Практически любое производство продукции (выполнение работ, оказание услуг) ведёт к возникновению отходов. Они являются побочным продуктом хозяйственной деятельности. Отдельные виды отходов организация может вовлекать в оборот в качестве дополнительных источников сырья. Определённые отходы могут содержать вредные вещества, представляющие непосредственную либо потенциальную опасность для окружающей среды и здоровья человека. В работе с такими отходами должны выполняться соответствующие требования к их сбору, транспортировке, захоронению.

Сокращение отходов является важным резервом роста объема производства и снижения затрат. Бухгалтеров же прежде всего волнуют вопросы о том, как правильно квалифицировать отходы и рассчитать нормативы их образования. Немаловажным является и знание особенностей учёта возвратных отходов, а также их влияния на себестоимость готовой продукции. Наконец, бухгалтер должен знать, как рассчитать плату за размещение отходов и отразить её в бухгалтерском и налоговом учёте, а также в какие сроки произвести платежи в бюджет. При расчёте платы за 2004 год бухгалтер должен помнить и об особенностях, обусловленных нормами Федерального закона от 23.12.03 ≤ 186-ФЗ "О федеральном бюджете на 2004 год" (далее - закон ≤ 186-ФЗ).

Классификация отходов
Правовые основы обращения с отходами производства и потребления урегулированы Федеральным законом от 24.06.98 ≤ 89-ФЗ "Об отходах производства и потребления" (далее - закон ≤ 89-ФЗ).
Статьёй 1 этого закона определено, что к отходам относятся остатки сырья и материалов, которые полностью или частично утратили свои исходные качества - физические или химические свойства, часть содержащихся в них элементов и т. д.
Кроме того, к отходам относятся попутные вещества, которые образуются в процессе производства и не находят применения. Такое определение понятию "отходы производства" дано в приложении 1 к Временным правилам охраны окружающей среды от отходов производства и потребления в РФ (утв. Минприроды России от 15.07.94). В отходы производства включаются вскрышные породы, образующиеся при добыче полезных ископаемых, побочные и попутные продукты, отходы сельского хозяйства.
Федеральный классификационный каталог отходов утвержден приказом МПР России от 02.12.02 ≤ 786. Этот документ устанавливает порядок классификации отходов, а также определяет виды существующих промышленных отходов.
Использование (переработка, утилизация) отходов - это вовлечение отходов в хозяйственный оборот с целью получения различных видов продукции или работ путем непосредственного использования отходов или их переработки.
Размещение отходов включает в себя хранение и захоронение отходов (ст. 1 закона ≤ 89-ФЗ). В процессе хранения отходы содержат в специально оборудованных сооружениях (полигонах, шламохранилищах, отвалах горных пород и др.) с целью последующего использования, захоронения или обезвреживания.
В некоторых случаях для предотвращения вредного воздействия отходов на здоровье человека и окружающую природную среду отходы необходимо обезвредить. Для этого отходы сжигают или обеззараживают на специальных установках.
Получаемые при переработке сырья отходы подразделяются в зависимости от потребительских качеств на безвозвратные (окончательные) и возвратные.

Безвозвратные отходы
К безвозвратным отходам относятся:
 - остатки исходного сырья и материалов, которые не могут быть использованы самим предприятием или реализованы на сторону. Это могут быть, к примеру, бетонная смесь и раствор, затвердевший в бензовозах; стружка, образующаяся при обработке древесины; плавники, жабры, внутренние органы, удаляемые при разделке рыбы, и т. д.;
 -  технологические потери. К ним, в частности, относятся газы, которые образуются в ходе переработки нефти и сбрасываются в атмосферу; электроэнергия, пропадающая в процессе ее передачи; уменьшение массы мяса в процессе его термической обработки и т. д.
Безвозвратные отходы не оцениваются. Их учитывают в нормах расхода и включают в себестоимость готовой продукции. Безвозвратные отходы списывают по акту, который составляется в натуральных единицах измерения (килограммах, метрах, штуках и т. п.).
