Помимо сложностей со счетами-фактурами, при отражении посреднических операций у бухгалтера возникают проблемы с определением моментов признания доходов и расходов. Мы расскажем, как определить эти моменты, а также что включить в выручку и затраты.

Рамки для собственника

На какую дату признает доход от реализации комитент, принципал, реализующий товар через посредника, в налоговом учете? При методе начисления датой получения дохода от реализации является дата реализации, указанная в извещении и (или) в отчете комиссионера, агента (п. 3 ст. 271 НК РФ). Представить отчет посредник обязан в течение трех дней с момента окончания отчетного периода, в котором произошла такая реализация (ст. 316 НК РФ).
На дату реализации комитент, принципал отражает выручку от продажи и в бухгалтерском учете.

С доходами разобрались. Теперь о расходах. Причитающееся посреднику вознаграждение комитент, принципал учитывает в целях налогообложения в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 3 п. 1 ст. 264 НК РФ). На какую дату признать расход?
Момент оказания посреднической услуги законодательно не определен. Поэтому во избежание споров с налоговыми органами сторонам следует предусмотреть определение этого момента, даты выполнения поручения непосредственно в договоре. Например, это может быть дата отгрузки товаров комитента, получения денежных средств от покупателей, перечисления полученных денежных средств комитенту, представления отчета комиссионера или утверждения его комитентом, принципалом.
В отношении длящихся договоров не исключен вариант признания услуги оказанной, а права посредника на получение вознаграждения возникшим по окончании каждого расчетного периода, установленного договором (например, ежемесячно). В этом случае датой будет последний день каждого месяца.

Если же стороны не предусмотрели в договоре соответствующих норм, то они должны руководствоваться общими правилами. В таком случае момент признания в бухгалтерском учете выручки у посредника, а расхода у комитента, принципала будет зависеть от отдельных условий договора, содержания поручения, порядка определения размера вознаграждения, порядка представления и утверждения отчета комиссионера и др.

В бухгалтерском учете расходы по выплате посреднику вознаграждения за продажу товаров учитываются как расходы на продажу.
Если комитент, принципал учитывает доходы и расходы для налога на прибыль кассовым методом, выручку от реализации и расходы на вознаграждение посреднику он признает в налоговом учете после оплаты (п. 2, 3 ст. 273 НК РФ).

Считает посредник

Перейдем к особенностям бухгалтерского и налогового учета доходов и расходов у посредника.
У комиссионера, агента доходом от реализации его услуг является вознаграждение (ст. 249 НК РФ). Расходами посредника, уменьшающими налогооблагаемую прибыль, являются обоснованные и документально подтвержденные затраты, понесенные в ходе исполнения посреднического договора (п. 1 ст. 252 НК РФ).
Имущество, получаемое комитентом, агентом и подлежащее передаче другому лицу в ходе посреднической деятельности, не переходит в собственность посредника. Соответственно движение такого имущества не приводит к возникновению у него доходов и расходов, признаваемых таковыми для целей налогообложения. Так, согласно подпункту 9 пункта 1 статьи 251 НК РФ, имущество (включая денежные средства), поступившее комиссионеру, агенту в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору не включается в его доходы. К указанным доходам не относится посредническое вознаграждение. А согласно пункту 9 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде имущества (включая денежные средства), переданного комиссионером, агентом в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору.

Аналогичные правила предусмотрены и в бухгалтерском учете. В соответствии с пунктом 3 ПБУ 9/99 ²Доходы организации⌡ поступления от других юридических и физических лиц по посредническим договорам в пользу комитента, принципала не признаются доходами организации. А согласно пункту 3 ПБУ 10/99 ²Расходы организации⌡ выбытие активов по посредническим договорам в пользу комитента, принципала не признается расходами организации. Поэтому взаиморасчеты с комитентом комиссионер отражает через счет 76. Принадлежащий комитенту, принципалу товар посредник отражает за балансом (на счете 004 ²Товары, принятые на комиссию⌡ при договоре на продажу). Выручку от реализации услуг посредника в бухгалтерском учете комиссионер, агент отражает на дату оказания услуги. О порядке ее определения мы сказали в предыдущем разделе.

Если договором предусмотрено возмещение комитентом, принципалом расходов, произведенных за него посредником, то такие затраты не включаются в состав расходов посредника, а сумма полученного возмещения не учитывается в составе доходов (подп. 9 п. 1 ст. 251, подп. 9 ст. 270 НК РФ).

Дата отражения доходов и расходов в налоговом учете зависит от метода учета доходов и расходов, применяемого посредником. При методе начисления доход признается на дату фактического оказания посреднической услуги комитенту, принципалу (то есть дата отгрузки товара покупателю). И эта дата не зависит от фактического поступления денежных средств в оплату этих услуг (п. 3 ст. 271 НК РФ).

При кассовом методе доходы и расходы отражаются по мере их фактической оплаты (п. 2 ст. 273 НК РФ). Однако в состав доходов при этом методе необходимо включить и суммы поступившей предварительной оплаты товаров (работ, услуг) в части, приходящейся на комиссионное вознаграждение.

Тот же принцип учета посреднического вознаграждения при покупке товаров для комитента, принципала. Только доходы от выполнения посреднических услуг комиссионер, агент признает на дату закупки товара для комитента, принципала, когда поручение считается выполненным. Сам товар до передачи его комитенту, принципалу учитывается на счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение