В соответствии с пунктами 101 и 103 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 20 июля 1998 г. N 33н, списание стоимости выбывших объектов основных средств отражается в бухгалтерском учете развернуто:
- по дебету счета учета списания (реализации) основных средств - первоначальная стоимость объекта, учитываемая на счете учета основных средств, и затраты, связанные с выбытием основных средств, которые предварительно аккумулируются на счете учета затрат вспомогательного
производства (начисленная оплата труда и произведенные отчисления на социальное страхование работников, участвующих в операциях по выбытию основных средств, налоги и сборы, уплачиваемые из выручки при реализации основных средств, и др.);
- по кредиту указанного счета - сумма начисленных амортизационных отчислений, сумма выручки от продажи ценностей, относящихся к основным средствам.
Доходы, расходы и потери от списания с бухгалтерского баланса объектов основных средств отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся.
Доходы, расходы и потери от списания объектов основных средств с бухгалтерского баланса подлежат зачислению со счета учета списания (реализации) на финансовые результаты организации.
Кроме того, в соответствии с п. 15 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н, при выбытии объектов основных средств, которые подвергались переоценке, сумма дооценки подлежит переносу с добавочного капитала организации в нераспределенную прибыль.
В бухгалтерском учете это отражается проводкой:
Д-т счета 83 - К-т счета 84
- списана сумма дооценки, относящаяся к выбывшему основному средству.
Согласно Инструкции по применению Плана счетов..., утвержденной Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г., для учета выбытия объектов основных средств к счету 01 "Основные средства" может открываться субсчет "Выбытие основных средств". В дебет этого субсчета переносится стоимость выбывающего объекта, а в кредит - сумма накопленной амортизации. По окончании процедуры выбытия остаточная стоимость объекта списывается со счета 01 на счет 91 "Прочие доходы и расходы". Рассмотрим подробно порядок бухгалтерского и налогового учета операций по выбытию объектов основных средств в зависимости от причин (оснований) выбытия.

ПРОДАЖА ОБЪЕКТОВ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ
Выбытие основных средств в результате их продажи оформляется актом (накладной) приемки-передачи основных средств (форма N ОС-1), на основании данных которого в бухгалтерии делается соответствующая запись в инвентарной карточке учета основных средств (форма N ОС-6). В бухгалтерском учете поступления от продажи основных средств признаются в качестве операционных доходов (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 32н), которые отражаются в установленном порядке на счете 91 "Прочие доходы и расходы". При этом величина поступлений от продажи основных средств в общем случае определяется исходя из цены, установленной договором между организацией и покупателем (п. 10.1 ПБУ 9/99).
Расходы организации, связанные с продажей основных средств, признаются в бухгалтерском учете в составе операционных расходов (п. 11
Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н), которые отражаются по дебету счета 91.
Таким образом, в бухгалтерском учете операции по реализации объекта основных средств отражаются следующими проводками:
Д-т счета 62 - К-т счета 91
- отражена выручка от реализации объекта основных средств;
Д-т счета 91 - К-т счета 68 (76/ "Налог на добавленную стоимость")
- начислен НДС со стоимости реализации;
Д-т счета 01/ "Выбытие основных средств" - К-т счета 01
- списана первоначальная (восстановительная) стоимость реализованного объекта основных средств;
Д-т счета 02 - К-т счета 01/ "Выбытие основных средств"
- списана сумма начисленной амортизации;
Д-т счета 91 - К-т счета 01/ "Выбытие основных средств"
- остаточная стоимость объекта основных средств списана в состав операционных расходов;
Д-т счета 91 - К-т счета 23 (69, 70, другие счета)
- в составе операционных расходов отражены прочие расходы, связанные
с реализацией объекта основных средств.
* * *
При реализации основных средств у организации-продавца возникает обязанность исчислить и уплатить в бюджет НДС со стоимости реализованного объекта.
В общем случае налоговая база по НДС при реализации объектов основных средств определяется исходя из полной цены реализации объекта без НДС и налога с продаж (п. 1 ст. 154 НК РФ).
При этом обязанность по уплате НДС в бюджет возникает у организации-продавца либо в момент отгрузки объекта (если для целей исчисления НДС налоговая база определяется по отгрузке - подп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ), либо в момент его оплаты покупателем (если для целей исчисления НДС налоговая база определяется продавцом по оплате - подп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ).
ПРИМЕР 1.
Организация по договору купли-продажи реализует станок. Продажная стоимость станка в соответствии с договором - 60 000 руб. (в том числе НДС 20% - 10 000 руб.). Станок отгружен покупателю в июле 2002 г. Оплата от покупателя поступила на счет организации в августе 2002 г. Восстановительная стоимость станка (счет 01) - 100 000 руб., сумма амортизации (счет 02) - 70 000 руб.
В бухгалтерском учете реализация станка отражается следующими проводками.
Июль:
Д-т счета 62 - К-т счета 91
- 60 000 руб. - отражена выручка от реализации станка;
Д-т счета 91 - К-т счета 68 (76/ "Налог на добавленную стоимость") - 10 000 руб. - начислен НДС со стоимости реализованного станка.
Счет 68 используется, если налоговая база определяется организацией по отгрузке, счет 76 - если налоговая база определяется по оплате;
Д-т счета 01/ "Выбытие основных средств" - К-т счета 01 - 100 000 руб. - списана восстановительная стоимость станка;
Д-т счета 02 - К-т счета 01/ "Выбытие основных средств" - 70 000 руб. - списана сумма начисленной амортизации;
Д-т счета 91 - К-т счета 01/ "Выбытие основных средств" - 30 000 руб. - списана остаточная стоимость станка.

Август:
Д-т счета 51 - К-т счета 62 - 60 000 руб. - поступила оплата от покупателя;
Д-т счета 76/ "Налог на добавленную стоимость" - К-т счета 68 - 10 000 руб. - сумма НДС со стоимости реализованного станка начислена к уплате в бюджет. Эта проводка делается в том случае, если организация определяет налоговую базу для целей исчисления НДС по оплате.