А как рассчитать фактическую величину технологических потерь? Для этого нужно сравнить вес, объем (или другой показатель) сырья, основных материалов и полуфабрикатов, отпущенных в производство, и вес (объем) полученной продукции и возвратных отходов. Если возвратные отходы отсутствуют, то величина технологических потерь равна разнице между весом, объемом полученной продукции и весом, объемом сырья, основных материалов и полуфабрикатов, взятых в производство.
В НК РФ понятия "безвозвратные отходы" нет. Вероятно, под понятием "технологические потери" подразумеваются все безвозвратные отходы.
Согласно подпункту 5.1 пока не отмененных Методических рекомендаций по применению главы 25 НК РФ, технологические потери могут быть вызваны техническими характеристиками оборудования, которое используется в производстве или при транспортировке товаров.
К технологическим потерям не относятся потери сырья и материалов, которые возникли из-за нарушений требований стандартов, технических условий, правил технической эксплуатации и хранения в производстве.
Напомним, что, согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ, в налоговом учете признаются те расходы, которые обоснованы и документально подтверждены. Это положение относится и к безвозвратным отходам. Поэтому, чтобы учесть их в составе расходов при расчете налога на прибыль, организации необходимо:
 - обосновать применяемые ею нормативы безвозвратных отходов;
 - подтвердить их документально.
Под нормативом (удельным показателем) образования отходов производства понимается количество или доля отходов в расчете на единицу перерабатываемого сырья или продукции. Например, образование шлаков в доменном производстве составляет ориентировочно 0,5 т на 1 т чугуна. Или, скажем, доля образования опилок при распиловке бревен на обрезные доски составляет 12-18%.
Данные о значениях удельных показателей образования отходов в важнейших материалоемких отраслях производства в своё время были доведены письмом Госкомэкологии России от 28.01.97 ≤ 03-11/29-251.
При расчете этих показателей использовались усредненные данные уровня организации производства и качества перерабатываемого сырья на различных предприятиях. В результате совершенствования производственной базы или, наоборот, в результате ее износа значения ряда показателей могут меняться. Поэтому каждая организация разрабатывает и утверждает собственные нормативы образования отходов на основании среднеотраслевых показателей с учетом специфики своей производственной базы.
Нормативы отражаются в технологической карте (смете технологических расходов на производство единицы продукции), которая подписывается главным технологом. В технологической карте должны быть указаны виды и количество сырья и материалов, необходимых для производства единицы продукции, нормативы образования отходов и технологических потерь и т. д.
Разработанные нормативы должен утвердить руководитель организации.
Утвержденные в организации нормы являются предельными и применяются только при фактических потерях сырья и материалов.
Пример 1
ООО "Яблочный рай" занимается переработкой яблок. На 1 мая 2004 года в незавершенном производстве по данным инвентаризации оставалось 500 кг яблок.
В мае в производство было отпущено 11 000 кг яблок. На конец месяца в незавершенном производстве осталось 1400 кг яблок. Масса готового продукта составила 10 000 кг.
В мае общество переработало 10 100 кг (500 + 11 000 - 1400) яблок.
Технологической картой предприятия установлено, что в процессе первичной обработки исходного сырья безвозвратные отходы составляют 1% от массы яблок, отпущенных в производство. Следовательно, безвозвратные отходы в мае не должны превышать 101 кг (10 100 кг х 1%), а масса готового продукта должна быть не меньше 9999 кг (10 000 - 100).
Фактически масса готового продукта в мае составила 10 000 кг, а безвозвратные отходы равны 100 кг (10 100 - 10 000). Организация не использует эти отходы и не продает их. Отходы списывают по акту, который составляет начальник цеха. Стоимость отходов включается в стоимость готового продукта.

-------------------------------
Главный технолог или экономист организации должны постоянно контролировать соответствие фактических потерь сырья и материалов утвержденным нормам. Превышение может свидетельствовать о нарушении технологии производства, об использовании некачественного сырья, о неполадках в производственном оборудовании. Если фактические потери превышают установленную норму регулярно, организация должна пересмотреть установленный норматив.
