Налогообложение НДС посреднической деятельности предприятий и организаций
Посредническая деятельность . предпринимательская деятельность, осуществляемая предприятиями и организациями в рамках договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров.
Напомним основное содержание посреднических договоров:
1) по договору поручения одна сторона (поверенный) обязуется совершить от имени и за счет другой стороны (доверителя) определенные юридические действия. Права и обязанности по сделке, совершенной поверенным, возникают непосредственно у доверителя (пункт 1 статьи 971 ГК РФ);
2) по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.
По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки (пункт 1 статьи 990 ГК РФ);
3) по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.
По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки. По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала (пункт 1 статьи 1005 ГК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 156 НК РФ предприятия и организации при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу по НДС как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.
Фактически это означает, что при осуществлении посреднической деятельности предприятиями и организациями НДС облагается только их вознаграждение, полученное в рамках такой деятельности.
Вместе с тем на основании пункта 2 статьи 156 НК РФ НДС облагается любое вознаграждение, полученное предприятиями или организациями при осуществлении посреднической деятельности даже от реализации товаров (работ, услуг), не облагаемых или освобождаемых от НДС согласно действующему законодательству.
В соответствии с пунктом 2 статьи 156 НК РФ исключение составляют только:
предоставление в аренду на территории Российской Федерации помещений иностранным гражданам или организациям, аккредитованным в Российской Федерации;
 - реализация важнейшей и жизненно необходимой медицинской техники по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации;
 - реализация протезно-ортопедических изделий, сырья и материалов для их изготовления и полуфабрикатов к ним по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации;
 - реализация технических средств, включая автомототранспорт, материалы, которые могут быть использованы исключительно для профилактики инвалидности или реабилитации инвалидов по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации;
 - реализация очков (за исключением солнцезащитных), линз и оправ для очков (за исключением солнцезащитных) по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации;
 - реализация ритуальных услуг, работ (услуг) по изготовлению надгробных памятников и оформлению могил, а также реализация похоронных принадлежностей (по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации);
 - реализация изделий народных художественных промыслов признанного художественного достоинства (за исключением подакцизных товаров), образцы которых зарегистрированы в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

Таким образом, только вознаграждение, полученное предприятиями и организациями от посреднической деятельности, связанной с перепродажей вышеуказанных услуг, не облагается НДС.
Предприятия и организации, осуществляющие посредническую деятельность, выставляют счета-фактуры и ведут регистры их учета в особом порядке.
Приведем основные отличия от обычного порядка выставления счетов-фактур и ведения регистров их учета:
1.Согласно пункту 3 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. ≤ 914 ²Об утверждении правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость⌡ (далее по тексту . Правила), предприятия и организации, осуществляющие предпринимательскую деятельность в интересах другого лица на основе договоров поручения, комиссии либо агентских договоров, хранят счета-фактуры по товарам, полученным от доверителя (комитента, принципала), в журнале учета полученных счетов-фактур.
Поверенные (комиссионеры, агенты) хранят счета-фактуры, полученные от продавцов по приобретенным для доверителя (комитента, принципала) товарам, в журнале учета полученных счетов-фактур.
2. На основании пункта 24 Правил предприятия и организации, осуществляющие предпринимательскую деятельность в интересах другого лица по договорам поручения, комиссии или агентским договорам, в книге продаж регистрируют счета-фактуры, выставленные покупателям в части дохода, полученного ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.
В таком же порядке регистрируются счета-фактуры, выставленные поверенными (комиссионерами, агентами) при передаче товаров, приобретаемых для доверителя (комитента, принципала), а также счета-фактуры, выставленные покупателям при реализации товаров, полученных от доверителя (комитента, принципала).
3. В соответствии с пунктом 11 Правил в книге покупок не регистрируются счета-фактуры, полученные комиссионером (поверенным) от комитента (доверителя) по переданным для реализации товарам.

Порядок подтверждения предприятиями и организациями применения ставки НДС 0 процентов и налоговых вычетов при экспорте товаров
При подтверждении предприятиями и организациями применения ставки НДС 0 процентов и налоговых вычетов при экспорте необходимо обратить особое внимание на порядок подтверждения фактического вывоза товаров с таможенной территории, который изменен Инструкцией о подтверждении таможенными органами фактического вывоза (ввоза) товаров с таможенной территории РФ (на таможенную территорию РФ), утвержденной приказом ГТК РФ от 21 июля 2003 г. ≤ 806 (далее по тексту . Инструкция). Рассмотрим этот порядок подробнее.
Согласно подпункту ²а⌡ пункта 8 Инструкции за подтверждением фактического вывоза товаров имеют право обращаться предприятия и организации, реализующие товары за пределами таможенной территории РФ в соответствии с таможенным режимом экспорта, а также декларанты указанных товаров.

На основании пункта 9 Инструкции для получения подтверждения фактического вывоза товаров предприятие (организация) представляет в пограничную таможню следующие документы:
1) письменное заявление, подписанное руководителем предприятия (организации) или лицом, им уполномоченным, и заверенное печатью этого предприятия, содержащее:
 - просьбу подтвердить фактический вывоз товаров;
способ, которым предприятие (организация) просит направить документы с отметками таможенного органа;
 - налоговый орган, в который предприятие (организация) при необходимости просит направить информацию о фактическом вывозе товаров (по желанию предприятия или организации);
наименование таможенного органа, в котором производилось таможенное оформление товаров и код данного таможенного органа (если он известен предприятию или организации);
 - регистрационный номер таможенной декларации либо иного документа, используемого в соответствии с нормативными правовыми актами ГТК РФ в качестве таможенной декларации;
наименование и количество товаров (в основной и дополнительной единицах измерения);
 - период вывоза товара (с указанием месяца и года), а при перевозках товаров морскими, речными, смешанного (река-море) плавания судами либо воздушными судами . ориентировочной даты фактического вывоза товаров, известной предприятию (организации) на момент подачи заявления;
 - сведения о транспортных средствах (регистрационный номер автотранспортного средства, название морского (речного) судна, бортовой номер и номер рейса воздушного судна, номер вагона, номер контейнера и т.п.), на которых товар фактически перемещался через таможенную границу РФ, известные предприятию (организации) на момент подачи заявления;
 - наименование пункта пропуска товаров через государственную границу РФ (морской (речной), воздушный порт, железнодорожная станция, автомобильный пункт пропуска), через который осуществлялся фактический вывоз товаров, известный на момент подачи заявления;

2) экземпляр таможенной декларации или ее копия, заверенная в установленном порядке. Предприятие (организация) в целях ускорения осуществления подтверждения фактического вывоза товаров, должно указать на оборотной стороне основного листа экземпляра (копии) таможенной декларации (с использованием печатающего устройства), сведения о фактически вывезенных товарах с указанием кода товаров согласно ТН ВЭД РФ их наименования и количества (в основной и дополнительной единицах измерения). Это требование не носит обязательный характер, но на практике способствует быстрому подтверждению фактического вывоза товаров;

3) экземпляр транспортного, товаросопроводительного и (или) иного документа или его копии, заверенной в установленном порядке, на основании которого товар перемещался через таможенную границу РФ;

4) почтовый конверт с государственными знаками оплаты услуг почтовой связи и надписанным адресом предприятия или организации (если в заявлении предприятие (организация) просит направить документы почтой);

5) почтовый конверт с государственными знаками оплаты услуг почтовой связи и надписанным адресом налогового органа, в который предприятие (организация) просит направить информацию о подтверждении фактического вывоза товаров (если предприятие или организация просит направить информацию в налоговый орган).

После проверки факта вывоза товаров уполномоченное должностное лицо таможенного органа делает отметку ²Товар вывезен⌡ (штамп либо запись) с обязательным указанием даты фактического вывоза товаров и заверяет ее личной номерной печатью.
Если товар вывезен не полностью, то уполномоченное должностное лицо таможенного органа указывает фактическое количество вывезенного товара.
Отметки, свидетельствующие о подтверждении фактического вывоза товаров, проставляются:
1) в случае представления таможенной декларации (копии) . на оборотной стороне основного листа таможенной декларации (копии);
2) если представлен экземпляр транспортного, товаросопроводительного и (или) иного документа или его копия . на оборотной стороне первого листа данного документа.

Отметка ²Товар вывезен⌡ не проставляется на поручении на отгрузку, коносаменте и на международной авиационной грузовой накладной.
Представленные документы (копии) с отметками таможенного органа, подтверждающими фактический вывоз, либо с мотивированным отказом подтвердить факт вывоза, не позднее 20 дней после поступления заявления в таможенный орган возвращаются предприятию или организации способом, указанным в заявлении.
Согласно пункту 6 Инструкции таможенный орган по просьбе предприятия (организации) одновременно с направлением (выдачей) ему ответа о подтверждении вывоза товаров с таможенной территории РФ может направить информацию о выданном подтверждении фактического вывоза в указанный предприятием или организацией налоговый орган. Для этого предприятие (организация) дополнительно должно указать в заявлении налоговый орган, в который необходимо направить данную информацию и прикладывает к заявлению почтовый конверт с государственными знаками оплаты услуг почтовой связи и надписанным адресом налогового органа.