Если организация реализует объект основных средств, который
отражается на балансе по стоимости с учетом НДС, то в этом случае налоговая база по НДС определяется в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 154 НК РФ, в виде разницы между ценой реализации с учетом НДС и без налога с продаж и остаточной стоимостью объекта (с учетом переоценок) по данным бухгалтерского учета.
При этом сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, определяется расчетным методом.
Налоговая ставка в этом случае определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной п. 2 или 3 ст. 164 НК РФ, к налоговой базе, принятой за 100% и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки (п. 4 ст. 164 НК РФ в редакции изменений, внесенных Федеральным законом от 29 мая 2002 г. N 57-ФЗ).
Иными словами, если стоимость реализуемого объекта облагается НДС по ставке 20%, то к налоговой базе, определенной в соответствии с п. 3 ст. 154 НК РФ, будет применяться ставка НДС в размере 16,67% (20% : (100% + 20%) х 100% = 16,67%).

ПРИМЕР 2.
Предположим, что в условиях примера 1 станок числится на балансе организации по стоимости с учетом НДС (в момент приобретения станка организация осуществляла деятельность, освобождаемую от НДС, поэтому сумма "входного" НДС была отнесена на увеличение балансовой стоимости
станка).
В этом случае налоговая база при реализации станка определяется в
виде разницы между ценой реализации с учетом НДС и его остаточной стоимостью и составляет 30 000 руб. (60 000 руб. - 30 000 руб.).
Сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, определяется по ставке 16,67% от суммы налоговой базы и составляет 5001 руб. (30 000 руб. х 0,1667).
В бухгалтерском учете организации реализация станка отражается следующими проводками.
Июль:
Д-т счета 62 - К-т счета 91 - 60 000 руб. - отражена выручка от реализации станка;
Д-т счета 91 - К-т счета 68 (76/ "Налог на добавленную стоимость") - 5001 руб. - начислен НДС с суммы разницы между ценой реализации и остаточной стоимостью станка. Счет 68 используется, если налоговая база определяется организацией по отгрузке, счет 76/ "Налог на добавленную стоимость" - если налоговая база определяется по оплате;
Д-т счета 01/"Выбытие основных средств" - К-т счета 01 - 100 000 руб. - списана восстановительная стоимость станка;
Д-т счета 02 - К-т счета 01/ "Выбытие основных средств" - 70 000 руб. - списана сумма начисленной амортизации;
Д-т счета 91 - К-т счета 01/ "Выбытие основных средств" - 30 000 руб. - списана остаточная стоимость станка.
Август:
Д-т счета 51 - К-т счета 62 - 60 000 руб. - поступила оплата от покупателя;
Д-т счета 76/ "Налог на добавленную стоимость" - К-т счета 68 - 5001 руб. - сумма НДС начислена к уплате в бюджет. Эта проводка
делается в том случае, если организация определяет налоговую базу для целей исчисления НДС по оплате.
Отметим, что в том случае, когда налоговая база определяется организацией в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 154 НК РФ, в
счете-фактуре, выписываемом при реализации объекта, в графе 7 "Налоговая ставка" указывается расчетная ставка, определенная в соответствии с п. 4 ст. 164 НК РФ, а в графе 8 "Сумма налога" - сумма НДС, исчисленная исходя из налоговой базы, определенной в соответствии с п. 3 ст. 154 НК РФ. При этом на счете-фактуре, на наш взгляд, необходимо сделать пометку о том, что налог уплачивается исходя из налоговой базы, определенной в соответствии с п. 3 ст. 154 НК РФ.
Так, в рассмотренном выше примере 2 организация при реализации станка выписывает счет-фактуру на сумму 60 000 руб. При этом в графе 7 указывается ставка 16,67% (20% : 120% х 100%), а в графе 8 - сумма НДС в размере 5001 руб.
* * *
При исчислении налога на прибыль необходимо учитывать, что главой 25 НК РФ предусмотрен особый порядок признания убытка, полученного от реализации амортизируемого имущества.
На основании п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации амортизируемых
основных средств налогоплательщик вправе уменьшить доход от реализации на остаточную стоимость этих основных средств, а также на сумму расходов, связанных с такой реализацией (в том числе на сумму расходов по хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемых основных средств). При этом остаточная стоимость основных средств определяется на основании данных налогового учета и может не совпадать с данными бухгалтерского учета (особенно это касается основных средств, введенных в эксплуатацию до 1 января 2002 г.).
Если остаточная стоимость амортизируемого основного средства с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, полученная разница признается убытком, который учитывается для целей налогообложения согласно п. 3 ст. 268 НК РФ: полученный убыток включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного
использования реализованного объекта и фактическим сроком его
эксплуатации до момента реализации
ПРИМЕР 3.
По данным бухгалтерского учета на балансе организации числится станок первоначальной (восстановительной) стоимостью 100 000 руб.,
приобретенный до 1 января 2002 г. Остаточная стоимость станка по состоянию на 1 января 2002 г. - 50 000 руб. Срок полезного использования - 10 лет. Способ начисления амортизации - линейный. Фактический срок использования на 1 января 2002 г. - 5 лет. В бухгалтерском учете
ежемесячная сумма амортизации по данному станку составляет 833,33 руб. (100 000 руб. : 10 лет :12 мес.).
По состоянию на 1 января 2002 г. станок был включен в состав амортизируемых основных средств организации по остаточной стоимости - 50 000 руб. В соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в
амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. N 1, станок попадает в 4-ю амортизационную группу (срок полезного использования - от 7 до 10 лет). Организация для целей налогообложения устанавливает по данному станку срок полезного использования 7 лет. Оставшийся срок полезного использования на 1 января 2002 г. - 2 года (7 - 5). В этом случае в налоговом учете ежемесячная сумма амортизации по станку составит 2083,33 руб. (50 000 руб. : 2 года : 12 мес.).
В июле 2002 г. организация реализует станок по договору купли-продажи за 36 000 руб. (в том числе НДС - 6000 руб.).
В бухгалтерском учете организации при реализации будут сделаны следующие проводки:
Д-т счета 62 - К-т счета 91 - 36 000 руб. - отражена продажная стоимость станка;
Д-т счета 91 - К-т счета 68 (76/ "Налог на добавленную стоимость")- 6000 руб. - отражена сумма НДС с продажной стоимости станка;
Д-т счета 01/ "Выбытие основных средств" - К-т счета 01 - 100 000 руб. - списана первоначальная стоимость станка;
Д-т счета 02 - К-т счета 01/ "Выбытие основных средств" - 55 833 руб. - списана сумма амортизации, начисленная к моменту реализации станка (50 000 руб. (амортизация на 1 января 2002 г.)+ + 5833 руб. (833,33 руб. х 7 мес. - амортизация за январь - июль 2002 г.));
Д-т счета 91 - К-т счета 01/ "Выбытие основных средств" - 44 167 руб. - остаточная стоимость станка отражена в составе операционных расходов. В результате реализации станка в бухгалтерском учете выявляется
убыток в сумме 14 167 руб. (36 000 руб. - 6000 руб. - 44 167 руб.).
В налоговом учете в июле 2002 г. выявляется финансовый результат от реализации станка по данным налогового учета:
- доход от реализации - 30 000 руб. (выручка для целей налогообложения прибыли принимается без учета НДС и налога с продаж - п.
1 ст. 248 НК РФ);
- остаточная стоимость реализованного станка - 35 417 руб. (50 000 руб. - 2083,33 руб. х 7 мес.);
- убыток от реализации - 5417 руб. (30 000 руб. - - 35 417 руб.).
Полученный убыток будет приниматься для целей налогообложения равномерно в течение 17 месяцев (24 мес. - 7 мес.) с августа 2002 г. по декабрь 2003 г. по 318, 65 руб. в месяц.
Таким образом, при исчислении налога на прибыль за 9 месяцев 2002 г. в состав прочих расходов будет списана сумма убытка в размере 637 руб. (318, 65 руб. х 2 мес.).
При исчислении налога на прибыль за 2002 г. в составе прочих расходов можно будет учесть сумму убытка в размере 1593 руб. (318, 65 руб. х 5 мес.).
Оставшаяся сумма убытка в размере 3824 руб. переносится на 2003 год.
Для того чтобы правильно сформировать налоговую базу по налогу на прибыль, налогоплательщику необходимо наладить учет операций по
реализации объектов амортизируемых основных средств, позволяющий иметь
информацию о финансовом результате от реализации каждого объекта.
* * *
До 1 января 2003 г. много вопросов возникало по порядку уплаты налога на пользователей автодорог при реализации объектов основных средств. В этой связи отметим следующее.
Объектом обложения налогом на пользователей автодорог признается сумма выручки от реализации продукции (работ, услуг) либо сумма разницы
между продажной и покупной ценами товаров, реализованных в результате заготовительной, снабженческо-сбытовой или торговой деятельности (п. 2 ст. 5 Закона РФ от 18 октября 1991 г. N 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации"; далее - Закон N 1759-1).
Продажа объектов основных средств, находящихся на балансе организации, по своей природе не относится к производственному или торговому видам деятельности организации, поскольку не связана с производством и реализацией продукции, выполнением работ, оказанием
услуг, перепродажей ранее приобретенных товаров, а следовательно, доходы от их реализации не должны подпадать под вышеназванную норму Закона N 1759-1.
Исходя из вышеизложенного, на наш взгляд, доходы от реализации объектов основных средств не должны включаться в облагаемую базу по налогу на пользователей автомобильных дорог.
Аналогичная позиция по данному вопросу была высказана в письме УМНС по г. Москве от 28 ноября 2000 г. N 06-12/3/58590.
Этой же позиции придерживается и Минфин России в письме от 16 февраля 2000 г. N 04-05-11/16. В нем указано, что эта позиция Минфина России согласована с МНС России

БЕЗВОЗМЕЗДНАЯ ПЕРЕДАЧА ОБЪЕКТОВ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ
Согласно п. 99 вышеназванных Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств безвозмездная передача объектов основных средств, осуществляемая по договору дарения, оформляется актом (накладной) приемки-передачи основных средств (форма N ОС-1).
На основании акта бухгалтерская служба организации производит
соответствующую запись в инвентарной карточке переданного объекта и прилагает указанную карточку к акту (накладной) приемки-передачи основных средств. Об изъятии карточки на выбывший объект делается отметка в документе, открываемом по местонахождению объекта (инвентарной книге).
Списание стоимости указанных основных средств производится на основании акта (накладной) приемки-передачи с приложением договора дарения и письменного сообщения (авизо) принимающей организации, утвержденных Приказом Минфина России от 28 июня 2000 г. N 60н, о принятии
к бухгалтерскому учету этого объекта или договора мены.
В соответствии с п. 75 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных Приказом Минфина России от 28 июня 2000 г. N 60н, при выбытии объектов основных средств по договору дарения (когда является определенным неполучение доходов или поступление активов в результате этих операций) убыток от выбытия, выявленный на счетах бухгалтерского
учета, подлежит отражению как прочие внереализационные расходы. В бухгалтерском учете организации передача объекта основных средств на безвозмездной основе (по договору дарения) отражается следующими проводками:
Д-т счета 01/ "Выбытие основных средств" - К-т счета 01 - списана первоначальная (восстановительная) cтоимость переданного объекта основных средств;
Д-т счета 02 - К-т счета 01/ "Выбытие основных средств"- списана сумма начисленной амортизации;
Д-т счета 91 - К-т счета 01/ "Выбытие основных средств"- остаточная стоимость объекта основных средств списана в состав внереализационных расходов;
Д-т счета 91 - К-т счета 23 (69, 70, другие счета) - в составе внереализационных расходов отражены прочие расходы, связанные с безвозмездной передачей объекта основных средств.

* * *
В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ передача права
собственности на товары на безвозмездной основе признается для целей исчисления НДС реализацией этих товаров.
Поэтому операции по безвозмездной передаче объектов основных средств являются объектом налогообложения по НДС.
В бухгалтерском учете сумма НДС, начисляемая к уплате в бюджет при безвозмездной передаче имущества, отражается по дебету счета 91 в корреспонденции со счетом 68.
Согласно п. 2 ст. 154 НК РФ налоговая база при безвозмездной передаче объектов основных средств в общем случае определяется исходя из их рыночной цены без НДС и налога с продаж.
Рыночная цена для целей налогообложения определяется в порядке,
предусмотренном ст. 40 НК РФ.
Отметим, что поскольку безвозмездная передача имущества признается объектом обложения НДС, то при безвозмездной передаче у организации не возникает необходимости восстанавливать "входной" НДС, принятый ранее к вычету при приобретении указанного имущества.
ПРИМЕР 4.
Организация дарит сотруднику компьютер балансовой стоимостью 30 000 руб. Сумма начисленной амортизации к моменту списания компьютера по данным бухгалтерского учета - 15 000 руб.
Рыночная цена компьютера без учета НДС по данным независимой
экспертизы - 14 000 руб.
В рассматриваемой ситуации при безвозмездной передаче компьютера организация обязана начислить к уплате НДС по ставке 20% от налоговой
базы в размере 14 000 руб. Сумма НДС составит 2800 руб.
В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие проводки:
Д-т счета 01/"Выбытие основных средств" - К-т счета 01 - 30 000 руб. - списана первоначальная стоимость компьютера;
Д-т счета 02 - К-т счета 01/ "Выбытие основных средств" - 15 000 руб. - списана сумма начисленной амортизации;
Д-т счета 91 - К-т счета 01/ "Выбытие основных средств" - 15 000 руб. - списана остаточная стоимость переданного
безвозмездно компьютера;
Д-т счета 91 - К-т счета 68 - 2800 руб. - начислен НДС, подлежащий уплате в бюджет в связи с безвозмездной передачей компьютера.
Если организация безвозмездно передает основные средства, числящиеся на балансе по стоимости с учетом НДС, то на основании п. 3 ст. 154 НК РФ налоговая база определяется как разница между рыночной ценой передаваемых основных средств (с учетом НДС и без учета налога с продаж) и их остаточной стоимостью (с учетом переоценок).
ПРИМЕР 5.
На балансе организации числится легковой автомобиль первоначальной
стоимостью 105 000 руб. Автомобиль был приобретен в 1999 г., и сумма "входного" НДС была включена в первоначальную стоимость автомобиля. В июле 2002 г. автомобиль был передан работнику организации по договору дарения. Сумма начисленной амортизации к моменту передачи автомобиля по данным бухгалтерского учета - 32 000 руб.
Рыночная цена автомобиля по заключению независимой экспертизы на
момент передачи - 65 100 руб. Остаточная стоимость на момент передачи - 73 000 руб. (105 000 руб. - 32 000 руб.).
Поскольку в рассматриваемой ситуации рыночная цена автомобиля ниже его остаточной стоимости по данным бухгалтерского учета, налоговая база, определенная в соответствии с п. 3 ст. 154 НК РФ, признается равной нулю.
Соответственно при передаче автомобиля работнику у организации не
возникает обязанности начислить и уплатить в бюджет НДС со стоимости
переданного автомобиля.
Обращаем внимание на то, что подп. 12 п. 3 ст. 149 НК РФ предусмотрено освобождение от налогообложения операций по передаче
товаров на безвозмездной основе, если такая передача осуществляется в рамках благотворительной деятельности в соответствии с Федеральным законом от 11 августа 1995 г. N 135-ФЗ "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях" (в редакции от 25 июля 2002 г.).
Порядок применения этой льготы разъяснен в п. 26 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 20 декабря 2000 г. N БГ-3-03/447.
Кроме того, отметим, что в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ не признаются реализацией для целей исчисления НДС следующие операции, связанные с безвозмездной передачей объектов основных средств:
- передача основных средств некоммерческим организациям на
осуществление основной уставной деятельности, не связанной с
предпринимательской деятельностью (подп. 3 п. 3 ст. 39 и подп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ);
- передача на безвозмездной основе жилых домов, детских садов, клубов, санаториев и других объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения, а также дорог, электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений и других подобных объектов органам государственной власти и органам местного самоуправления (или по решению указанных органов специализированным организациям, осуществляющим использование или эксплуатацию указанных объектов по их назначению) (подп. 2 п. 2 ст. 146 НК РФ);
- передача на безвозмездной основе объектов основных средств органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, а также бюджетным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям (подп. 5 п. 2 ст. 146 НК РФ).
Безвозмездная передача объектов основных средств в указанных выше
случаях не признается объектом обложения НДС, поэтому у передающей стороны не возникает обязанности по исчислению и уплате НДС со стоимости переданных объектов.
В то же время следует учитывать, что при осуществлении операций, не признаваемых реализацией, стоимость "входного" НДС к вычету не принимается, а подлежит включению в стоимость передаваемого имущества (подп. 4 п. 2 ст. 170 НК РФ).
Это влечет за собой необходимость восстановления принятой ранее к вычету суммы "входного" НДС, приходящейся на остаточную стоимость основного средства, участвующего в операции, не признаваемой реализацией (п. 3 ст. 170 НК РФ).
* * *
Стоимость безвозмездно переданного имущества, равно как и расходы,
связанные с такой передачей, не уменьшают налоговую базу по налогу на
прибыль (п. 16 ст. 270 НК РФ).
Никаких исключений из данного правила главой 25 НК РФ не предусмотрено.
* * *
Объектом налогообложения по налогу на пользователей автодорог признается сумма выручки от реализации продукции (работ, услуг) либо сумма разницы между продажной и покупной ценами товаров, реализованных в результате заготовительной, снабженческо-сбытовой или торговой деятельности (п. 2 ст. 5 вышеназванного Закона РФ N 1759-1).
Понятие реализации товаров для целей налогообложения приведено в п.1 ст. 39 НК РФ. Согласно этому пункту реализацией признается передача права собственности на товары на возмездной основе.
Безвозмездная передача права собственности на товары признается реализацией только в том случае, если это специально предусмотрено Налоговым кодексом РФ.
В отличие от НДС, нормативная база по налогу на пользователей автодорог не приравнивает безвозмездную передачу товаров к реализации. Поэтому стоимость безвозмездно переданных товаров (в том числе и основных
средств) в налоговую базу по налогу на пользователей автодорог не
включается.