При расчете налога на прибыль безвозвратные отходы являются частью материальных расходов (подп. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ).
При расчете суммы прямых расходов, приходящихся на незавершенное производство, бухгалтер должен количество исходного сырья уменьшить на величину безвозвратных отходов (п. 3 ст. 319 НК РФ).
Пример 2
Используем условия примера 1.
Предположим, что сумма незавершенного производства (остаток по счету 20 "Основное производство") на начало мая составляет 4000 руб. Сумма прямых расходов за май равна 82 500 руб. Фактическая величина технологических потерь яблок за май равна 100 кг. ООО "Яблочный рай" оценивает незавершенное производство в бухгалтерском и налоговом учете одинаково.
Сумма прямых расходов, приходящихся на незавершенное производство, на конец мая составит:
10 623 руб. ((4000 руб. + 82 500 руб.) х (1400 кг : (500 кг + 11 000 кг - 100 кг)).
Стоимость готовой продукции, выпущенной в мае, составляет 75 877 руб. (4000 + 82 500 - 10 623).
Расходы на выпуск готовой продукции за май в бухгалтерском учёте отражены следующими записями:
Дебет 20 Кредит 10, 69, 70 и др. - 82 500 руб. - учтены прямые расходы;
Дебет 43 Кредит 20 - 75 877 руб. - отражён выпуск готовой продукции по фактической себестоимости.

-------------------------------
Возвратные отходы
Возвратные отходы подразделяются на используемые и неиспользуемые.
Отходы, которые можно применять в технологическом процессе для производства продукции, являются используемыми. К ним относится, например, бой силикатного кирпича после запарки (половняк, щебень), идущего на образование силикатной массы.
Бывает так, что по прямому назначению нельзя использовать образовавшиеся отходы. В то же время такие отходы можно передавать во вспомогательные производства в качестве сырья, материалов, топлива, или реализовывать на сторону. Такие отходы являются неиспользуемыми.
В бухгалтерском учете при расчете себестоимости готовой продукции расходы на материальные ресурсы уменьшаются на стоимость возвратных отходов. Это значит, что из стоимости сырья, основных материалов и полуфабрикатов, переданных в переработку по соответствующим технологическим процессам (производствам), переделам или установкам, бухгалтер должен вычесть стоимость возвратных отходов. На это указано в пункте 111 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утв. приказом Минфина России от 28.12.01 ≤ 119н; далее - Методические указания по учёту МПЗ). В этом же пункте сказано, что отходы приходуются на склад по цене возможного использования или реализации.
При возврате отходов основного производства в бухгалтерском учёте бухгалтер делает такую запись:
Дебет 10 Кредит 20 - приняты к учёту возвратные отходы основного производства по цене возможного использования.
В налоговом учете сумма материальных расходов, которые предприятие осуществило в текущем налоговом периоде, уменьшается на стоимость возвратных отходов (п. 3 ст. 254 НК РФ).
Передача на склад отходов, которые образовались в процессе производства продукции или выполнения работ, оформляется накладными на внутреннее перемещение материалов (п. 57 Методических указаний по учёту МПЗ). В накладной указывается наименование и количество отходов.
Отходы, которые по технологии должны быть использованы в основном производстве или реализуются на сторону для использования в качестве полноценного реcурса, приходуются по цене возможного использования или продажи.
Пример 3
ООО "Алёнушка" выпускает подростковую одежду. Из отходов, которые образуются при раскрое ткани, общество шьет одежду для кукол по заказам фабрики игрушек.
В мае 2004 года в цех по пошиву платьев для девочек было передано 500 пог. м хлопчатобумажной ткани. Учетная стоимость ткани составляет 40 руб/м. Приказом руководителя ООО "Алёнушка" установлен удельный показатель отходов при раскрое хлопчатобумажной ткани, равный 12%.