Информация для налогового органа формируется в произвольной форме и должна содержать:

сведения о количестве (в основной и дополнительной единицах измерения, используемых в ТН ВЭД России);
сведения о сроках вывоза товаров;
сведения о наименовании организации, получившей подтверждение фактического вывоза данных товаров;
дату выдачи подтверждения.
В случае поступления запроса из налогового органа, касающегося фактического вывоза указанных товаров предприятием или организацией, налоговый орган информируется о направлении в его адрес данной информации (с указанием номера и даты письма, которым информация о фактическом вывозе ранее была направлена в налоговый орган).

Для подтверждения права на применение ставки НДС 0 процентов и налоговых вычетов при экспорте товаров предприятиями и организациями на основании пункта 1 статьи 165 НК РФ в налоговый орган предоставляются:

1) контракт (копию контракта) с иностранным лицом на поставку товара за пределы таможенной территории РФ;

2) выписка банка (ее копию), подтверждающую фактическое поступление выручки от иностранного лица . покупателя указанного товара на счет предприятия или организации в российском банке;

3) грузовая таможенная декларация (ее копия). На грузовой таможенной декларации должны быть две отметки:

российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта;
российского пограничного таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории РФ;
4) копии транспортных, товаросопроводительных, таможенных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории РФ (НК РФ).

К транспортным документам относятся транспортная накладная, коносамент или иные документы на груз, подтверждающие факт заключения договора перевозки или иного договора, в соответствии с которым осуществляется международная перевозка товаров.

Предприятие или организация может представлять любой из транспортных, товаросопроводительных, таможенных и (или) иных документов с учетом следующих особенностей:
При вывозе товаров в таможенном режиме экспорта судами через морские порты для подтверждения вывоза товаров за пределы таможенной территории РФ предприятием (организацией) в налоговые органы представляются следующие документы:
копия поручения на отгрузку экспортируемых грузов с указанием порта разгрузки с отметкой ²Погрузка разрешена⌡ пограничной таможни РФ;
копия коносамента на перевозку экспортируемого товара, в котором в графе ²Порт разгрузки⌡ указано место, находящееся за пределами таможенной территории РФ.
При вывозе товаров в режиме экспорта воздушным транспортом для подтверждения вывоза товаров за пределы таможенной территории России предприятием (организацией) представляется в налоговые органы копия международной авиационной грузовой накладной с указанием аэропорта разгрузки, находящегося за пределами таможенной территории РФ.
При вывозе товаров в таможенном режиме экспорта через границу РФ с государством . участником Таможенного союза, на которой таможенный контроль отменен, предприятием или организацией представляются копии транспортных и товаросопроводительных документов с отметками таможенного органа РФ, производившего таможенное оформление указанного вывоза товаров.
В практике работы предприятий и организаций не редки случаи экспорта товаров через комиссионера, поверенного или агента. В этом случае согласно пункту 2 статьи 165 НК РФ для подтверждения права на применение ставки НДС 0 процентов и налоговых вычетов при экспорте товаров в налоговые органы представляются следующие документы:

1) договор комиссии, договор поручения либо агентский договор (копии договоров) предприятия или организации с комиссионером, поверенным или агентом. Если договор носит долговременный характер и в нем указаны только принципиальные позиции, то целесообразно на каждую экспортную поставку заключать дополнительное соглашение в рамках основного договора;

2) контракт (копию контракта) лица, осуществляющего поставку товаров на экспорт по поручению предприятия или организации (в соответствии с договором комиссии, договором поручения либо агентским договором), с иностранным лицом на поставку указанного товара за пределы таможенной территории РФ. Отметим, что предметом договора комиссии (поручения, агентирования) и контракта с иностранным лицом должны быть одни и те же товары (работы, услуги);

3) выписку банка (ее копию), подтверждающую фактическое поступление выручки от иностранного лица . покупателя товара на зарегистрированный в налоговом органе счет комиссионера (поверенного, агента) в российском банке. В случае, когда валютная выручка от реализации товаров не поступает на территорию России в порядке, предусмотренном законодательством РФ о валютном регулировании и валютном контроле, предприятие или организация представляет в налоговые органы документы (их копии), подтверждающие право на незачисление валютной выручки.
В случае осуществления внешнеторговых товарообменных (бартерных) операций предприятие или организация представляет в налоговые органы документы (их копии), подтверждающие ввоз товаров, полученных по указанным операциям, на территорию РФ и их оприходование;

4) грузовая таможенная декларация (ее копия). На грузовой таможенной декларации должны быть две отметки:
российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта;
российского пограничного таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории РФ;

5) копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории РФ.

При заключении экспортных контрактов через посредника, необходимо дополнительно устанавливать его обязанность по предоставлению всех необходимых документов для налоговых органов. В противном случае, предприятие или организация не сможет подтвердить право на применение ставки НДС 0 процентов и налоговых вычетов.