ПЕРЕДАЧА ОБЪЕКТОВ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ ИНВЕСТИЦИОННОГО ХАРАКТЕРА
Ниже будет подробно рассмотрен порядок бухгалтерского и налогового
учета операций, связанных с передачей объектов основных средств в качестве вклада в уставные капиталы других организаций.
Передача объектов основных средств в качестве вклада в уставные капиталы других организаций оформляется актом (накладной) приемки-передачи основных средств (форма N ОС-1).
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов информация о наличии и движении инвестиций в уставные капиталы других организаций должна отражаться на счете 58 "Финансовые вложения".
Отметим, что на сегодняшний день вопрос о порядке бухгалтерского учета операций по внесению имущества в качестве вклада в уставный капитал на нормативном уровне не урегулирован. На практике применяются два подхода.
Первый базируется на норме, изложенной в п. 44 Положения по ведению
бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29 июля 1998 N 34н, в
соответствии с которой финансовые вложения должны приниматься к учету в сумме фактических затрат для инвестора. Этот подход предполагает оценку вклада на счете 58 исходя из остаточной стоимости переданных основных средств с учетом расходов, связанных с такой передачей. Соответственно при таком подходе у организации-инвестора не возникает финансового результата от передачи объектов основных средств в уставные капиталы других организаций.
При применении данного подхода в бухгалтерском учете организации внесение вклада отражается проводками:
Д-т счета 01/ "Выбытие основных средств" - К-т счета 01 - списана первоначальная (восстановительная) стоимость переданного объекта основных средств;
Д-т счета 02 - К-т счета 01/ "Выбытие основных средств" - списана сумма начисленной амортизации;
Д-т счета 58 - К-т счета 01/ "Выбытие основных средств" - отражена сумма вклада, равная остаточной стоимости переданного объекта основных средств.
Изложенная позиция нашла отражение в письме Минфина России от 25 апреля 2002 г. N 04-02-05/1.
Второй подход предполагает оценку вклада исходя из стоимости вклада,
согласованной сторонами. В этом случае в бухгалтерском учете выявляется финансовый результат от передачи объектов в виде разницы между денежной оценкой вклада и остаточной стоимостью переданных объектов (с учетом расходов, связанных с такой передачей). На возможность применения такого подхода указывает письмо Минфина России от 2 февраля 2000 г. N 04-02-05/2.
В бухгалтерском учете организации внесение основных средств в качестве вклада в уставный капитал другой организации в этом случае отражается с использованием счета 91:
Д-т счета 01/ "Выбытие основных средств" - К-т счета 01- списана первоначальная (восстановительная) стоимость переданного объекта основных средств;
Д-т счета 02 - К-т счета 01/ "Выбытие основных средств" - списана сумма начисленной амортизации;
Д-т счета 91 - К-т счета 01/ "Выбытие основных средств" - отражена остаточная стоимость передаваемого объекта основных средств;
Д-т счета 58 - К-т счета 91 - отражена денежная оценка вклада, согласованная сторонами.
На счете 91 выявляется финансовый результат (прибыль или убыток), который в бухгалтерском учете отражается в составе операционных доходов (расходов) как доходы (расходы), связанные с участием в уставных капиталах других организаций (п. 7 ПБУ 9/99, п. 11 ПБУ 10/99).
Поскольку даже специалисты из Минфина России не могут выработать
единого подхода к отражению в учете рассматриваемых операций, организация, на наш взгляд, может выбрать любой из предложенных выше двух вариантов, закрепив его в своей учетной политике для целей бухгалтерского учета.
* * *
В соответствии с подп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер, в том числе передача имущества в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ или товариществ, для целей налогообложения реализацией не признается.
В этой связи передача объектов основных средств в качестве вклада в уставные капиталы других организаций не признается объектом обложения НДС (подп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ).
Следует обратить внимание на то, что информация об операциях, не признаваемых реализацией, в самой Декларации по НДС* не отражается.
Стоимостная оценка этих операций показывается справочно в приложении "Д" к Декларации по НДС.
* Форма Декларации по НДС утверждена Приказом МНС России от 3 июля 2002 г. N БГ-3-03/338.
Согласно подп. 4 п. 2 ст. 170 НК РФ (в редакции Федерального закона от 29 мая 2002 г. N 57-ФЗ) суммы "входного" НДС по товарам (работам, услугам), используемым при осуществлении операций, не признаваемых реализацией в соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ, к вычету не принимаются, а подлежат включению в стоимость соответствующих товаров (работ, услуг).
Если организация в счет вклада в уставный капитал передает объекты основных средств, суммы "входного" НДС по которым ранее были предъявлены к вычету, то в момент передачи организации необходимо восстановить сумму
"входного" НДС, приходящуюся на остаточную стоимость передаваемых объектов, и уплатить эту сумму в бюджет (п. 3 ст. 170 НК РФ). При этом нужно внести соответствующие корректировочные записи в книгу покупок.
Сумма восстановленного налога отражается по строке 430 Декларации по НДС.
ПРИМЕР 6.
Организация приобрела в 2001 г. компьютер стоимостью 66 000 руб. (в том числе НДС - 11 000 руб.). Компьютер был принят к учету в составе основных средств по балансовой стоимости в размере 55 000 руб. Сумма "входного" НДС была в установленном порядке предъявлена к вычету из бюджета.
В июле 2002 г. организация передала компьютер в качестве вклада в уставный капитал. Сумма начисленной по компьютеру амортизации по данным бухгалтерского учета составила 5500 руб.
Остаточная стоимость компьютера на момент передачи - 49 500 руб. (55 000 руб. - 5500 руб.). Сумма "входного" НДС, подлежащая восстановлению и уплате в бюджет, - 9900 руб. (11 000 руб. : 55 000 руб. х х 49 500 руб.). В бухгалтерском учете организации передача компьютера будет отражена проводками:
Д-т счета 01/ "Выбытие основных средств" - К-т счета 01 - 55 000 руб. - списана первоначальная стоимость переданного
компьютера;
Д-т счета 02 - К-т счета 01/ "Выбытие основных средств" - 5500 руб. - списана сумма начисленной амортизации;
Д-т счета 58 - К-т счета 01/ "Выбытие основных средств" - 49 500 руб. - отражена передача компьютера по остаточной
стоимости;
Д-т счета 19 - К-т счета 68 - 9900 руб. - восстановлена сумма "входного" НДС, приходящаяся на остаточную стоимость компьютера;
Д-т счета 58 - К-т счета 19 - 9900 руб. - сумма восстановленного "входного" НДС увеличивает
сумму вклада.
Отметим, что при совершении операций, не признаваемых реализацией, у
налогоплательщика не возникает обязанность выставлять счета-фактуры.
Поэтому при передаче объектов основных средств в счет вклада в уставный капитал организация-инвестор не выписывает счет-фактуру на стоимость передаваемых объектов.
* * *
Порядок исчисления налога на прибыль по операциям, связанным с передачей имущества в качестве вкладов в уставные капиталы других
организаций, регулируется ст. 277 НК РФ.
В соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ не признается прибылью (убытком) налогоплательщика-акционера (участника, пайщика) разница между стоимостью вносимого в качестве вклада имущества и номинальной стоимостью приобретаемых акций (долей, прав).
Кроме того, тем же подпунктом предусмотрено, что для целей налогового учета стоимость приобретаемых акций признается равной стоимости (остаточной стоимости) вносимого имущества, определяемой по данным налогового учета на дату перехода права собственности на указанное имущество, с учетом дополнительных расходов, которые для целей
налогообложения признаются у передающей стороны при таком внесении.
Таким образом, в налоговом учете фактически реализуется порядок учета вкладов в уставные капиталы, аналогичный первому варианту бухгалтерского учета этих операций, при котором оценка финансовых вложений осуществляется исходя из остаточной стоимости переданного имущества (с учетом расходов, связанных с передачей). Поэтому использование первого варианта бухгалтерского учета позволит максимально совместить бухгалтерский и налоговый учет операций по внесению основных
средств в качестве вкладов в уставные капиталы других организаций.
ПРИМЕР 7.
Организация передает в счет вклада в уставный капитал другой
организации компьютер. Оценка вклада, согласованная сторонами, - 50 000 руб.
Остаточная стоимость компьютера по данным налогового учета - 30 000 руб.
Разница между номинальной стоимостью вклада (50 000 руб.) и остаточной стоимостью переданного компьютера (30 000 руб.) составляет 20 000 руб. Эта сумма для целей налогообложения прибылью не признается и налогом на прибыль не облагается.
При этом стоимость вклада в налоговом учете признается равной
остаточной стоимости переданного компьютера, т.е. составляет 30 000 руб.
Если организация при ведении бухгалтерского учета использует второй из рассмотренных выше вариантов, предполагающий учет финансовых вложений исходя из денежной оценки вклада, согласованной сторонами, то финансовый результат от передачи основных средств, выявленный в бухгалтерском учете на счете 91, для целей налогообложения прибыли учитываться не будет.
* * *
Поскольку передача основных средств в качестве вклада в уставные капиталы иных организаций не признается реализацией для целей налогообложения (подп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ), стоимость передаваемых
основных средств в налоговую базу по налогу на пользователей втомобильных дорог не включается.

СПИСАНИЕ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ В СЛУЧАЕ МОРАЛЬНОГО И (ИЛИ) ФИЗИЧЕСКОГО ИЗНОСА
Порядок списания с баланса объектов основных средств по причине морального и (или) физического износа регулируется пунктами 94 - 97
Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств.
Для определения целесообразности и непригодности объектов основных средств к дальнейшему использованию, невозможности или неэффективности его восстановления, а также для оформления документации на списание указанных объектов в организации (если наличие основных средств является существенным) приказом руководителя может быть создана постоянно действующая комиссия, в состав которой входят соответствующие должностные лица, в том числе главный бухгалтер (бухгалтер) и лица, на которых
возложена ответственность за сохранность основных средств. Для участия в работе комиссии могут приглашаться представители соответствующих инспекций.
В компетенцию комиссии входят:
- осмотр объекта, подлежащего списанию, с использованием необходимой технической документации, а также данных бухгалтерского учета, установление непригодности объекта к восстановлению и дальнейшему использованию;
- установление причин списания объекта (физический и моральный износ, реконструкция, нарушение условий эксплуатации, аварии, стихийные
бедствия и иные чрезвычайные ситуации, длительное неиспользование объекта для производства продукции, выполнения работ, оказания услуг либо для управленческих нужд);
- выявление лиц, по вине которых произошло преждевременное выбытие
объектов основных средств из эксплуатации, внесение предложений о привлечении этих лиц к ответственности, установленной действующим законодательством;
- установление возможности использования отдельных узлов, деталей, материалов списываемого объекта и их оценка исходя из цен возможного использования;
- осуществление контроля за изъятием из списываемых объектов основных средств цветных и драгоценных металлов, определение их количества, веса;
- составление акта на списание основных средств (форма N ОС-4), акта на списание автотранспортных средств (форма N ОС-4а) (с приложением актов об авариях, причинах, вызвавших аварии, если они имели место).
Результаты принятого комиссией решения оформляются актом на списание основных средств (форма N ОС-4) или актом на списание автотранспортных средств (форма N ОС-4а) с указанием данных, характеризующих объект (дата принятия объекта к бухгалтерскому учету, год изготовления или постройки,
время ввода в эксплуатацию, срок полезного использования, первоначальная стоимость и сумма начисленной амортизации по данным бухгалтерского учета, проведенные ремонты, причины выбытия с обоснованием причин нецелесообразности использования и невозможности восстановления, состояние основных частей, деталей, узлов, конструктивных элементов). Акт утверждается руководителем организации.
Детали, узлы и агрегаты разобранного и демонтированного оборудования, пригодные для ремонта других объектов основных средств, а также другие материалы приходуются как лом или утиль по рыночной стоимости, а непригодные детали и материалы приходуются как вторичное сырье и отражаются по дебету счета учета материалов в корреспонденции со счетом учета финансовых результатов.
На основании оформленных актов на списание основных средств или на списание автотранспортных средств, переданных бухгалтерской службе организации, в инвентарной карточке (инвентарной книге) проставляется отметка о выбытии объекта.
Соответствующие записи о выбытии объекта основных средств производятся в документе, открываемом по месту его нахождения.
В бухгалтерском учете списание объекта основных средств отражается следующими проводками:
Д-т счета 01/ "Выбытие основных средств" - К-т счета 01 - списана первоначальная (восстановительная) стоимость списываемого
объекта основных средств;
Д-т счета 02 - К-т счета 01/ "Выбытие основных средств" - списана сумма начисленной амортизации;
Д-т счета 91 - К-т счета 01/ "Выбытие основных средств" - остаточная стоимость списываемого объекта основных средств
включается в состав внереализационных расходов (п. 75 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации);
Д-т счета 91 - К-т счета 23 (69, 70, другие счета) - затраты, связанные со списанием объекта основных средств, отражены в составе прочих внереализационных расходов;
Д-т счета 10 - К-т счета 91 - приняты к учету материальные ценности, оставшиеся от списания объекта основных средств, в оценке по рыночной стоимости.
* * *
При списании с баланса объектов основных средств до истечения срока их полезного использования налоговые органы на местах зачастую выдвигают требование о необходимости восстановления сумм "входного" НДС, которые ранее были в установленном порядке предъявлены к вычету, в части, приходящейся на остаточную стоимость списываемых объектов.
Такая позиция изложена, в частности, в письме УМНС России по г. Москве от 2 ноября 2001 г. N 02-11/50849. При этом необходимость восстановления и уплаты налога обосновывается тем, что остаточная стоимость списываемых объектов на издержки производства и обращения не
относится.
На наш взгляд, положения главы 21 НК РФ не обязывают
налогоплательщиков производить восстановление суммы НДС в случае списания объектов основных средств до истечения их срока полезного использования.
Во-первых, глава 21 НК РФ никак не увязывает возможность применения налоговых вычетов по НДС с необходимостью списания стоимости приобретенных основных средств на издержки производства и обращения.
Cогласно статьям 171 и 172 НК РФ суммы "входного" НДС, уплаченные при приобретении объектов основных средств, принимаются к вычету в полном объеме в момент принятия основных средств на учет при условии, что эти
основные средства приобретены для осуществления операций, облагаемых НДС.
Во-вторых, случаи, когда налогоплательщику следует восстанавливать суммы "входного" НДС, которые ранее правомерно были приняты к вычету, указаны в п. 3 ст. 170 НК РФ. К таким случаям, например, относится получение налогоплательщиком освобождения от уплаты НДС по ст. 145 НК РФ. Списание основных средств до истечения срока полезного использования к таким случаям не отнесено.
В-третьих, начиная с 1 января 2002 г. главой 25 НК РФ предусмотрено включение остаточной стоимости списываемых основных средств в состав расходов, принимаемых при налогообложении прибыли. Это лишает налоговые органы последнего аргумента в пользу необходимости восстановления суммы "входного" НДС, приходящегося на остаточную стоимость списываемого объекта основных средств.
Таким образом, по нашему мнению, при списании объектов основных средств по причине их морального и (или) физического износа до истечения срока их полезного использования у организации не возникает обязанность восстановить и уплатить в бюджет сумму "входного" НДС, приходящуюся на
остаточную стоимость списываемых объектов.
* * *
При исчислении налога на прибыль необходимо учитывать, что в соответствии с подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ (в редакции Федерального закона от 29 мая 2002 г. N 57-ФЗ) в состав внереализационных расходов, принимаемых для целей налогообложения, включаются следующие расходы:
- расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств;
- суммы недоначисленной в соответствии со сроком полезного
использования амортизации по ликвидируемым объектам основных средств.
Отметим, что хотя явно в главе 25 НК РФ это и не написано, можно предположить, что суммы недоначисленной амортизации должны определяться на основании данных налогового, а не бухгалтерского учета. Поэтому в ряде случаев эти суммы в бухгалтерском и налоговом учете могут не совпадать (например, в отношении основных средств, введенных в эксплуатацию до 1 января 2002 г.).
При этом в состав внереализационных доходов включается стоимость материалов или иного имущества, полученных при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств (п. 13 ст. 250 НК
РФ). Стоимость указанных материалов (иного имущества) принимается для целей налогообложения по рыночной стоимости (комментарий к п. 13 ст. 250 Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 26 февраля 2002 г. N БГ-3-02/98).

ЛИКВИДАЦИЯ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ ПРИ АВАРИЯХ, СТИХИЙНЫХ БЕДСТВИЯХ И ИНЫХ ЧРЕЗВЫЧАЙНЫХ СИТУАЦИЯХ
Порядок списания в бухгалтерском учете основных средств в случае аварий, стихийных бедствий и в иных чрезвычайных ситуациях в целом аналогичен списанию при моральном и физическом износе основных средств.
Отличие заключается в том, что расходы, связанные со списанием основных средств, включая их остаточную стоимость, учитываются в составе
чрезвычайных расходов, отражаемых в установленном порядке на счете 99 "Прибыли и убытки" (п. 13 ПБУ 10/99, п. 75 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации).
Доходы в виде материальных ценностей, оставшихся после списания основных средств, а также доходы в виде сумм страхового возмещения (сумм возмещения убытков и ущерба) включаются в состав чрезвычайных доходов и отражаются по кредиту счета 99 (п. 9 ПБУ 9/99).
Налогообложение этих операций также осуществляется в порядке, аналогичном порядку налогообложения операций по списанию объектов в случае морального и (или) физического износа. При этом доходы в виде сумм страхового возмещения и возмещения убытков (ущерба) для целей налогообложения прибыли включаются в состав внереализационных доходов на основании п. 3 ст. 250 НК РФ, а потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций включаются в состав внереализационных расходов на основании подп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ.
ПРИМЕР 8.
Организация в июле 2002 г. списывает с баланса автомобиль, попавший в аварию. Первоначальная стоимость автомобиля по данным бухгалтерского учета - 300 000 руб. Сумма начисленной амортизации по данным бухгалтерского учета - 200 000 руб. Остаточная стоимость по данным
бухгалтерского учета - 100 000 руб. (300 000 руб. - 200 000 руб.).
По данным налогового учета остаточная стоимость автомобиля - 60 000 руб.
Автомобиль был застрахован, сумма страхового возмещения - 62 600 руб.
В бухгалтерском учете организации списание автомобиля отражается проводками:
Д-т счета 01/ "Выбытие основных средств" - К-т счета 01 - 300 000 руб. - списана первоначальная стоимость автомобиля;
Д-т счета 02 - К-т счета 01/ "Выбытие основных средств" - 200 000 руб. - списана сумма начисленной амортизации;
Д-т счета 76/ "Расчеты по имущественному и личному страхованию" - К-т счета 01/ "Выбытие основных средств" - 100 000 руб. - отражена потеря по страховому случаю в размере остаточной стоимости автомобиля;
Д-т счета 51 - К-т счета 76/ "Расчеты по имущественному и личному
страхованию" - 62 600 руб. - отражено поступление страхового возмещения;
Д-т счета 99 - К-т счета 76/ "Расчеты по имущественному и личному страхованию" - 37 400 руб. - не компенсируемая страховым возмещением потеря (превышение остаточной стоимости автомобиля над суммой страховки) списана в состав чрезвычайных расходов.
В налоговом учете (для целей исчисления налога на прибыль):
- в состав внереализационных расходов включается остаточная стоимость автомобиля, определенная по данным налогового учета, в размере 60 000 руб.;
- в состав внереализационных доходов включается сумма страхового возмещения в размере 62 600 руб.
ПРИМЕР 9.
В условиях примера 8 предположим, что автомобиль не был застрахован. Предприятие обратилось в суд с иском о взыскании с виновной стороны суммы
ущерба в размере 100 000 руб. Решением суда иск удовлетворен.
В бухгалтерском учете организации списание автомобиля отражается проводками:
Д-т счета 01/ "Выбытие основных средств" - К-т счета 01 - 300 000 руб. - списана первоначальная стоимость автомобиля;
Д-т счета 02 - К-т счета 01/ "Выбытие основных средств" - 200 000 руб. - списана сумма начисленной амортизации;
Д-т счета 99 - К-т счета 01/ "Выбытие основных средств" - 100 000 руб. - остаточная стоимость автомобиля отражена в составе чрезвычайных расходов;
Д-т счета 76 - К-т счета 99 - 100 000 руб. - присужденная судом сумма возмещения ущерба отражена в составе чрезвычайных доходов;
Д-т счета 51 - К-т счета 76 - 100 000 руб. - отражено поступление присужденной судом суммы возмещения ущерба.
В налоговом учете (для целей исчисления налога на прибыль):
- в состав внереализационных расходов включается остаточная стоимость автомобиля, определенная по данным налогового учета, в размере 60 000 руб.;
- в состав внереализационных доходов включается сумма возмещения ущерба в размере 100 000 руб.

СПИСАНИЕ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ В СЛУЧАЕ НЕДОСТАЧИ ИЛИ ПОРЧИ
В бухгалтерском учете списание основных средств в случае их недостачи или порчи отражается с использованием счета 94 "Недостачи и
потери от порчи ценностей" следующими проводками (см. Инструкцию по применению Плана счетов):
Д-т счета 01/"Выбытие основных средств" - К-т счета 01 - списана первоначальная (восстановительная) стоимость объекта основных средств;
Д-т счета 02 - К-т счета 01/ "Выбытие основных средств" - списана сумма начисленной амортизации;
Д-т счета 94 - К-т счета 01/ "Выбытие основных средств" - отражена остаточная стоимость недостающих (полностью испорченных) основных средств;
Д-т счета 73 (76) - К-т счета 94 - сумма недостачи (порчи) списана за счет виновного лица (при наличии виновного лица);
Д-т счета 91 - К-т счета 94 - при отсутствии виновных лиц остаточная стоимость недостающего (испорченного) объекта основных средств списана в состав внереализационных расходов.
* * *
При списании не полностью амортизированного объекта основных средств с баланса неизбежно возникает вопрос о необходимости восстановления суммы "входного" НДС по данному основному средству, ранее принятого к вычету, в части, приходящейся на остаточную стоимость списываемого объекта.
В этом вопросе, на наш взгляд, необходимо руководствоваться следующим.
Если недостача (порча) объекта произошла по вине конкретного лица и отнесена за его счет, то в этом случае организации необходимо восстановить сумму "входного" НДС в части, приходящейся на остаточную стоимость недостающего (испорченного) объекта, и отнести ее также за счет
виновного лица. Если же организация списывает стоимость недостающего (испорченного)
объекта в состав своих внереализационных расходов, то, учитывая позицию налоговых органов, вопрос о восстановлении "входного" НДС следует решать в зависимости от того, будет приниматься сумма недостачи (порчи) для целей налогообложения прибыли или нет.
Если сумма недостачи учитывается при налогообложении прибыли, то у
организации, по нашему мнению, есть все основания не восстанавливать сумму "входного" НДС по списанному объекту, которая ранее в установленном порядке была предъявлена к вычету, при условии, что объект какое-то время использовался организацией для тех целей, для которых он был приобретен.
Разумеется, если в организации выявлен факт недостачи (порчи) нового объекта, то сумма "входного" НДС, предъявленная к вычету, должна быть восстановлена, включена в стоимость объекта и уплачена в бюджет. Если же сумма недостачи для целей исчисления налога на прибыль в составе расходов не учитывается, то в этом случае с высокой долей
вероятности можно утверждать, что налоговые органы будут требовать от налогоплательщика восстановления суммы "входного" НДС, приходящейся на остаточную стоимость списанного объекта, и уплаты ее в бюджет. В качестве контраргумента в этой ситуации можно предложить только формальное толкование положений главы 21 НК РФ, которые напрямую не обязывают налогоплательщика восстанавливать "входной" НДС при списании недостающих (испорченных) объектов основных средств, которые были приобретены и использованы для осуществления операций, облагаемых НДС.
* * *
Согласно подп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ в целях налогообложения прибыли к внереализационным расходам, уменьшающим налоговую базу, относятся расходы в виде недостачи материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены. При этом факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти.