно, что расход не может стать доходом в зависимости от того, о каком налоге идет речь. Этого автор письма не учитывает, и комплексный анализ его положений, касающихся одной проблемы, но относящихся к различным налогам (в первой части письма . к налогу на прибыль, во второй . к НДС), вызывает лишь улыбку.