В соответствии с установленным нормативом из цеха по пошиву платьев было передано обратно на склад в виде возвратных используемых отходов 60 м (500 м х 12%) хлопчатобумажной ткани.
Так как отходы могут быть использованы как полноценное сырье для основного производства, их оценивают по полной стоимости исходной ткани.
В бухгалтерском учете ООО "Алёнушка" образование возвратных отходов отражено следующими записями:
Дебет 20-1 Кредит 10 - 20 000 руб. (500 м х 40 руб/м) - передана ткань в цех по пошиву платьев для девочек;
Дебет 10 Кредит 20 - 2400 руб. (60 м х 40 руб/м) - оприходованы возвратные используемые отходы;
Дебет 20-2 Кредит 10 - 2400 руб. - переданы возвратные отходы в цех по пошиву одежды для игрушек.

-------------------------------
Возвратные отходы оцениваются по пониженной цене исходного материального ресурса, если они могут быть использованы:
 - в основном производстве, но с повышенными затратами (пониженным выходом готовой продукции);
 -  для нужд вспомогательного производства;
 - для изготовления товаров народного потребления;
 -  реализованы на сторону.
В этих случаях стоимость возвратных отходов устанавливается на уровне цены того материала, взамен которого используются данные отходы (за вычетом дополнительных расходов, связанных с подготовкой отходов к использованию). В некоторых случаях основанием для расчета указанной цены может служить процентное содержание в отходах полезных веществ.
Пример 4
ООО "Пихта" занимается заготовкой древесины. При распиловке бревен на обрезные доски образуются опилки, доля которых составляет 15%. Общество использует опилки в качестве топлива для котельной.
В мае 2004 года ООО "Пихта" распилило 200 м3 бревен. При этом образовалось 30 м3 (200 м3 х 15%) опилок. Стоимость 1 м3 бревен равна 4000 руб. Опилки оприходованы по цене возможного использования, которая составила 500 руб/м3. Половина опилок 15 м3 (30 м3 : 2) была передана в котельную, а другая половина (15 м3) - реализована сторонней организации по цене 590 руб./м3, в том числе НДС - 90 руб.
В бухгалтерском учете общества указанные операции отражены такими записями:
Дебет 20 Кредит 10 - 800 000 руб. (200 м3 х 4 000 руб/м3) - переданы бревна на распиловку;
Дебет 10 Кредит 20 - 15 000 руб. (30 м3 х 500 руб/м3) - оприходованы опилки по цене возможного использования;
Дебет 23 Кредит 10 - 7500 руб. (15 м3 х 500 руб/м3) - переданы опилки в котельную;
Дебет 62 Кредит 91-1 - 8850 руб. (15 м3 х 590 руб/м3) - отражена выручка от реализации опилок;
Дебет 91-2 Кредит 10 - 7500 руб. - списана учетная стоимость опилок;
Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС" - 1350 руб. (8850 руб. х 18% : 118%) - отражён НДС, подлежащий уплате в бюджет.

-------------------------------
Нормативы образования отходов и лимиты на их размещение
В целях охраны окружающей среды каждой организации устанавливаются нормативы образования отходов и лимиты на их размещение (п. 1 ст. 18 закона ≤ 89-ФЗ). Правила разработки и утверждения нормативов образования отходов и лимитов на их размещение утверждены постановлением Правительства РФ от 16.06.2000 ≤ 461 (далее - постановление ≤ 461).
Норматив образования отходов определяет количество отходов конкретного вида при производстве единицы продукции.
Лимиты на размещение отходов устанавливают предельно допустимое количество отходов конкретного вида, которое разрешено размещать определенным способом на установленный срок в объектах размещения отходов с учетом экологической обстановки данной территории.
Промышленные предприятия самостоятельно разрабатывают проекты нормативов образования отходов и лимитов на их размещение (ПНОЛРО). Расчёты производятся на основании методических указаний, утвержденных приказом МПР России от 11.03.02 ≤ 115. Унифицированная методика оформления проектов ПНОЛРО изложена в методических рекомендациях, утвержденных Госкомэкологии России 29.04.99.
