Переход на ЕСХН: спорные вопросы
У сельхозтоваропроизводителей - плательщиков единого сельскохозяйственного налога возникает много вопросов, связанных с его уплатой. Ответить на них мы попросили начальника отдела имущественных и прочих налогов Минфина России Алексея Валентиновича Сорокина.

- Алексей Валентинович, согласно новой редакции главы 26.1 Налогового кодекса РФ, плательщики этого налога обязаны рассчитывать налоговую базу на основании данных бухгалтерского учета. Также кодексом определено, что для исчисления ЕСХН доходы и расходы учитываются "кассовым" методом. Вместе с тем доходы и расходы признаются в бухгалтерском учете по методу начисления. Означает ли это, что бухгалтерский учет плательщики сельхозналога должны вести методом начисления, а показатели для расчета ЕСХН они должны формировать в налоговых регистрах кассовым методом на основании данных бухгалтерского учета?
- Да, плательщики ЕСХН должны вести бухгалтерский учет. Исключение составляют только некоторые организации, применяющие упрощенную систему налогообложения. Для плательщиков же ЕСХН такого освобождения не предусмотрено. Налоговое законодательство не может освободить их от обязанности вести бухгалтерский учет. Но оно может установить особый порядок учета, в частности, доходов и расходов для расчета налоговой базы по налогу с использованием соответствующих налоговых регистров.

- Какие требования по ведению бухгалтерского и налогового учета предъявляются к индивидуальным предпринимателям - плательщикам ЕСХН?
- Сейчас данный вопрос законодательно не урегулирован и требует соответствующей поправки в главу 26.1 Налогового кодекса РФ. При этом необходимо учитывать, что критерием признания индивидуального предпринимателя плательщиком ЕСХН является доля дохода от реализации (по данным бухгалтерского учета) сельхозпродукции и продуктов ее первичной переработки. Согласно статье 346.2 Налогового кодекса РФ, она должна составлять не менее 70 процентов в общей сумме доходов. Если же этот критерий не соблюдается, то налоговые обязательства за весь год придется пересчитать.

- При переходе на уплату ЕСХН сельхозтоваропроизводители должны включить в налоговую базу авансы по товарам, полученным в предыдущем году, но отгруженным в 2004 году. Однако это требование противоречит нормам статей 39, 248 и 249 Налогового кодекса РФ. Чем в таком случае должны руководствоваться плательщики единого сельскохозяйственного налога?
- На основании статьи 346.5 Налогового кодекса РФ доходы и расходы для исчисления ЕСХН определяются в соответствии с главой 25 кодекса. В этой же статье предусмотрено, что датой получения доходов признается день поступления средств на счета в банках или в кассу, получения иного имущества и имущественных прав. Таким образом, полученная предоплата в счет отгрузки товаров, работ и услуг у плательщиков ЕСХН является объектом налогообложения в отчетном (налоговом) периоде ее получения.
В случае возврата покупателям авансов в связи с расторжением договора в следующем отчетном периоде доходы организации уменьшаются на сумму возвращенных покупателям авансов. Уменьшение доходов производится на дату списания денежных средств с расчетного счета организации. Данные операции должны быть отражены в налоговых регистрах учета доходов и расходов и в налоговой декларации за соответствующий отчетный период.

- Нужно ли восстанавливать суммы НДС, предъявленные к вычету до перехода на уплату ЕСХН по товарам, работам и услугам, основным средствам и нематериальным активам, используемым в производственной деятельности после перехода на его уплату?
- Нет, не нужно. В настоящее время принята поправка в главу 26.1 кодекса, согласно которой суммы НДС, принятые к вычету до перехода на уплату ЕСХН по товарам, работам и услугам, основным средствам и нематериальным активам, приобретенным до указанного перехода, восстановлению не подлежат. Кроме того, переносится срок подачи заявлений для перехода на уплату ЕСХН до 1 июня 2004 года. Данные нормы должны быть распространены на правоотношения, возникшие с 1 января 2004 года (Федеральный закон от 5 апреля 2004 г. ≤ 16-ФЗ на стр. 101).

- А теряют ли плательщики единого сельхозналога право на применение налогового вычета по НДС в том случае, если по итогам года они должны уплатить налоги согласно общему налоговому режиму?
- В соответствии с данной поправкой в главу 26.1 кодекса по товарам, работам и услугам, реализованным плательщиком единого сельхозналога с начала налогового периода, в котором им было нарушено условие для перехода на уплату ЕСХН, суммы налога на добавленную стоимость должны быть начислены к уплате в бюджет за счет собственных средств налогоплательщика. При этом суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные с начала налогового периода при приобретении товаров, работ и услуг организацией, утратившей право на уплату ЕСХН, принимаются к вычету в порядке, установленном статьями 171 и 172 Налогового кодекса РФ.

- Могут ли плательщики ЕСХН включать в состав расходов расходы на страхование урожая сельскохозяйственных культур и животных, указанные в подпункте 6 пункта 1 статьи 263 Налогового кодекса РФ?
- Нет. В пункте 2 статьи 346.5 Налогового кодекса РФ приведен исчерпывающий перечень расходов, на которые плательщик ЕСХН вправе уменьшить полученные доходы. В нем нет расходов на добровольное страхование имущества, предусмотренных подпунктом 1 пункта 1 статьи 263 кодекса, в том числе на добровольное страхование урожая сельскохозяйственных культур и животных.

- Каким образом учитывают расходы по основным средствам, приобретенным за счет целевого финансирования, для целей налогообложения единым сельхозналогом?
- Доходы и расходы для исчисления ЕСХН определяются в соответствии с главой 25 кодекса. Согласно статьям 251 и 270 этой главы, средства, выделяемые сельхозтоваропроизводителям из бюджета, и расходы, производимые за счет этих средств, не учитываются в составе доходов и расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Значит, они не учитываются и при расчете единого сельскохозяйственного налога. Этот вопрос разъяснен в письме МНС России от 9 июля 2002 г. ≤ ВГ-6-02/972@.

- Каким постановлением Правительства РФ установлен порядок отнесения сельхозпродукции к продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства, который предусмотрен в статье 346.3 Налогового кодекса РФ?
- В настоящее время существует лишь проект такого постановления. По поручению Правительства РФ Минсельхоз совместно с другими министерствами подготовил проект постановления Правительства РФ "О порядке отнесения продукции к продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) рыбы", который будет утвержден в ближайшее время.

- Многие документы, касающиеся единого сельхозналога, сложны для восприятия. Это относится и к пункту 1 статьи 346.2 Налогового кодекса РФ. В нем описан порядок определения доли дохода от реализации сельхозпродукции первичной переработки, произведенной из собственного сырья. Чем отличается этот порядок от порядка, применявшегося для определения доли дохода от реализации сельхозпродукции первичной переработки до введения в действие главы 25 Налогового кодекса РФ?
- Да, действительно, механизм определения такой доли дохода в целях налогообложения уже использовался в Законе РФ от 27 декабря 1991 г. ≤ 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций". Согласно данной норме Закона от налога освобождалась прибыль от реализации сельскохозяйственной продукции, произведенной из собственного сырья и прошедшей только первичную переработку. К такой продукции относились: молочная продукция (молоко, сливки и т. п.), мясо скота, семена подсолнечника, масло растительное собственного производства, зерно, мука собственного помола и др.
Если же эта продукция использовалась предприятием как сырье для последующего производства продуктов питания, то прибыль от реализации продуктов питания уменьшалась на сумму расчетной прибыли от производства и реализации сельхозпродукции первичной переработки. Расчетная прибыль определялась исходя из удельного веса затрат на производство и переработку сельхозсырья в общих затратах на производство промышленной продукции.

- Какие формы для ведения учета и отчетности предусмотрены для организаций, перешедших на уплату ЕСХН?
- На сегодняшний день утвержденных форм для ведения учета плательщиками ЕСХН нет. В связи с этим могут быть использованы рекомендуемые налоговыми органами формы учета доходов и расходов для налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения. Что касается форм отчетности, то такой формой является налоговая декларация по ЕСХН, которая сейчас разрабатывается МНС России.

- Какими документами должен быть подтвержден перерасчет налоговых обязательств при возврате на общий режим налогообложения?
- В этом случае налогоплательщики представляют в налоговые органы налоговые декларации, расчеты по налогам, которые не уплачивались ими при применении специального налогового режима.

- При переходе на уплату ЕСХН у бухгалтеров возникает много вопросов в связи с отсутствием Методических рекомендаций по применению единого сельхозналога. Готовит ли ваш департамент рекомендации по ведению бухгалтерского учета для плательщиков ЕСХН?
- В настоящее время МНС России разрабатывает для налоговых органов методические указания по применению главы 26.1 кодекса. Что касается рекомендаций по ведению бухгалтерского учета для плательщиков ЕСХН, то такие рекомендации разрабатывает Минсельхоз России. Надеюсь, они будут утверждены в ближайшее время.
- Спасибо вам за разъяснения, Алексей Валентинович.