Разработанный проект нужно утвердить в территориальном органе по надзору в сфере экологии и природопользования. Порядок представления документов, необходимых для утверждения ПНОЛРО, изложен в постановлении ≤ 461.
Лимиты на размещение отходов устанавливаются, как правило, сроком на пять лет. При этом организация должна ежегодно подтверждать неизменность производственного процесса и используемого сырья. Если организация не представит такого подтверждения, то за месяц до окончания года лимит на размещение отходов аннулируется.
Исключение составляют организации, которые осуществляют свою деятельность на Байкальской природной территории. Для таких предприятий лимиты на размещение отходов пересматриваются ежегодно.
Лимиты на размещение отходов для предприятий - пользователей недр устанавливается на срок действия лицензии на пользование недрами, а на размещение опасных отходов - на срок действия лицензии на осуществление деятельности по обращению с такими отходами.

Расчёт платы за размещение отходов
Нормативы платы за размещение отходов производства и потребления в пределах установленных лимитов утверждены постановлением Правительства РФ от 12.06.03 ≤ 344 (далее - постановление ≤ 344).
Плата за сверхлимитное размещение отходов в 5 раз превышает ставку платы за размещение отходов в пределах установленных лимитов. Это определено пунктом 5 Порядка определения платы и ее предельных размеров за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды вредного воздействия (утв. постановлением Правительства РФ от 28.08.92 ≤ 632).
Величина платы зависит от степени опасности отходов (чрезвычайно опасные, высокоопасные, умеренно опасные, малоопасные, практически неопасные). Наиболее высокие нормативы платы установлены для чрезвычайно опасных отходов (1 класс) - 1739,2 руб. за размещение 1 т отходов в пределах установленных лимитов. А самая маленькая плата - 0,4 руб. - за размещение 1 т практически неопасных отходов добывающей промышленности (5 класс).
Установленный норматив платы применяется с использованием понижающих коэффициентов. Первый коэффициент равен 0,3. Он применяется при размещении отходов на территориях, принадлежащих природопользователям, т. е. в пределах промышленной зоны источника негативного воздействия.
Второй коэффициент равен 0. Он применяется к нормативам платы за размещение отходов, которые являются вторичными материальными ресурсами. Такие отходы подлежат дальнейшей переработке и являются сырьем в других производствах. Применять этот коэффициент организация должна в том случае, когда временно накопленные отходы фактически использованы в собственном производстве (утилизированы) в течение одного года с момента их размещения в соответствии с технологическим регламентом.
Для отдельных экономических районов и бассейнов рек устанавливаются коэффициенты к базовым нормативам платы. Они учитывают экологические факторы - природно-климатические особенности территорий, значимость природных и социально-культурных объектов (приложение 2 к постановлению ≤ 344).
А для особо охраняемых природных территорий (лечебно-оздоровительных местностей, заповедников, курортов), для районов Крайнего Севера и приравненных к ним местностей применяется еще и дополнительный коэффициент 2. Такой же коэффициент применяется при расчете платы природопользователями Байкальской природной территории.
Чтобы определить, к какому экономическому району относится тот или иной субъект РФ, нужно обратиться к Общероссийскому классификатору экономических регионов ОК 024-95 (утв. постановлением Госстандарта России от 27.12.95 ≤ 640).
Чтобы рассчитать плату за размещение отходов, сначала нужно определить дифференцированную ставку платы по каждому виду отходов в пределах установленных лимитов. Она рассчитывается исходя из базовых нормативов платы за размещение отходов с учетом понижающих коэффициентов (приложение 1 к постановлению ≤ 344) и коэффициента, учитывающего состояние почвы того или иного экономического района РФ (приложение 2 к постановлению ≤ 344).
Затем дифференцированную ставку платы по каждому виду отходов нужно умножить на объем фактически размещенных отходов. Кроме того, статьёй 15 закона ≤ 186-ФЗ определено, что действовавшие в 2003 году нормативы платы за негативное воздействие на окружающую среду применяются в 2004 году с коэффициентом 1,1.
Пример 5
Завод "Витэк" размещает на своей промышленной площадке отходы 4 класса (малоопасные). При расчете платы за размещение отходов производства и потребления завод применяет понижающий коэффициент, равный 0,3. Завод расположен в Центральном районе. Коэффициент, учитывающий состояние почвы в этом экономическом районе, равен 1,6. Заводу на 2004 год установлен лимит размещения отходов в размере 10 т. Фактически завод разместил 11 т отходов. Норматив платы за размещение отходов в пределах установленных лимитов составляет 248,4 руб/т. Дифференцированная ставка платы по малоопасным отходам в пределах установленных лимитов размещения отходов с учётом индексации равна 131,15 руб/т (248,4 руб/т х 0,3 х 1,6 х 1,1).
Сумма платы в пределах установленных лимитов будет равна 1311,5 руб. (131,15 руб/т х 10 т).
Количество размещенных отходов, превышающее установленные лимиты, составляет 1 т (11 - 10).
Сумма платы за сверхлимитное размещение отходов будет равна 655,75 руб. (131,15 руб/т х 1 т х 5).Общая сумма платежа за загрязнение окружающей природной среды составит 1967,25 руб. (1311,5 + 655,75).

-------------------------------
Порядок перечисления платежей
Организация-природопользователь самостоятельно определяет плановый размер платежей за размещение отходов (в составе платежей за загрязнение окружающей среды). Плановый платёж составляется на очередной год с разбивкой по кварталам. Расчёты должны утвердить руководитель и главный бухгалтер организации. Затем плановый платёж согласовывается с территориальным органом по надзору в сфере экологии и природопользования в установленные сроки.
Сведения о плановых платежах необходимо представлять в налоговую инспекцию. Делать это нужно ежегодно в срок до 1 февраля. Этот срок, а также сроки внесения плановых и фактических платежей установлены совместным письмом Минприроды России, Минфина России, Госналогслужбы России от 03.03.93 ≤ 04-15/61-638, 19, ВГ-6-02/10 (далее - совместное письмо). Расчет по плановым платежам должен составляться по форме, которая приведена в приложении 1 к совместному письму.
По окончании каждого квартала организация должна определить количество фактически размещенных отходов. Сделать это можно двумя способами. По первому способу фактический объем размещения отходов считается равным допустимым нормативам или установленным лимитам. По итогам года фактический объем уточняется на основании данных статотчетности (форма ≤ 2-ТП (отходы)). По второму способу организация определяет квартальный объем размещения отходов путем деления фактического объема за прошлый год на 4. По итогам года объём фактически размещённых отходов уточняется.
Не позднее 20-го числа месяца, следующего за прошедшим кварталом, организация должна:
 - рассчитать фактические размеры платы за загрязнение окружающей природы;
 - составить расчет отчислений за загрязнение окружающей среды;
 - согласовать его с территориальными органами по надзору в сфере экологии и природопользования;
 - представить расчет в налоговую инспекцию.
Платежи как за нормативное, так и сверхнормативное размещение отходов зачисляются на счета органов федерального казначейства. С 2004 года в бюджетной классификации указанные платежи имеют название "плата за негативное воздействие на окружающую среду" (далее - ПНВОС) (код 2015600). В соответствии с изменениями, внесенными в классификацию доходов бюджетов РФ (утв. приказом Минфина России от 11.12.03 ≤ 115н), эта плата включена в группу неналоговых доходов. Органы федерального казначейства распределяют плату между федеральным и региональным бюджетами. На 2004 год установлено следующее соотношение:
 - 20% - в федеральный бюджет;
 - 80% - в бюджет региона.
Такой порядок распределения установлен статьёй 15 закона ≤ 186-ФЗ.
В предшествующем году, напомним, норматив зачисления в федеральный и региональные бюджеты составлял 19 и 81% соответственно.
Плановые платежи за текущий квартал нужно перечислять не позднее 20-го числа последнего месяца квартала (20 марта, 20 июня, 20 сентября, 20 декабря). Фактические платежи за прошедший квартал предприятие осуществляет не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным кварталом (20 апреля, 20 июля, 20 октября, 20 января).
При этом важно помнить следующее. Если организация не перечислила вовремя плату, то списать безакцептно эту сумму с её расчетного счета нельзя. Обусловлено это тем, что пункт 9 Порядка определения платы в части безакцептного списания платежей по решению Верховного суда РФ от 12.02.03 ≤ ГКПИ 03-49 признан недействующим. Значит, не перечисленная в установленный срок плата может быть списана со счёта организации лишь с её согласия или в судебном порядке.
Как уже отмечалось ранее, ПНВОС является неналоговым платежом. Поэтому санкции, предусмотренные статьей 122 НК РФ, применяться к организации, которая не вносит плату, не могут. Такой вывод сделал, например, ФАС Северо-Западного округа (постановление от 25.04.03 по делу ≤ А56-38036/02). По той же причине нельзя привлечь организацию и к ответственности, предусмотренной статьёй 119 НК РФ, за непредставление расчёта. На это указал ФАС Западно-Сибирского округа (постановление от 05.02.03 по делу ≤ Ф04/462-11/А70-2003).
Но, учитывая то обстоятельство, что плата является законно установленным платежом, суды всё же могут признавать правомерным применение санкций к природопользователям за её неуплату.

Бухгалтерский и налоговый учет
Платежи за размещение отходов как в пределах установленных лимитов, так и сверхлимитные связаны и изготовлением продукции. Поэтому они относятся к расходам по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99). Платежи учитываются на счете 26 "Общехозяйственные расходы". Записи в бухгалтерском учете делаются на основании бухгалтерской справки-расчета.
Расходы организации на плату за размещение отходов (в составе ПНВОС) уменьшают доходы организации при расчете налога на прибыль (п. 1 ст. 264 НК РФ). Но только на сумму платы в пределах допустимых норм. Платежи со сверхнормативного размещения отходов уменьшать налогооблагаемую прибыль не будут (п. 4 ст. 270 НК РФ).
Если предприятие применяет метод начисления, то платежи за размещение отходов учитываются в составе расходов в момент начисления.
Пример 6
Воспользуемся условиями примера 5.
В бухгалтерском учете завода "Витек" плата за размещение отходов будет отражена следующими проводками:
Дебет 26 Кредит 68 субсчет "Расчеты по ПНВОС" - 1967,25 руб. (1311,5 + 655,75) - начислена плата;
Дебет 26 субсчет "Постоянные разницы" Кредит 26 - 655,75 руб. - отражена постоянная разница в сумме сверхнормативной платы;
Дебет 99 субсчет "Постоянные налоговые обязательства" Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - 157,38 руб. (655,75 руб. х 24%) - отражена сумма постоянного налогового обязательства, рассчитанного на основании постоянной разницы.

---------------------------
При кассовом методе платежи за размещение отходов отражаются в налоговом учете в качестве расходов только в день их фактического перечисления в бюджет.
В целях налогового учета ПНВОС признаются материальными расходами (подп. 7 п. 1 ст. 254 НК РФ). Эти расходы относятся к косвенным, в полном объеме уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль текущего отчетного (налогового) периода (ст. 318 НК РФ).
В заключение отметим, что организации и предприниматели, применяющие "упрощёнку" и уплачивающие ЕНВД, также должны исчислять ПНВОС. Этот вид платежей не указан в перечне налогов, от уплаты которых освобождены эти налогоплательщики (п. 4 ст. 346.26 НК РФ). Поэтому "упрощенцы" и "вменёнщики" уплачивают ПНВОС в общеустановленном порядке.